中級會計師《中級會計實務(wù)》強化預(yù)習：會計政策變更的會計處理

中級會計師考試科目《中級會計實務(wù)》第十七章　會計政策、會計估計變更和差錯更正

　　知識點二　會計政策變更的會計處理

　　（一）會計政策變更的會計處理方法的選擇

　　會計政策變更的會計處理方法有兩種：追溯調(diào)整法和未來適用法。

　　1.采用追溯調(diào)整法：

　?。?）法規(guī)要求變更且未規(guī)定采用未來適用法的。

　?。?）客觀情況變化。

　　均以累積影響數(shù)能夠確定為前提。

　　2.采用未來適應(yīng)法：

　?。?）準則要求變更且規(guī)定采用未來適應(yīng)法。（2）任何無法確定累積影響數(shù)的情形。

　　（二）追溯調(diào)整法

　　追溯調(diào)整法原理是假定一開始就已采用新政策，因此將現(xiàn)有處理調(diào)為新政策下的處理。

　　追溯調(diào)整法分為兩部分：一、編制調(diào)整分錄；二、調(diào)整報表項目和附注。

　　1.調(diào)整分錄的編制

　　追溯調(diào)整的思路可分為三步：

　　第一步，還原舊政策的會計處理；

　　第二步，完成新政策的會計處理；

　　第三步，調(diào)整差異。新政策＝舊政策＋差異

　　差異＝新政策－舊政策，或：差異＝新政策＋（－舊政策）[即，復(fù)雜情形下，將舊政策的會計分錄完全反向沖銷，再與新政策的會計分錄合并].

　　以前年度損益用“利潤分配——未分配利潤”科目替代。

　　需調(diào)整的項目通常有4項：一是有關(guān)的資產(chǎn)、負債或所有者權(quán)益科目；二是遞延所得稅（稅法不承認會計政策變更，只改變賬面價值，不改變計稅基礎(chǔ)，無需調(diào)整應(yīng)交所得稅，但產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)確認遞延所得稅項目）；三是盈余公積；四是未分配利潤。

　　這三個步驟中，前兩個步驟屬于分析過程，在草稿紙上完成；第三個步驟即編制調(diào)整分錄，才需寫在答題紙上。

　　2.調(diào)整報表項目和附注

　　假設(shè)會計政策變更日為2010年1月1日，調(diào)整的報表為2010年報。

　?。?）調(diào)整資產(chǎn)負債表項目

　　調(diào)整2010年資產(chǎn)負債表項目的期初數(shù)（2010年初即2009年末），調(diào)整項目：有關(guān)資產(chǎn)負債所有者權(quán)益項目、遞延所得稅資產(chǎn)或負債、盈余公積和未分配利潤。

　?。?）調(diào)整利潤表項目

　　調(diào)整2010年利潤表項目的上期數(shù)（即09年金額），調(diào)整項目：收入費用、所得稅費用、凈利潤和每股收益。

　　（3）所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整

　　調(diào)整2010年所有者權(quán)益變動表“會計政策變更”項目對應(yīng)的上年金額（08年末余額），調(diào)整項目為：盈余公積，未分配利潤。

　　調(diào)整2010年所有者權(quán)益變動表“會計政策變更”項目對應(yīng)的本年金額（09年末余額），調(diào)整項目為：盈余公積，未分配利潤。

　　注：在所有者權(quán)益變動表中，“會計政策變更”項目是“上年年末余額”大項目下的小項目。

　?。?）在附注中對報表項目調(diào)整予以說明。

　　追溯調(diào)整法小結(jié)

　　（1）報表項目調(diào)整：主要調(diào)整本期報表的期初數(shù)或上年數(shù)（所有者權(quán)益變動表“會計政策變更”項目是“上年年末余額”，其“上年金額”是兩年前的余額），無需調(diào)整現(xiàn)金流量表。

　　（2）稅法不承認會計政策變更，調(diào)整只改變資產(chǎn)或負債的賬面價值，不改變計稅基礎(chǔ)，無需調(diào)整應(yīng)交所得稅，但可能產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)或負債。

　?。?）不使用“以前年度損益調(diào)整”科目，沒有中間步驟，調(diào)整的損益直接計入“利潤分配——未分配利潤”科目。

　　（三）未來適用法

　　對于法規(guī)要求變更且規(guī)定采用未來適應(yīng)法的，以及任何累計影響數(shù)無法確定的情形，采用未來適用法。

　　未來適用法無需編制調(diào)整分錄和調(diào)整報表項目，只需在附注中說明會計政策變更影響數(shù)。

　　具體會計處理見第二節(jié)會計估計變更