在企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)中，企業(yè)虧損的彌補(bǔ)，由于涉及跨年度數(shù)據(jù)的結(jié)轉(zhuǎn)，填報(bào)較為復(fù)雜，為方便納稅人掌握政策、熟悉填報(bào)規(guī)則，我們對(duì)企業(yè)虧損彌補(bǔ)的政策進(jìn)行了梳理。

一 什么是稅法上的虧損？

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。

二 以前年度虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限如何規(guī)定？

（一）一般規(guī)定：

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》(中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào))第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。

（二）特殊規(guī)定

?1、高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)

根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于延長(zhǎng)高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限的通知》（財(cái)稅〔2018〕76號(hào)）第一條規(guī)定：自2018年1月1日起，當(dāng)年具備高新技術(shù)企業(yè)或科技型中小企業(yè)資格的企業(yè)，其具備資格年度之前5個(gè)年度發(fā)生的尚未彌補(bǔ)完的虧損，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)，最長(zhǎng)結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長(zhǎng)至10年。

?2、受新冠疫情影響較大的困難行業(yè)

根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)稅收政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2020年第8號(hào)）受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長(zhǎng)結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長(zhǎng)至8年。也就是說(shuō)，2020年度發(fā)生的虧損可以在以后的8個(gè)年度內(nèi)進(jìn)行彌補(bǔ)。

困難行業(yè)企業(yè)，包括交通運(yùn)輸、餐飲、住宿、旅游（指旅行社及相關(guān)服務(wù)、游覽景區(qū)管理兩類）四大類，具體判斷標(biāo)準(zhǔn)按照現(xiàn)行《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》執(zhí)行。困難行業(yè)企業(yè)2020年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入須占收入總額（剔除不征稅收入和投資收益）的50%以上。

?3、企業(yè)政策性搬遷期間虧損年限的計(jì)算

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)）規(guī)定，企業(yè)以前年度發(fā)生尚未彌補(bǔ)的虧損的，凡企業(yè)由于搬遷停止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)所得的，從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)年度，從法定虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)年限中減除；企業(yè)邊搬遷、邊生產(chǎn)的，其虧損結(jié)轉(zhuǎn)年度應(yīng)連續(xù)計(jì)算。

三 企業(yè)籌建期是否作為虧損年度？

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）第七條規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之前進(jìn)行籌辦活動(dòng)期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照稅務(wù)總局國(guó)稅函〔2009〕98號(hào)第九條規(guī)定執(zhí)行，即企業(yè)可以在開始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用不少于3年進(jìn)行扣除。

四 企業(yè)清算時(shí)，是否可以彌補(bǔ)以前年度虧損？

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）第三條“企業(yè)清算的所得稅處理”規(guī)定，企業(yè)清算時(shí)，可以依法彌補(bǔ)以前年度虧損。

五 合伙企業(yè)的法人合伙人，是否可以用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利？

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕159號(hào)）第五條規(guī)定：“合伙企業(yè)的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計(jì)算其繳納企業(yè)所得稅時(shí)，不得用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利。”

六 企業(yè)季度預(yù)繳所得稅時(shí)，可以彌補(bǔ)以前年度虧損嗎？

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表》，企業(yè)在季度預(yù)繳申報(bào)時(shí)可以填報(bào)第8行“減：彌補(bǔ)以前年度虧損”欄次。因此，企業(yè)季度預(yù)繳所得稅時(shí)，可以彌補(bǔ)以前年度虧損。

七 企業(yè)分立符合特殊性重組處理規(guī)定的，企業(yè)的虧損能否在分立企業(yè)間結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)？如何計(jì)算彌補(bǔ)額？

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）第六條規(guī)定，被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。

八 企業(yè)合并符合特殊性重組處理規(guī)定的，被合并企業(yè)的虧損能否在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)？如何計(jì)算彌補(bǔ)額？

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）第六條規(guī)定，被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。

九 稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額可否彌補(bǔ)以前年度虧損？

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)以前年度虧損處理問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào))規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補(bǔ)的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。彌補(bǔ)該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

十 企業(yè)境內(nèi)外虧損是否可以相互彌補(bǔ)？

根據(jù)企業(yè)所得稅法第十七條規(guī)定：企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南》規(guī)定，境內(nèi)企業(yè)虧損允許用境外所得進(jìn)行彌補(bǔ)。另外，根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2017〕84號(hào)）規(guī)定，企業(yè)計(jì)算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額時(shí)，可以選擇綜合抵免法，即境外不同國(guó)家之間的企業(yè)盈虧可以相互彌補(bǔ)。

十一 虧損彌補(bǔ)納稅申報(bào)舉例

A企業(yè)2019年吸收合并B企業(yè)，A企業(yè)2018、2019年均不具備高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)資格，B企業(yè)2018年具備高新技術(shù)企業(yè)資格。

A企業(yè)2013年虧損300萬(wàn)，2014年虧損200萬(wàn)，2015年虧損100萬(wàn)，2016年-2018年所得為0，2019年所得350萬(wàn)，境外30萬(wàn)。B企業(yè)2013-2016年各虧損100萬(wàn)，2017年、2018年所得為0，2019年合并前虧損50萬(wàn)。

填報(bào)分析：A企業(yè)非高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)，虧損彌補(bǔ)年限為5年，即2019年申報(bào)時(shí)，可以彌補(bǔ)2014、2015這兩個(gè)年度產(chǎn)生的虧損；B企業(yè)2018年具備高新技術(shù)企業(yè)資格，因此，2013-2016年產(chǎn)生的虧損可以在10年內(nèi)進(jìn)行彌補(bǔ)；A企業(yè)吸收合并B企業(yè)后，B企業(yè)的虧損彌補(bǔ)由合并后的A企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定彌補(bǔ)。

根據(jù)申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明中，“先到期虧損先彌補(bǔ)，同時(shí)到期虧損先發(fā)生的先彌補(bǔ)”的原則，2019年度申報(bào)時(shí)，應(yīng)先彌補(bǔ)A企業(yè)2014、2015年度 200萬(wàn)元和100萬(wàn)元的虧損（A企業(yè)2013年的虧損2019年已超過(guò)法定彌補(bǔ)年限），然后剩余的50萬(wàn)和境外所得30萬(wàn)彌補(bǔ)B企業(yè)合并帶來(lái)的2013年度的虧損，不足部分20萬(wàn)元結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)彌補(bǔ)。

具體填報(bào)如下圖：

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