會計職稱考試《中級會計實務(wù)》備考指導(dǎo)：特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

2012會計職稱考試《中級會計實務(wù)》
第十五章 所得稅

　　備考指導(dǎo)四、特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

　　1.會計未確認資產(chǎn)或負債，但稅法能確定其計稅基礎(chǔ)：廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費

　　廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，

　　會計上：計入當期損益（銷售費用等）

　　稅法上：不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因此可以確定其計稅基礎(chǔ)

　　因此賬面價值與計稅基礎(chǔ)存在差異，形成暫時性差異

　　【例題·計算題】A公司20×9年發(fā)生了2 000萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×9年實現(xiàn)銷售收入10 000萬元。如何確定該項廣告費的賬面價值和計稅基礎(chǔ)？

　　『正確答案』該廣告費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計入當期損益，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價值為0。

　　按稅法規(guī)定，該支出當期可予稅前扣除1 500萬元（10 000×15%），當期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，其計稅基礎(chǔ)為500萬元。

　　所以賬面價值與其計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生了暫時性差異。

　　2.對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減

　　本質(zhì)上可抵扣未來納稅額（虧損后前5年），與可抵扣暫時性差異作用相同，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，因此，符合條件的情況下，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　比如：假定2009年，企業(yè)發(fā)生凈虧損100萬元，按照稅法規(guī)定，可在未來5年內(nèi)稅前補虧。假定未來5年有足夠的應(yīng)納稅所得額，所得稅稅率為25%。則企業(yè)應(yīng)將其視為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn)：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 25

　　　　貸：所得稅費用 25

　　3.非同一控制下的企業(yè)合并取得的資產(chǎn)、負債產(chǎn)生的暫時性差異

　　因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，可能使得合并中取得資產(chǎn)、負債的入賬價值（公允價值）與按照稅法確定的計稅基礎(chǔ)不同。

　　如非同一控制下企業(yè)合并，屬于免稅合并的，取得的可辨認資產(chǎn)、負債計稅基礎(chǔ)不變，而會計上按公允價值入賬，導(dǎo)致其公允價值與計稅基礎(chǔ)不同，形成暫時性差異。

　　注意：這種情況，要同時滿足兩點：

　?。?）非同一控制下企業(yè)合并；

　?。?）符合稅法上的免稅合并條件。

　　【例題·判斷題】（2011年試題）企業(yè)合并業(yè)務(wù)發(fā)生時確認的資產(chǎn)、負債初始計量金額與其計稅基礎(chǔ)不同所形成的應(yīng)納稅暫時性差異，不確認遞延所得稅負債。（ ）

　　『正確答案』×

　　『答案解析』若是企業(yè)合并符合免稅合并的條件，則對于合并初始確認的資產(chǎn)和負債的初始計量金額與計稅基礎(chǔ)之間的差額確認為遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負債，調(diào)整合并形成的商譽或者營業(yè)外收入。