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注會《會計》備考指導(dǎo)：第11章 收入 費(fèi)用和利潤
第11章 收入 費(fèi)用和利潤
第一節(jié) 收入
銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
?。ㄒ唬┢髽I(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方
如果與商品所有權(quán)有關(guān)的任何損失均不需要銷貨方承擔(dān)，與商品所有權(quán)有關(guān)的任何經(jīng)濟(jì)利益也不歸銷貨方所有，就意味著商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了購貨方。
1．通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證并交付實(shí)物后，商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移。
2．某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實(shí)物后,商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移,企業(yè)只保留商品所有權(quán)上的次要風(fēng)險和報酬,如交款提貨方式銷售商品、視同買斷方式委托代銷商品等。在這種情形下,應(yīng)當(dāng)視同商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方。
3．某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實(shí)物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨之轉(zhuǎn)移。（不確認(rèn)收入）
確認(rèn)收入的情形有：
（1）預(yù)收款銷售商品, 銷售方直到收到最后一筆款項(xiàng)才將商品交付購貨方,表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬只有在收到最后一筆款項(xiàng)時才轉(zhuǎn)移給購貨方,企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入,在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
（2）訂貨銷售, 企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品并符合收入確認(rèn)條件時確認(rèn)收入,在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
?。?）采用托收承付方式銷售商品的,在商品發(fā)出辦妥托收手續(xù)時,通常表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方,因此可以確認(rèn)收入。如果已發(fā)出商品購貨方很可能因商品質(zhì)量問題而發(fā)生退貨的，標(biāo)明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，不應(yīng)確認(rèn)收入。
?。?）分期收款銷售商品，是指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方，在滿足收入確認(rèn)的其他條件時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的公允價值（或現(xiàn)行售價）一次確認(rèn)收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強(qiáng)調(diào)的只是一個結(jié)算時點(diǎn)，與風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移沒有關(guān)系，因此，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入。稅法中規(guī)定，對于分期收款銷售商品，按照分期收款、分期確認(rèn)收入的原則處理，強(qiáng)調(diào)的是結(jié)算時點(diǎn)。
不確認(rèn)收入的情形有：
?、倨髽I(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同或協(xié)議要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任。
②企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品等。
委托方在發(fā)出商品時通常不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開出代銷清單時確認(rèn)銷售商品收入。
?、燮髽I(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗(yàn)工作，且安裝或檢驗(yàn)工作是銷售合同或協(xié)議的重要組成部分（安裝復(fù)雜）。如需要安裝或檢驗(yàn)的銷售等；
需要說明的是，在需要安裝或檢驗(yàn)的銷售中，如果安裝程序比較簡單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價格而必須進(jìn)行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。
④銷售合同或協(xié)議中規(guī)定了買方由于特定原因有權(quán)退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性，在退貨期滿時確認(rèn)收入。
?、萜髽I(yè)從購貨方已收或應(yīng)收的合同協(xié)議價款不公允的，企業(yè)應(yīng)按公允的交易價格確定收入金額，不公允的價款不應(yīng)確認(rèn)為收入金額。
（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制
（三）收入的金額能夠可靠地計量
?。ㄋ模┫嚓P(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)
?。ㄎ澹┫嚓P(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量
銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計，有時，銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計，此時企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，已收到的價款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
 | 均于委托方無關(guān)——確認(rèn)收入 |
未售出可以退回——收到代銷清單時，確認(rèn)收入 | |
收到代銷清單時，確認(rèn)收入 | |
 發(fā)出商品時，都要確認(rèn)增值稅（銷項(xiàng)稅額）?！?/td> | 能合理估計退回——發(fā)出商品時，確認(rèn)收入； 先確認(rèn)收入， 期末確認(rèn)估計退回，沖收入，沖成本。 退貨期滿，沖成本、稅金等 |
| 不能合理估計退回——發(fā)出商品時，不確認(rèn)收入； 計入發(fā)出商品，計稅； 退貨期滿時，確認(rèn)收入。 退回后，沖稅。 |
建造合同：
建造合同所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。 特定資產(chǎn)、工程量大、跨越多個會計期間。
建造合同的特征：
?。?）先有買主，后有標(biāo)的（資產(chǎn)），建造資產(chǎn)的造價在簽訂合同時已經(jīng)確定；
?。?）資產(chǎn)的建設(shè)期長，一般都要跨越一個會計年度，有的長達(dá)數(shù)年；
?。?）所建造的資產(chǎn)體積大，造價高；
（4）建造合同一般為不可撤消的合同。
特殊銷售商品業(yè)務(wù)： （7個）
?。?）委托代銷業(yè)務(wù)；
（2）預(yù)收貨款銷售商品業(yè)務(wù)；
（3）具有融資性質(zhì)的分期收款銷售產(chǎn)品業(yè)務(wù)；
?。?）附銷售退回條件的銷售業(yè)務(wù)；
?。?）售后回購業(yè)務(wù)；
?。?）售后租回業(yè)務(wù)；
（7）以舊換新業(yè)務(wù)。
| 銷售商品收入 | |||||||||||||||||||
| 一、通常情況下銷售商品收入： | |||||||||||||||||||
| 借：銀行存款、應(yīng)收賬款等 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 | 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi) 借：存貨跌價準(zhǔn)備 貸：主營業(yè)務(wù)成本 | ||||||||||||||||||
| 二、商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓 | |||||||||||||||||||
| 商業(yè)折扣 | 直接在售價上的扣除。 （賣價-商業(yè)折扣）后金額確定銷售商品收人金額。 【注】商業(yè)折扣不影響銷售商品收入的計量?！?/td> | ||||||||||||||||||
| 現(xiàn)金折扣 | 收入確認(rèn)時不考慮現(xiàn)金折扣，按合同總價款全額計量收入。現(xiàn)金折扣實(shí)際發(fā)生時，直接計入當(dāng)期損益（財務(wù)費(fèi)用）。 | ||||||||||||||||||
| （1）銷售實(shí)現(xiàn)時，按銷售總價確認(rèn)收入 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 | （2）實(shí)際付款 借：銀行存款 財務(wù)費(fèi)用 （折扣） 貸：應(yīng)收賬款 含稅折扣=（售價+稅款）×折扣 不含稅折扣=售價×折扣 | ||||||||||||||||||
| 銷售折讓 | 因質(zhì)量不合格而在售價上的減讓。 銷售折讓發(fā)生在銷售收入已經(jīng)確認(rèn)之后，因此，銷售折讓發(fā)生時，應(yīng)直接沖減當(dāng)期銷售商品收入。 與實(shí)現(xiàn)銷售時的分錄相反，但不沖減成本。 ①已確認(rèn)收入的發(fā)生折讓的,通常應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入； ②已確認(rèn)收入的銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的,應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理?！?/td> | ||||||||||||||||||
| （1）銷售實(shí)現(xiàn)時 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 | （2）發(fā)生銷售折讓時，沖減當(dāng)期收入，不沖成本 借：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 貸：應(yīng)收賬款 （3）實(shí)際收到款項(xiàng)時 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | ||||||||||||||||||
【總結(jié)】商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓區(qū)別：
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| 【要點(diǎn)】 ?、偕虡I(yè)折扣通常作為促銷的手段，扣減商業(yè)折扣后的價格才是商品的實(shí)際銷售價格，商業(yè)折扣對企業(yè)的會計無影響。 ?、诂F(xiàn)金折扣是鼓勵企業(yè)早日償還貨款的折扣優(yōu)惠，應(yīng)收賬款按未扣減現(xiàn)金折扣前的實(shí)際售價入賬，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時直接計入“財務(wù)費(fèi)用”。 ?、垆N售折讓是質(zhì)量不合格等原因而給購貨方的價格折讓?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 三、已確認(rèn)收入的銷售退回 | |||||||||||||||||||
| 1.未確認(rèn)收入的銷售退回：借：庫存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |||||||||||||||||||
| 2.已確認(rèn)收入的銷售退回，發(fā)生時沖減當(dāng)期收入、成本、已發(fā)生現(xiàn)金折扣的財務(wù)費(fèi)用、允許扣減增值稅稅額，同時調(diào)整“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）” | 非日后事項(xiàng)期間： 借：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 財務(wù)費(fèi)用 （現(xiàn)金折扣） 借：庫存商品 貸：主營業(yè)務(wù)成本 | ||||||||||||||||||
| 3.已確認(rèn)收入的銷售退回屬資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定處理 | |||||||||||||||||||
| 特殊銷售商品業(yè)務(wù) | |||||||||||||||||||
| 一、代銷商品 | |||||||||||||||||||
| （一）視同買斷方式 | |||||||||||||||||||
| 1.視同買斷方式，分2種情況： （1）協(xié)議標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無論是否賣出、是否獲利，均與委托方無關(guān)，應(yīng)確認(rèn)收入。 （2）協(xié)議標(biāo)明，將來沒有售出商品時可以將退回，或因代銷出現(xiàn)虧損時可以要求補(bǔ)償，那么不確認(rèn)收入； 按實(shí)際售價確認(rèn)銷售收入，并向委托方開具代銷清單；委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 2.視同買斷方式，走2條線： 受托方取得代銷商品后與委托方無關(guān)→視同委托方將商品銷售給受托方處理，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入 受托方取得代銷商品后，如果將來不能賣出可以將其退給委托方，或受托方因代銷商品發(fā)生虧損時可以要求委托方補(bǔ)償→委托方在收到代銷清單時確認(rèn)收入 | |||||||||||||||||||
| 3.將來沒有售出商品時，可以將退回方式： 委托方在交付商品時不確認(rèn)收入，受托方也不作購進(jìn)商品處理；受托方將商品銷售后，按實(shí)際售價確認(rèn)負(fù)債，按照合同約定計算確定手續(xù)費(fèi)收入；委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 委托方：（不確認(rèn)收入） （1）發(fā)出商品（不確認(rèn)收入）： 借：委托代銷商品 （成本） 貸：庫存商品 （2）收到代銷清單時： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 （協(xié)議價） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：委托代銷商品 （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | 受托方： （1）收到商品時： 借：受托代銷商品 （協(xié)議價） 貸：受托代銷商品款 （2）實(shí)際銷售時，確認(rèn)收入： 借：銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 （售價） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 （協(xié)議價） 貸：受托代銷商品 借：受托代銷商品款 貸：應(yīng)付賬款 （3）按合同協(xié)議價將款項(xiàng)付給委托企業(yè)時，相當(dāng)于購入商品 借：應(yīng)付賬款 （協(xié)議價） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 | ||||||||||||||||||
| （二）收取手續(xù)費(fèi)方式 | |||||||||||||||||||
| 委托方在發(fā)出商品時，不確認(rèn)收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時確認(rèn)收入； 受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同或協(xié)議約定的方法計算確定的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 委托方： 發(fā)出商品→收到代銷清單→收到受托方支付的貨款： | 受托方： 收到商品→對外銷售→收到增值稅專用發(fā)票→支付貨款（計算代銷手續(xù)費(fèi)）： | ||||||||||||||||||
| （1）發(fā)出商品時 借：委托代銷商品 貸：庫存商品 （2）收到代銷清單時 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：委托代銷商品 借：銷售費(fèi)用 （手續(xù)費(fèi)） 貸：應(yīng)收賬款 （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 | （1）收到商品時 借：受托代銷商品 （協(xié)議價） 貸：受托代銷商品款 （2）對外銷售時，不確認(rèn)收入： 借：銀行存款 貸：應(yīng)付賬款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） （3）收到增值稅專用發(fā)票時 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：應(yīng)付賬款 借：受托代銷商品款 貸：受托代銷商品 （4）支付貨款，并計算代銷手續(xù)費(fèi)時 借：應(yīng)付賬款 （價+稅） 貸：銀行存款 主營業(yè)務(wù)收入 手續(xù)費(fèi) | ||||||||||||||||||
【總結(jié)】視同買斷（沒有售出可以退回）與收取手續(xù)費(fèi)方式的區(qū)別：
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| 【要點(diǎn)】 ?、僖曂I斷方式的代銷商品，如果受托方取得代銷商品后與委托方無關(guān)，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入；如果受托方取得代銷商品后賣不出去可以退給委托方，或者虧了可以要求委托方補(bǔ)償，則委托方應(yīng)在收到代銷清單時確認(rèn)收入。 ②收取手續(xù)費(fèi)方式的代銷商品，受托方收到增值稅專用發(fā)票要將其確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額，和其銷售代銷商品時確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額抵銷，因此受托方并不需要交納增值稅，因?yàn)槠鋬H僅是為了收取手續(xù)費(fèi)?！?/td> |
| 二、分期收款銷售商品（融資性質(zhì)） | ||||||||||||||
| 合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值（通常為合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值）確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益（沖減財務(wù)費(fèi)用）。 | ||||||||||||||
| （1）銷售商品 借：長期應(yīng)收款 （合同或協(xié)議價） 銀行存款 （收到的稅款） 貸：主營業(yè)務(wù)收入 【公允價、售價現(xiàn)值】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） *未實(shí)現(xiàn)融資收益 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 | （2）收取貨款： 借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款 攤銷未實(shí)現(xiàn)融資收益： 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 （攤×實(shí)i） 貸：財務(wù)費(fèi)用 本期攤銷額=（長期應(yīng)收款期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益期初余額）×折現(xiàn)率 | |||||||||||||
| （3）最后一期，確認(rèn)稅費(fèi) 借：銀行存款 貸：長期應(yīng)收款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）【售價×稅率】 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 貸：財務(wù)費(fèi)用 | 入帳價值： 現(xiàn)值入帳， 差額計入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”， 用實(shí)際利率法攤銷，沖減財務(wù)費(fèi)用。 最后一期收款，確認(rèn)稅費(fèi)?！?/td> | |||||||||||||
| 分期收款銷售商品： 資產(chǎn)負(fù)債表“長期應(yīng)收款”應(yīng)列示的金額＝長期應(yīng)收款－未實(shí)現(xiàn)融資收益
| ||||||||||||||
| 五、售后租回 | ||
| 售后租回企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)分2種情況： 1.如果售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。 2.如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，在沒有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按公允價值達(dá)成的情況下： （1）售價低于公允價值的： A、沒有補(bǔ)償?shù)?，?yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。 B、如果損失將由低于市價的未來租賃付款額補(bǔ)償?shù)?，?yīng)將其遞延，并按與租金費(fèi)用確認(rèn)相一致方法進(jìn)行攤銷。售后租回資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。 （2）售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。售后租回資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益?！?/td> | ||
| 【歸納】售后租回： 1.售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的：  | ||
2.如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的 | ||
| 售后租回——屬于融資交易，不確認(rèn)收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，售價與賬面價的差額： 1.融資租賃的，差額予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。 2.經(jīng)營租賃的，差額予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法（直線法）進(jìn)行分?jǐn)?，作為租金費(fèi)用的調(diào)整。 3.有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，并按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本?！?/td> | ||
| 三、附有銷售退回條件的商品銷售 附有銷售退回條件的商品銷售，企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙嬐素浛赡苄圆⒋_認(rèn)與退貨相關(guān)的負(fù)債的，通常應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入；企業(yè)不能合理估計退貨可能性的，通常應(yīng)在售出商品退貨期滿時確認(rèn)收入?！?/td> | ||
 能合理估計退回： 不能合理估計退回： | ||
| 能合理估計退貨的： （1）發(fā)出商品時，確認(rèn)收入： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 （2）月底，確認(rèn)估計的銷售退回： 沖減收入、成本，但不沖減稅金 借：主營業(yè)務(wù)收入 貸：主營業(yè)務(wù)成本 *預(yù)計負(fù)債 ——形成遞延所得稅資產(chǎn) （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 （4）發(fā)生銷售退回，款項(xiàng)已經(jīng)支付 少退了：成本、收入↑ 借：庫存商品 應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 預(yù)計負(fù)債 主營業(yè)務(wù)成本 貸：銀行存款 主營業(yè)務(wù)收入 多退了：成本、收入↓ 借：庫存商品 應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 主營業(yè)務(wù)收入 預(yù)計負(fù)債 貸：銀行存款 主營業(yè)務(wù)成本 未退貨：成本、收入恢復(fù)↑ 借：主營業(yè)務(wù)成本 *預(yù)計負(fù)債 貸：主營業(yè)務(wù)收入 | 不能合理估計退貨的： （1）發(fā)出商品時，不確認(rèn)收入，但要計稅 借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）收到貨款時。不確認(rèn)收入，計入“預(yù)收帳款” 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 應(yīng)收賬款 （稅費(fèi)） （3）退貨期滿，無退貨時，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：預(yù)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 （4）退貨期滿，發(fā)生退貨時： 結(jié)轉(zhuǎn)已售成本，增加未售出部分的成本。 借：預(yù)收賬款 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 貸：主營業(yè)務(wù)收入 銀行存款 借：主營業(yè)務(wù)成本 庫存商品 貸：發(fā)出商品 | |
| 能合理估計退貨的： 1.少退了，增加收入、成本； 2.多退了，減少收入、成本； 3.“其他應(yīng)付款”沖回0，結(jié)平； 4.無退回時，分錄相反?！?/td> | 【總結(jié)】 1.原估計退貨率的部分，不追溯調(diào)整，屬當(dāng)期業(yè)務(wù)，與日后無關(guān) 2.高于原估計退貨率的部分，不追溯調(diào)整 3.原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時，不沖減退貨當(dāng)期銷售收入，只需考慮預(yù)習(xí)負(fù)債 4.高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當(dāng)期的收入 | |
| 四、售后回購 | |
| 售后回購交易屬于融資交易，企業(yè)不確認(rèn)銷售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。 售后回購——不確認(rèn)收入，按成本轉(zhuǎn)出，差額為其他應(yīng)付款， 按回購價買入，原成本價轉(zhuǎn)入?！?/td> | |
| （1）發(fā)出商品時 借：銀行存款 貸：其他應(yīng)付款 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 同時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）回購價 > 原售價的差額，計提利息： 借：財務(wù)費(fèi)用 （回購價-售價）/回購年限 貸：其他應(yīng)付款 （3）回購商品時 借：財務(wù)費(fèi)用 （計息） 貸：其他應(yīng)付款 借：其他應(yīng)付款 （回購價） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款 同時，增加商品： 借：庫存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |
| 【識記要點(diǎn)】 ?、偻ǔＧ闆r下，售后回購交易屬于融資交易，會計上收到款項(xiàng)作為負(fù)債，回購價格大于原售價的差額，在回購期間應(yīng)按其計提利息，計入財務(wù)費(fèi)用；稅法上銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理，此時要確認(rèn)遞延所得稅。 ?、跁嬌希写_鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。 ?、鄱惙ㄉ?，有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。此時，會計和稅法口徑一致，不確認(rèn)遞延所得稅。 | |
| 【拓展】對于售后回購的所得稅問題，按照新所得稅法規(guī)定：（國稅函[2008]875號）采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。 從稅法的相關(guān)規(guī)定可以看出，會計與稅法對售后回業(yè)務(wù)的處理相同，即會計的售后回購業(yè)務(wù)如果不具有融資性質(zhì)，會計上確認(rèn)收入，稅法上也確認(rèn)收入；如果會計上的售后回購業(yè)務(wù)具有融資性質(zhì)，則稅法的處理與會計上的也相同，最終的結(jié)論就是：售后回購業(yè)務(wù)不形成暫時性差異。 會計上確認(rèn)收入與稅法上確認(rèn)收入時點(diǎn)不一致的情況： （1）分期收款銷售商品，會計符合收入確認(rèn)條件時應(yīng)該按照公允價值確認(rèn)收入，稅法上按照分期收款分期確認(rèn)收入的原則處理； ?。?）對于能夠估計退貨率的銷售退回，會計上對于估計的退貨部分既不確認(rèn)收入也結(jié)轉(zhuǎn)成本，而是按照差額轉(zhuǎn)入預(yù)計負(fù)債中；稅法上是要全額確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本的?！?/td> | |
| 六、商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷售 | |
| 商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷售，是指售出的商品需要經(jīng)過安裝和檢驗(yàn)等過程的銷售方式。 在購買方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，企業(yè)通常不應(yīng)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同或協(xié)議價格而必須進(jìn)行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 在買方接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不應(yīng)確認(rèn)收入。 如果安裝程序簡單或檢驗(yàn)是為了最終確定合同價格而必須的程序，可以在發(fā)出商品時確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 七、以舊換新銷售 | |
| 以舊換新銷售，是指銷售方在銷售商品的同時回收與所售商品相同的舊商品。 銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的舊商品作為購進(jìn)商品處理。即：相當(dāng)于：賣新的，買舊的?！?/td> | |
| 銷售商品不符合收入確認(rèn)條件的： | |
| 不確認(rèn)收入。 已經(jīng)發(fā)出的商品，應(yīng)當(dāng)通過“發(fā)出商品”核算。 （1）發(fā)生商品時 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 借：應(yīng)收賬款 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） | （2）承諾近期付款時 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 |
| 預(yù)收款銷售商品 | |
| 收到最后一筆款時，才確認(rèn)收入。 預(yù)計款作為：預(yù)收帳款 （1）收到60%的貨款時 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 | （2）收到剩余貨款及增值稅稅額時 借：預(yù)收賬款 銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 |
| 房地產(chǎn)銷售 | |
| 企業(yè)自行開發(fā)房地產(chǎn)，并銷售。 對于房地產(chǎn)銷售，企業(yè)應(yīng)按一般銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入。 企業(yè)事先與買方簽訂了不可撤銷合同，按合同要求開發(fā)房地產(chǎn)的，應(yīng)按《建造合同》規(guī)定確認(rèn)收入?！?/td> | |
| 訂貨銷售 | |
| 已收到全部或部分貨款而沒有現(xiàn)貨，需要制造才能將商品交付買方。 在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債（預(yù)收賬款）?！?/td> | |
| 托收承付方式 | |
| 在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入 | |
| 預(yù)收款方式 | |
| 在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債 | |
【歸納】特殊銷售商品業(yè)務(wù)的處理
| 銷售方式 | 收入確認(rèn)與計量 | ||
| 代銷商品 | 視同買斷方式 | 受托方取得代銷商品后，無論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無關(guān) | 委托方發(fā)出商品，符合收入確認(rèn)條件時確認(rèn)收入 |
| 若受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補(bǔ)償 | 委托方收到代銷清單時確認(rèn)收入 | ||
| 收取手續(xù)費(fèi)方式 | 委托方收到代銷清單時確認(rèn)收入 | ||
| 預(yù)收款銷售方式 | 發(fā)出商品時 | ||
| 分期收款銷售商品 | 應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額 | ||
| 附有銷售退回條件的商品銷售 | 根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙嬐素浛赡苄浴?/td> | 應(yīng)在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，并在期末確認(rèn)與退貨相關(guān)負(fù)債 | |
| 不能合理估計退貨可能性 | 應(yīng)在售出商品退貨期滿時確認(rèn)收入 | ||
| 售后回購 | 屬于融資交易 | 不確認(rèn)收入 | |
| 售后租回 | 屬于融資交易 | 不確認(rèn)收入 | |
| 有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的 | 按售價確認(rèn)收入 | ||
| 以舊換新銷售 | 按銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入 | ||
| 提供勞務(wù)收入 | ||||
| 一、提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計——采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入 | ||||
| 提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計 | 提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計，同時滿足條件： 1.收入的金額能夠可靠地計量 2.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 3.完工進(jìn)度能可靠確定，完工進(jìn)度能合理估計。 4.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量 | （1）實(shí)際發(fā)生勞務(wù)成本時 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （2）預(yù)收勞務(wù)款時 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 （3）確認(rèn)提供勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時 借：預(yù)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本。 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 | ||
| 確定完工進(jìn)度，方法： （1）已完工作的測量，大型應(yīng)用軟件開發(fā)，已知 （2）已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例，以成本為標(biāo)準(zhǔn)確定 （3）已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例，以勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)確定 | ||||
| 完工百分比法 本期勞務(wù)收入=累計提供勞務(wù)收入×累計完工進(jìn)度-以前累計確認(rèn)收入 本期勞務(wù)成本=累計提供勞務(wù)成本×累計完工進(jìn)度-以前累計確認(rèn)成本 | ||||
| 二、提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計——能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入，收入的確認(rèn)不能超過成本確認(rèn)金額?！?/td> | ||||
| 提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計 | 1. 已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計全部能夠得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)按照已收或預(yù)計能夠收回的金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本。 | 能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入，收入的確認(rèn)不能超過成本確認(rèn)金額： 借：應(yīng)收賬款//預(yù)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | ||
| 2. 已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計部分能夠得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)按照能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)勞務(wù)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本?！?/td> | ||||
| 3. 如已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計全部不能得到補(bǔ)償?shù)?mdash;—應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本），不確認(rèn)提供勞務(wù)收入?！?/td> | 成本全部不能得到補(bǔ)償： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | |||
| 【總結(jié)】已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本，能補(bǔ)償多少確認(rèn)多少收入。成本按實(shí)際發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)?！?/td> | ||||
| 三、銷售商品和提供勞動混合業(yè)務(wù) | ||||
| 銷售商品和提供勞動混合業(yè)務(wù) | （1）如果銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計量的，分別核算； 將銷售商品的部分作為銷售商品處理， 將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理 | （2）不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品進(jìn)行會計處理?！?/td> | ||
| （1）發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）發(fā)生勞務(wù)時： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （3）實(shí)現(xiàn)銷售，確認(rèn)收入： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：發(fā)出商品 （4）確認(rèn)勞動收入，并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 | （1）發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）發(fā)生勞務(wù)時： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 （3）實(shí)現(xiàn)銷售，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：應(yīng)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入?。ㄊ蹆r+勞務(wù)收入） 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 同時： 借：主營業(yè)務(wù)成本?。ㄉ唐?勞務(wù)）成本 貸：發(fā)出商品 勞務(wù)成本 | |||
| 【新】建設(shè)經(jīng)營移交方式參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù) | ||||
建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，（參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)是通過特許授權(quán)的合同來約定雙方關(guān)系）應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件： 1.與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)?。?）合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的企業(yè)。 ?。?）合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營權(quán)合同的企業(yè)（合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項(xiàng)目公司（以下簡稱項(xiàng)目公司）進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營。項(xiàng)目單位除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營服務(wù)。 ?。?）特許經(jīng)營權(quán)合同中對所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開始經(jīng)營后提供服務(wù)的對象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性能、狀態(tài)等作出規(guī)定。 【拓展】注意承建的公共基礎(chǔ)設(shè)施不能做為投資方項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)核算。 在某些情況下，合同投資方為了服務(wù)協(xié)議目的建造或從第三方購買的基礎(chǔ)設(shè)施，或合同授予方基于服務(wù)協(xié)議目的提供給合同投資方經(jīng)營的現(xiàn)有基礎(chǔ)設(shè)施，也應(yīng)比照BOT業(yè)務(wù)的原則處理。 ?。?）兩個階段： 建造期間，項(xiàng)目公司對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第l4號——收入》確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入和費(fèi)用。 建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并視以下情況在確認(rèn)收入的同時，分別確認(rèn)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)： ★（收取確定金額→金融資產(chǎn)； 收費(fèi)金額不確定→無形資產(chǎn)） ?、俸贤?guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項(xiàng)目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)，或在項(xiàng)目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補(bǔ)償給項(xiàng)目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)金融資產(chǎn)，所形成金融資產(chǎn)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定進(jìn)行處理。項(xiàng)目公司應(yīng)根據(jù)已收取或應(yīng)收取對價的公允價值，作如下處理： 借：銀行存款、應(yīng)收賬款等 貸：工程結(jié)算 ②合同規(guī)定項(xiàng)目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項(xiàng)無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)無形資產(chǎn)。建造過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第l7號——借款費(fèi)用》的規(guī)定處理。項(xiàng)目公司應(yīng)根據(jù)應(yīng)收取對價的公允價值，作如下處理： 借：無形資產(chǎn) 貸：工程結(jié)算 ?。?）項(xiàng)目公司未提供實(shí)際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。 2.按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》的規(guī)定處理。 3.按照特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項(xiàng)目公司應(yīng)提供不止一項(xiàng)服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營服務(wù)）的，各項(xiàng)服務(wù)能夠單獨(dú)區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)服務(wù)的相對公允價值比例分配給所提供的各項(xiàng)服務(wù)。 4.BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)確認(rèn)為項(xiàng)目公司的固定資產(chǎn)。 5.在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項(xiàng)目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外的其他資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價款的一部分，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。項(xiàng)目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債?！?/td> | ||||
| 五、授予客戶獎勵積分的處理【新】 | |
| 某些情況下企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時會授予客戶獎勵積分，如航空公司給予客戶的里程累計等，客戶在滿足一定條件后將獎勵積分兌換為企業(yè)或第三方提供的免費(fèi)或折扣后的商品或服務(wù)。企業(yè)對該交易事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)分別以下情況進(jìn)行處理： 1.在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分的公允價值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認(rèn)為收入、獎勵積分的公允價值確認(rèn)為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨(dú)銷售可取得的金額。 2.獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得授予企業(yè)的商品或服務(wù)，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業(yè)應(yīng)將原計入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，確認(rèn)為收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎勵的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎勵的積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)計算確定。獲取獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得第三方提供的商品或勞務(wù)的，如果授予企業(yè)代表第三方歸集對價，授予企業(yè)應(yīng)在第三方有義務(wù)提供獎勵且有權(quán)接受因提供獎勵的計價時，將原計入遞延收益的金額與應(yīng)支付給第三方的價款之間的差額確認(rèn)為收入；如果授予企業(yè)自身歸集對價，應(yīng)在履行獎勵義務(wù)時按分配至獎勵積分的對價確認(rèn)收入。企業(yè)因提供獎勵積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應(yīng)收對價時，應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》有關(guān)虧損合同的規(guī)定處理?！?/td> | |
| （1）銷售時： 應(yīng)確認(rèn)的收入＝取得的不含稅貨款－積分公允價值 借：庫存現(xiàn)金 貸：主營業(yè)務(wù)收入 【售價－積分?jǐn)?shù)×每分抵付額】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） *遞延收益 【積分?jǐn)?shù)×每分抵付額】 結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 （2）抵付時：  借：遞延收益 【售價】 貸：主營業(yè)務(wù)收入 【總積分×每分抵付額×（用掉的積分/總積分）】 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 | |
| 其他特殊勞務(wù)交易 | |
| 1）安裝費(fèi)： 安裝費(fèi)，資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時確認(rèn)收入?！。軈^(qū)分，單獨(dú)計量） （1）如果安裝費(fèi)是與商品銷售分開的，則應(yīng)在年度終了時根據(jù)安裝的完工程度確認(rèn)收入 （2）如果安裝費(fèi)是商品銷售收入的一部分，則應(yīng)與所銷售的商品同時確認(rèn)收入 2）宣傳媒介收費(fèi)： 宣傳媒介的收費(fèi)——在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時確認(rèn)收入。 廣告的制作費(fèi)——在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 3）*為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)， 在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 4）包括在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)， 在提供服務(wù)期間內(nèi)分期確認(rèn)收入。 5）特許權(quán)費(fèi)收入 （1）屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)——在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn)收入； ?。?）屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)——在提供服務(wù)時確認(rèn)收入。 6）長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)， 在相關(guān)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。（通常指物業(yè)管理費(fèi)）。 7）藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費(fèi)， 發(fā)生時確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動的，分別確認(rèn)收入。 （1）因藝術(shù)表演、招待宴會以及其他特殊活動而產(chǎn)生的收入，應(yīng)在這些活動發(fā)生時予以確認(rèn)； （2）如果是一筆預(yù)收幾項(xiàng)活動的費(fèi)用——則這筆預(yù)收款應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動。 8）申請入會費(fèi)和會員費(fèi)收入 ⑴申請入會費(fèi)和會員費(fèi)只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，通常應(yīng)在款項(xiàng)收回不存在重大不確定性時確認(rèn)為收入。 ⑵申請入會費(fèi)和會員費(fèi)能使會員在會員期內(nèi)得到各種服務(wù)或出版物，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務(wù)的，通常應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)為收入。） | 特許權(quán)費(fèi)： 1）收到款項(xiàng)時： 借：銀行存款 貸：預(yù)收賬款 2）確認(rèn)特許權(quán)費(fèi)收入（所有權(quán)轉(zhuǎn)移）并結(jié)轉(zhuǎn)成本時： 借：預(yù)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：庫存商品 3）提供初始、后續(xù)服務(wù)時： 借：勞務(wù)成本 貸：應(yīng)付職工薪酬 銀行存款 借：預(yù)收賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：勞務(wù)成本 |
很可能流入企業(yè)，且金額能可靠計量
| 利息收入 | 利息收入——主要指金融企業(yè)對外貸款形成的利息收入，以及同業(yè)之間發(fā)生往來形成的利息收入等； | （1）對外貸款時 借：貸款 貸：吸收存款 | （2）確認(rèn)利息收入時 借：應(yīng)收利息 貸：利息收入 | |
| 在資產(chǎn)負(fù)債表日，按使用時間和實(shí)際利率計算確定利息收入金額?！?/td> | ||||
| 使用費(fèi)收入 | （1）合同規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)視同銷售，一次性確認(rèn)收入； 提供后續(xù)服務(wù)的，在合同規(guī)定的有效期內(nèi)，分期確認(rèn)收入。 | |||
| （2）合同規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，應(yīng)按規(guī)定的收款時間和金額或收費(fèi)方法計算確定的金額，分期確認(rèn)收入。 借：應(yīng)收賬款//銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 | ||||
| 使用費(fèi)收入，一般作為其他業(yè)務(wù)收入處理： 借：銀行存款等 貸：其他業(yè)務(wù)收入 | 讓渡資產(chǎn)所計提的折舊或攤銷額等，一般作為其他業(yè)務(wù)成本處理。 借：其他業(yè)務(wù)成本 貸：累計折舊/累計攤銷 | |||
建造合同收入和成本的內(nèi)容
| 建造合同分類 | （1）固定造價合同。固定的合同價單價確定工程價款的建造合同?！?/td> | |
| （2）成本加成合同。以成本為基礎(chǔ)來確定價款，在成本基礎(chǔ)上再加上一定數(shù)量?！?/td> | ||
| ◆合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。 | ||
| 合同的分立、合并： 合同分立：一項(xiàng)包括建造數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建造合同，同時滿足下列三項(xiàng)條件的，每項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分立為單項(xiàng)合同： ?。?）每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計劃； ?。?）與客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款； ?。?）每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨認(rèn)。 合同合并：一組合同無論對應(yīng)單個客戶還是多個客戶，同時滿足下列三項(xiàng)條件的，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同： ?。?）該組合同按一攬子交易簽訂； ?。?）該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程的組成部分； ?。?）該組合同同時或依次履行。 追加資產(chǎn)的建造：追加資產(chǎn)的建造，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同： ?。?）該追加資產(chǎn)在設(shè)計、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異； （2）議定該追加資產(chǎn)的造價時，不需要考慮原合同價款?！?/td> | ||
| 建造合同收入 | ||
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| 建造合同成本 | ||
 間接費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄓ腥斯べM(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法。 不能計入成本的：管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用。 | ||
| 建造合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計量（本節(jié)重點(diǎn)） | ||
| 合同收入、費(fèi)用的確認(rèn)、計量遵循原則： （1）建造合同的結(jié)果能夠可靠估計，完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入、費(fèi)用。 （2）建造合同的結(jié)果不能可靠估計，則應(yīng)區(qū)別以下情況處理： 一是，合同成本能夠收回的，合同收入按能夠收回的實(shí)際合同成本確認(rèn)，成本在發(fā)生當(dāng)期作為合同費(fèi)用； 二是，合同成本不可能收回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時立即作為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 （收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認(rèn)成本） |  合同完工進(jìn)度可以按累計實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例、已完合同工作的測量等方法確定。 | |
| 建造合同的核算——（收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認(rèn)成本） | |||||||||
| 結(jié)果能夠可靠估計——完工百分比法 ①確認(rèn)實(shí)際發(fā)生的合同成本 借：工程施工——合同成本 貸：原材料等 ②確認(rèn)已結(jié)算合同價款： 借：應(yīng)收賬款 貸：工程結(jié)算 ③確認(rèn)實(shí)收價款： 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款 ④確認(rèn)同收入、成本、毛利——完工百分比法： 借：主營業(yè)務(wù)成本 *工程施工——合同毛利 （盈利） 貸：主營業(yè)務(wù)收入 *工程施工——合同毛利 （損失） ☆“工程施工——合同毛利”出現(xiàn)在貸方，就要計提損失。 預(yù)計總成本﹥合同總收入，則形成合同預(yù)計損失，應(yīng)計提損失準(zhǔn)備（針對沒有完工的部分） 計提未完工準(zhǔn)備額＝（成本－收入）×（1-完工進(jìn)度） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 ⑤工程完工，對沖“工程結(jié)算”和“工程施工”賬戶 借：工程結(jié)算 貸：工程施工——合同成本 ——合同毛利 ☆同時，已提取的損失準(zhǔn)備沖減主營業(yè)務(wù)成本： 借：存貨跌價準(zhǔn)備 貸：主營業(yè)務(wù)成本 | 結(jié)果不能可靠估計—— 能夠收回的，實(shí)際成本確認(rèn)。作為合同費(fèi)用； 不能收回的，發(fā)生時立即作為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 （能收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認(rèn)成本） （1）合同成本能夠收回的，將當(dāng)年發(fā)生的成本同時確認(rèn)為收入和費(fèi)用，當(dāng)年不確認(rèn)利潤： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：主營業(yè)務(wù)收入 （2）合同成本可能部分收不回來的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：主營業(yè)務(wù)收入 （可收回部分） *工程施工——合同毛利 ☆使建造合同的結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復(fù)存在的，就不應(yīng)再按照上述規(guī)定確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)轉(zhuǎn)為按照完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。 | ||||||||
| 確認(rèn)和計量當(dāng)年的合同收入和合同費(fèi)用（計算按順序） 完工進(jìn)度＝累計發(fā)生成本/預(yù)計總成本 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的合同收入＝總收入×完工比例－前期已確認(rèn)的收入 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)毛利＝（總收入－預(yù)計總成本）×完工進(jìn)度－前期已確認(rèn)的毛利 當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用＝收入－毛利－存貨跌價準(zhǔn)備 毛利>0，盈利； 毛利<0，虧損?！?/td> | |||||||||
| 【注】結(jié)果能夠可靠估計： （1）累計實(shí)際發(fā)生的合同成本，不包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本，以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)，但是根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計實(shí)際發(fā)生的合同成本。 （2）因訂立合同而發(fā)生的費(fèi)用，建造承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益?！?/td> | |||||||||
【識記要點(diǎn)】
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| 合同預(yù)計損失的處理： | |||||||||
| 1.建造合同預(yù)計總成本﹥總收入： 未完工部分損失＝（總成本－總收入）×（1－完工進(jìn)度） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 | 2.完工后，沖減主營業(yè)務(wù)成本： 借：存貨跌價準(zhǔn)備 貸：主營業(yè)務(wù)成本 | ||||||||
| 【要點(diǎn)】： 1.合同變更形成的收入、工程索賠、獎勵形成的收入應(yīng)當(dāng)計入合同收入 2.建造合同預(yù)計總成本超過合同預(yù)計總收入時，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用 3.建造合同的結(jié)果不能可靠估計但合同成本能夠收回的，按能夠收回的實(shí)際合同成本的金額確認(rèn)收入 4.建造合同的收入確認(rèn)方法與勞務(wù)合同的收入確認(rèn)方法不完全相同，如勞務(wù)收入在同一年度內(nèi)完成，應(yīng)參照商品銷售收入的確認(rèn)原則確認(rèn)；建造合同應(yīng)分為固定合同或成本加成合同；跨年度完成時，采用完工百分比法，但計算合同收入、毛利和費(fèi)用有所不同?！?/td> | |||||||||
| 第二節(jié) 費(fèi)用 | ||||
| 一、費(fèi)用的確認(rèn) 費(fèi)用——是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。 非日?；顒又邪l(fā)生的，為損失?！?/td> | ||||
| 二、期間費(fèi)用 期間費(fèi)用——本期發(fā)生的、不能直接或間接歸入某種產(chǎn)品成本的、直接計入損益的各項(xiàng)費(fèi)用。 期間費(fèi)用，包括：管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用?！?/td> | 期末，管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用，無余額。 借：本年利潤 貸：管理費(fèi)用 銷售費(fèi)用 財務(wù)費(fèi)用 | |||
| 期間費(fèi)用的內(nèi)容： | ||||
| 管理費(fèi)用 | 銷售費(fèi)用 | 財務(wù)費(fèi)用 | ||
| 管理費(fèi)用，包括： 企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi) 董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等） 工會經(jīng)費(fèi) 董事會費(fèi)（包括董事會成員津貼、會議費(fèi)和差旅費(fèi)等） 聘請中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)（含顧問費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi) 房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅 技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi) 礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi) 研究費(fèi)用 排污費(fèi) 企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等?！?/td> | 銷售費(fèi)用，包括： 企業(yè)在銷售商品過程中發(fā)生的保險費(fèi)、包裝費(fèi) 展覽費(fèi)和廣告費(fèi) 商品維修費(fèi) 預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失 運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等 為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)（含銷售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等）的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)、固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等費(fèi)用。 企業(yè)（指金融企業(yè)）應(yīng)將“銷售費(fèi)用”科目改為“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”科目?！?/td> | 財務(wù)費(fèi)用，包括： 利息支出（借）（減利息收入（貸）） 匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi) 企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等?！?/td> | ||
| 第三節(jié) 利 潤 | ||||
| 一、利潤的構(gòu)成 我國的利潤表是多步式的，第一步反映的是營業(yè)利潤。 利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，利潤包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失等。 營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費(fèi)用－管理費(fèi)用－財務(wù)費(fèi)用－資產(chǎn)減值損失＋公允價值變動收益（－公允價值變動損失）＋投資收益（－投資損失） 利潤總額＝營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出 凈利潤＝利潤總額－所得稅費(fèi)用 | ||||
| 二、營業(yè)外收入和營業(yè)外支出 營業(yè)外收入和營業(yè)外支出是直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失，資本公積――其他資本公積是指直接計入所有者權(quán)益的利得和損失?！?/td> | ||||
| （一）營業(yè)外收入 營業(yè)外收入，包括：非流動資產(chǎn)處置利得 非貨幣性資產(chǎn)交換利得 債務(wù)重組利得 政府補(bǔ)助 盤盈利得 捐贈利得 | （二）營業(yè)外支出 營業(yè)外支出，包括：非流動資產(chǎn)處置損失 非貨幣性資產(chǎn)交換損失 債務(wù)重組損失 公益性捐贈支出 非常損失 盤虧損失 | |||
| ◆ 營業(yè)外收入和營業(yè)外支出應(yīng)當(dāng)分別核算。 ◆ 在具體核算時，不得以營業(yè)外支出直接沖減營業(yè)外收入，也不得以營業(yè)外收入沖減營業(yè)外支出。 | ||||
| 三、本年利潤的結(jié)轉(zhuǎn) 兩筆核心的分錄： | ||||
| （1）期末（月末），應(yīng)將各項(xiàng)收入轉(zhuǎn)入“本年利潤”的貸方，將有關(guān)費(fèi)用損失轉(zhuǎn)入“本年利潤”的借方，“本年利潤”的貸方余額為當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤，借方余額為當(dāng)期發(fā)生的虧損。 年末，將“本年利潤”的余額（凈利潤或凈虧損）轉(zhuǎn)入“利潤分配”賬戶。“本年利潤”賬戶年末應(yīng)無余額。 借：本年利潤 貸：利潤分配――未分配利潤 | （2）利潤的分配 借：利潤分配――提取盈余公積等 貸：盈余公積 之后，再將利潤分配的各個明細(xì)科目轉(zhuǎn)入未分配利潤明細(xì)科目?！?/td> | |||
彌補(bǔ)虧損的三種方式及其會計、稅務(wù)處理：
| 一、彌補(bǔ)虧損的方式 | ||||
| 彌補(bǔ)虧損的方式 | 彌補(bǔ)虧損的方式主要有3種： 1.企業(yè)發(fā)生虧損，可以用次年度的稅前利潤彌補(bǔ)，次年度利潤不足彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)。 2.企業(yè)發(fā)生的虧損，5年內(nèi)的稅前利潤不足彌補(bǔ)時，用稅后利潤彌補(bǔ)。 3.企業(yè)發(fā)生的虧損，可以用盈余公積彌補(bǔ)。 ★彌補(bǔ)虧損的方式：虧損→次年度稅前利潤彌補(bǔ)→5年內(nèi)稅前利潤彌補(bǔ)→5年內(nèi)稅后利潤彌補(bǔ)→盈余公積 | |||
| 稅前利潤與稅后利潤的區(qū)別： | ||||
| 稅前利潤 | 稅后利潤 | |||
| 是否可以抵減應(yīng)納稅所得額 | √ 能 以稅前利潤進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的情況下，其彌補(bǔ)的數(shù)額可以抵減企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額， | × 不能 用稅后利潤進(jìn)行彌補(bǔ)虧損的數(shù)額，則不能在企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中抵減?！?/td> | ||
| 是否做帳務(wù)處理 | 不做 | 不做 | ||
| 相同點(diǎn) | 以稅前利潤或稅后利潤彌補(bǔ)虧損，均不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理，只要將企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”科目的借方余額自然抵補(bǔ)； | |||
| 如果用盈余公積彌補(bǔ)虧損，則需作賬務(wù)處理，借：盈余公積 貸：利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧 | ||||
| 二、彌補(bǔ)虧損的會計處理 | ||||
| 虧損當(dāng)年 | 企業(yè)按照會計制度和會計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會計核算，如果當(dāng)年賬面利潤為負(fù)數(shù)，即為會計上講的“虧損”。與實(shí)現(xiàn)利潤的情況相同，企業(yè)應(yīng)將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目 結(jié)轉(zhuǎn)后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補(bǔ)虧損的數(shù)額。然后通過“利潤分配”科目核算有關(guān)虧損的彌補(bǔ)情況。 借：利潤分配——未分配利潤 貸：本年利潤 | 由于未彌補(bǔ)虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補(bǔ)虧損，有的可以以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤彌補(bǔ)，有的則須用稅后利潤彌補(bǔ)。無論是以稅前利潤還是稅后利潤彌補(bǔ)虧損，其會計處理方法相同，無需專門作會計分錄。但如果用盈余公積彌補(bǔ)虧損，則需作賬務(wù)處理，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧”科目?！?/td> | ||
| 虧損第二年 | 企業(yè)發(fā)生的虧損可以用次年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤彌補(bǔ)。在用次年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤彌補(bǔ)以前年度虧損的情況下，企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目，即： 借：本年利潤 貸：利潤分配——未分配利潤 | 這樣將本年實(shí)現(xiàn)的利潤結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”的借方余額自然抵補(bǔ)。因此，以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤彌補(bǔ)以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未彌補(bǔ)虧損時，不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理?！?/td> | ||
| 三、彌補(bǔ)虧損的稅務(wù)處理 | ||||
| 稅務(wù)處理 | 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。”根據(jù)國稅發(fā)[1997]189號文件規(guī)定，“稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財務(wù)報表中所反映的虧損額，而是企業(yè)財務(wù)報表中的虧損額經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按稅法規(guī)定調(diào)整后的金額。”這里的“五年”，是指稅收上計算彌補(bǔ)虧損的期限，只對計算應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，而在彌補(bǔ)虧損的會計核算中，并不受“五年”期限的限制。會計上，無論是盈利還是虧損，期末一律將“本年利潤”科目的余額，結(jié)轉(zhuǎn)“利潤分配-未分配利潤”科目。這里的“本年利潤”余額是指扣除所得稅費(fèi)用后的凈利潤?！?/td> | |||
| 【識記要點(diǎn)】 ①企業(yè)無論是以稅前利潤或稅后利潤彌補(bǔ)虧損，均不需要進(jìn)行專門的賬務(wù)處理； ?、谄髽I(yè)發(fā)生的虧損可以用盈余公積彌補(bǔ)；也可以用次年度的稅前利潤彌補(bǔ)，次年度利潤不足彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)，5年內(nèi)的稅前利潤不足彌補(bǔ)時，用稅后利潤彌補(bǔ)?！?/td> | ||||
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