注冊資產(chǎn)評估師《財(cái)務(wù)會計(jì)》預(yù)習(xí)：企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

第四章 長期股權(quán)投資

　　知識點(diǎn)二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

　　企業(yè)合并可分為同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　補(bǔ)充知識：企業(yè)合并概述

　　站在公司法的角度講，合并分為三類：

　　第一類是吸收合并，A＋B＝A，B的法人資格喪失。

　　第二類是新設(shè)合并，A＋B＝C，A和B的法人資格滅失，形成新的法人主體C.

　　第三類是控股合并，是通過股權(quán)達(dá)到的一種合并，A＋B＝A＋B

　　（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定★★

　　同一控制下的企業(yè)合并。合并前后均受同一方或相同多方的最終控制且該控制并非暫時(shí)性。同一控制下的企業(yè)合并，通常發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。

　　1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)進(jìn)行的企業(yè)合并。合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值（即賬面凈資產(chǎn)）的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　教師提示：賬務(wù)處理時(shí)，先確認(rèn)長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值，然后減去支付對價(jià)的賬面價(jià)值，倒擠差額確認(rèn)（或沖減）資本公積——資本溢價(jià)。

　　借：長期股權(quán)投資（被投資方賬面凈資產(chǎn)×投資方的持股比例）

　　　　貸：銀行存款等（賬面價(jià)值）

　　　　　　資本公積——資本溢價(jià)

　　或者

　　借：長期股權(quán)投資（被投資方賬面凈資產(chǎn)×投資方的持股比例）

　　　　資本公積——資本溢價(jià)

　　　　盈余公積

　　　　利潤分配——未分配利潤

　　　　貸：銀行存款等

　　2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)進(jìn)行的企業(yè)合并。合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值（即賬面凈資產(chǎn)）的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值×持股比例）

　　　　貸：股本（面值）

　　　　　　資本公積——資本溢價(jià)

　　或者

　　借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值×持股比例）

　　　　資本公積——股本溢價(jià)

　　　　盈余公積

　　　　利潤分配——未分配利潤

　　　　貸：股本（面值）

　　教師提示：沖減資本公積時(shí)，只能沖減資本溢價(jià)（或者股本溢價(jià)）的貸方余額，不足沖減的，則應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。注意，未分配利潤可以為負(fù)數(shù)，但盈余公積不可以。

　　同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債評估價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司評估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對價(jià)賬面價(jià)值的差額調(diào)整所有者權(quán)益。（掌握）

　　合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

　?。ǘ┓峭豢刂葡碌钠髽I(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定★☆

　　非同一控制下企業(yè)合并。參與合并各方在合并前后不受同一方或相同多方的最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外的其他企業(yè)合并。

　　1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。企業(yè)合并成本（即長期股權(quán)投資初始投資成本）為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

　　企業(yè)合并中購買方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。（2011年教材變化內(nèi)容）

　?。?）購買方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式進(jìn)行的企業(yè)合并。

　　①以貨幣資金進(jìn)行投資的

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：銀行存款

　?、谝怨潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行投資的

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　　　累計(jì)折舊

　　　　貸：固定資產(chǎn)

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價(jià)值）

　　借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損益（或者為貸方的營業(yè)外收入）

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理

　　③以庫存商品進(jìn)行投資的

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫存商品

　?。?）購買方以發(fā)行權(quán)益性證券進(jìn)行的企業(yè)合并。

　　借：長期股權(quán)投資（發(fā)行股票的公允價(jià)值）

　　　　貸：股本（面值）

　　　　　　資本公積——股本溢價(jià)（發(fā)行股票的公允價(jià)值－股本的面值）

　　2.通過多次交換交易分步取得股權(quán)最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的，在個別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本，購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。（2011年教材變化內(nèi)容）

　　無論是同一控制下的企業(yè)合并，還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理（計(jì)入應(yīng)收股利），不構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本。

　　小結(jié)：無論是金融資產(chǎn)，還是長期股權(quán)投資，對于購入時(shí)已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的，都是記入“應(yīng)收股利”中。