稅收籌劃的成因、實(shí)施途徑與原則——實(shí)施稅收籌劃的前提條件與途徑
一、市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃的前提條件
稅收籌劃作為市場(chǎng)法人主體所制定的一項(xiàng)法律所允許的使其稅收負(fù)擔(dān)最小化的計(jì)劃，它確實(shí)能給市場(chǎng)法人主體帶來額外的稅收收益。市場(chǎng)法人主體出于對(duì)利潤(rùn)最大化的追求，也有進(jìn)行稅收籌劃的強(qiáng)烈愿望。然而，市場(chǎng)法人主體具有稅收籌劃愿望，并不意味著成功地實(shí)施了稅收籌劃。市場(chǎng)法人主體成功地實(shí)施稅收籌劃，需要具備以下特定的條件：
（一）具備必要的法律知識(shí)
市場(chǎng)法人主體進(jìn)行的稅收籌劃是以合法為前提的，選擇少繳或免繳稅款的行為，因而必須了解并熟練掌握稅法規(guī)定。如果市場(chǎng)法人主體不了解稅法的規(guī)定而企圖運(yùn)用稅收籌劃策略，無異于緣木求魚。況且，稅法規(guī)定的內(nèi)容相當(dāng)復(fù)雜又經(jīng)常修正，而市場(chǎng)法人主體自身?xiàng)l件不斷發(fā)生變化，市場(chǎng)法人主體要有效地運(yùn)用稅收籌劃策略，既要了解掌握稅法，而且要研究稅法。市場(chǎng)法人主體除對(duì)稅法熟練掌握，能靈活自如地運(yùn)用外，還要具備投資、生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)等方面的法律知識(shí)。只有這樣，才能懂得什么是合法的，什么是非法的，以及合法與非法的臨界點(diǎn)，在總體上確保自己的稅收籌劃行為的合法性。
應(yīng)該指出，與其他法律法規(guī)相比，稅法有其一定的特殊性。在實(shí)施稅收籌劃時(shí)，應(yīng)知曉稅法的適用性，在法律效力的判定上，有哪些特有的原則。
?。?）層次高的法律優(yōu)先于層次低的法律。各國(guó)稅法的立法權(quán)不盡相同，但一般應(yīng)分層次（根據(jù)財(cái)權(quán)、事權(quán)劃分）立法，我國(guó)稅法的立法層次一般分為三個(gè)層次。在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，應(yīng)該遵循層次高的法律優(yōu)先于層次低的法律的原則。
?。?）特別法優(yōu)先于普通法。同一層次或同一納稅事項(xiàng)，如果普通法與特別法均有規(guī)范時(shí)，應(yīng)優(yōu)先使用特別法。一般而言，特別法的規(guī)定較普通法對(duì)納稅人有利，但也不排除在特殊情況下，可能效果相反。有的國(guó)家為此規(guī)定，納稅人可以從中選擇認(rèn)為有利的法律規(guī)定。
?。?）國(guó)際法優(yōu)先于國(guó)內(nèi)法。當(dāng)兩種法律都適用時(shí)，可遵循國(guó)際法優(yōu)先于國(guó)內(nèi)法的原則。
（4）后法優(yōu)先于前法。同一納稅事項(xiàng)，若修改后的稅法較修改前的稅法更為有利時(shí)，納稅人可以選擇更有利的后法，否則可以仍用前法。不過在一般情況下，當(dāng)新法執(zhí)行之日，舊法會(huì)同時(shí)停用。
?。?）實(shí)體從舊，程序從新。在一個(gè)納稅年度，程序法應(yīng)按最新規(guī)定執(zhí)行，而實(shí)體法則執(zhí)行起始年份的法律。
?。ǘ┚邆湎喈?dāng)?shù)氖杖胍?guī)模
市場(chǎng)法人主體掌握了相當(dāng)?shù)姆芍R(shí)，具有從事稅收籌劃的能力，還要看市場(chǎng)法人主體的納稅復(fù)雜狀況。而納稅復(fù)雜與否又取決于市場(chǎng)法人主體的經(jīng)營(yíng)規(guī)模與收入規(guī)模。若一個(gè)擺攤設(shè)點(diǎn)的小攤販，他只需繳納一種或兩種很簡(jiǎn)單的稅，就根本用不著搞什么稅收籌劃。而一個(gè)集團(tuán)公司，下轄若干的分公司，經(jīng)營(yíng)著多種多樣的商品，從事幾個(gè)行業(yè)的生產(chǎn)，每年上繳稅種數(shù)量多，稅款數(shù)額大，在這種情況下，就可考慮實(shí)施稅收籌劃。總之，市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃，需要具備一定的經(jīng)營(yíng)規(guī)模和收入規(guī)模，因?yàn)閺哪撤N意義上講，稅收籌劃需要有專門人員操作并支付必要費(fèi)用。如果生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，稅收籌劃可能發(fā)揮作用的空間就小，實(shí)施稅收籌劃的費(fèi)用大于稅收籌劃的收益，這種稅收籌劃就應(yīng)該放棄。
二、市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織形式
市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織實(shí)施由一系列的決策所構(gòu)成。所謂決策是指為達(dá)到特定的管理目標(biāo)運(yùn)用現(xiàn)代科學(xué)成果和方法，從各種可行性方案中進(jìn)行選優(yōu)抉擇并組織實(shí)施的全過程的活動(dòng)。
決策這一行為要求從一系列方案中選擇出一種付諸實(shí)施。當(dāng)然，不同的選擇將會(huì)引發(fā)不同的效應(yīng)。決策的難度在于行為的效應(yīng)不單純是依賴于方案的選擇，有時(shí)也依賴于一些難以預(yù)料的事件，因?yàn)楫?dāng)我們采取某種行動(dòng)時(shí)難以預(yù)知未來。通過決策選擇的方案不一定能得到我們期望的效應(yīng)。
市場(chǎng)法人主體進(jìn)行稅收籌劃至少要經(jīng)過以下三次決策：
?。?）市場(chǎng)法人主體是否實(shí)施稅收籌劃?？晒Q策者選擇的方案有兩種：要實(shí)施稅收籌劃；不該實(shí)施稅收籌劃。決策的依據(jù)在于決策者對(duì)兩種方案效應(yīng)的可靠預(yù)測(cè)。
如果選擇后一方案，市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織實(shí)施便止于此；如果選擇前一方案，則進(jìn)入第二次決策。
（2）由誰去實(shí)施籌劃?？晒Q策者選擇的方案有三；一是由市場(chǎng)法人主體內(nèi)部人員獨(dú)立實(shí)施；二是全權(quán)委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)代辦；三是前兩種方案相結(jié)合。這一階段決策的依據(jù)主要是對(duì)各種方案進(jìn)行成本效益分析，兼顧對(duì)市場(chǎng)法人主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)狀況的保密程度綜合考慮，選擇其中有利的方案后具體組織實(shí)施。
（3）如何實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)法人主體稅收籌劃目標(biāo)。這一過程包括六個(gè)步驟：①研究法規(guī)，詳細(xì)調(diào)查相關(guān)狀況。②確定稅收籌劃目標(biāo)，建立備選方案。根據(jù)稅收籌劃內(nèi)容，確定稅收籌劃的目標(biāo)，建立多個(gè)備選方案，每一個(gè)方案都包含一些特定的法律安排。
③建立數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行模擬決策（測(cè)算）。根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定和納稅人預(yù)計(jì)經(jīng)營(yíng)情況（中、長(zhǎng)期預(yù)算等），盡可能建立數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行演算，模擬決策、定量分析，修改備選方案。④根據(jù)稅后凈回報(bào)，排列選擇方案。分析每一備選方案，所有備選方案的比較都要在成本最低化和利潤(rùn)最大化的分析框架里進(jìn)行，并以此標(biāo)準(zhǔn)確立能夠產(chǎn)生最大稅后凈回報(bào)的方案。另外，還要考慮企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、稅收風(fēng)險(xiǎn)、政治風(fēng)險(xiǎn)因素。⑤選擇最佳方案。最佳方案是特定環(huán)境下選擇的，這些環(huán)境能保持多長(zhǎng)時(shí)間的穩(wěn)定期，事先也應(yīng)有所考慮，尤其是在國(guó)際稅收籌劃時(shí)，更應(yīng)考慮這個(gè)問題。⑥付諸實(shí)踐，信息反饋。付諸實(shí)踐后，再運(yùn)用信息反饋制度，驗(yàn)證實(shí)際稅收籌劃結(jié)果是否如當(dāng)初測(cè)算、估算，為今后稅收籌劃提供參考依據(jù)。
三、市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃的可能途徑
從理論上講，稅收籌劃可以針對(duì)市場(chǎng)法人主體應(yīng)繳納的所有稅種進(jìn)行。然而，在具體實(shí)施稅收籌劃時(shí)，應(yīng)該選擇一些稅種重點(diǎn)地進(jìn)行。選擇標(biāo)準(zhǔn)有兩條：一是該稅種在市場(chǎng)法人主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的地位與作用。對(duì)市場(chǎng)法人主體生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)決策有重大影響的稅種應(yīng)是稅收籌劃的重點(diǎn)所在。二是稅收自身的因素。主要看稅種的稅負(fù)彈性。稅負(fù)彈性愈大，稅收籌劃的潛力就愈大。一般地說，稅源大的稅種，稅負(fù)伸縮的彈性也愈大。稅收籌劃應(yīng)該要瞄準(zhǔn)在這些稅種上。此外，稅負(fù)彈性還取決于稅種的要素構(gòu)成。這主要包括稅基、扣除、稅率和稅收優(yōu)惠。若用數(shù)學(xué)公式來表示稅收負(fù)擔(dān)（SF）與稅基（SJ）、扣除（K）、稅率（L）以及稅收優(yōu)惠（Y）之間的關(guān)系，可表示為SF＝（SJ：L；L／K：L／Y）。即稅基愈大，稅率愈高，稅負(fù)就愈重；或者說，稅收扣除愈大，稅收優(yōu)惠愈多，稅負(fù)就愈輕。
由于市場(chǎng)法人主體的稅收負(fù)擔(dān)取決于其應(yīng)納稅款的數(shù)量及應(yīng)繳稅款的時(shí)間，而應(yīng)納稅款＝稅基×稅率。等式右邊任何一項(xiàng)的減少都會(huì)使應(yīng)納稅款的數(shù)量減少；而稅基的變化又受稅收扣除及稅收優(yōu)惠影響，稅率的選擇也受稅收優(yōu)惠的制約。因此，無論是采取按市場(chǎng)法人主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施稅收籌劃，還是按稅種實(shí)施稅收籌劃，要達(dá)到總體稅收負(fù)擔(dān)最少化，都要通過以下途徑方能實(shí)現(xiàn)。
?。ㄒ唬┍M量適用較低的稅率
單一稅率在稅種中是難以看見的。不論是固定稅額，還是比例稅率，都在同一稅種有可供納稅人選擇的空間?；蛞蚣{稅人身份、所處地域、所從事的行業(yè)，或因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模、盈利大小的不同而有不同的規(guī)定。納稅人在實(shí)施稅收籌劃時(shí)，如果選擇適用較低的稅率必然能達(dá)到少納或免繳稅款的目的。
?。ǘ┛s小課稅基礎(chǔ)
課稅基礎(chǔ)是用以計(jì)算應(yīng)納稅款的依據(jù)。不同的稅種有不同的征稅對(duì)象，其計(jì)稅依據(jù)也不盡相同。所得稅的計(jì)稅依據(jù)為納稅人所取得的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得；
營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)則為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)所取得的營(yíng)業(yè)額等等。假定稅率不變，稅基縮小，其應(yīng)納稅額也會(huì)隨之減少。而且，在采用累進(jìn)稅率時(shí)，稅基的縮小還會(huì)帶來適用低稅率的雙重效應(yīng)。稅基縮小有兩種狀況：一是絕對(duì)縮小，即課稅基礎(chǔ)的減少不會(huì)影響以后年度稅基狀況，如增加免稅數(shù)額或稅收虧損抵補(bǔ)的充分運(yùn)用就屬于這一類；二是相對(duì)縮小，指本次課稅基礎(chǔ)的減少會(huì)導(dǎo)致以后征稅時(shí)課稅基礎(chǔ)的擴(kuò)大，如實(shí)行加速折舊或存貨計(jì)價(jià)方法的選用就屬于這一類。在實(shí)行比例稅率的情況下，納稅人從整體上固然沒有減少應(yīng)納稅款，但它卻能獲得延期納稅的好處。
?。ㄈ┲苯訙p少應(yīng)納稅額
即將征稅對(duì)象先按同一規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額，然后減征一定比例或規(guī)定數(shù)量的稅額形式，也可達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。例如，納稅人因遭受自然災(zāi)害而使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)陷入困境，即可得到這一方面的稅收照顧。然而，這種方式運(yùn)用并非普遍，主要側(cè)重于特殊的、個(gè)別的納稅人。
?。ㄋ模p少重復(fù)征稅
市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃時(shí)，如果能盡量避免重復(fù)征稅，自然會(huì)減少稅款支出，從而達(dá)到減少稅收負(fù)擔(dān)的目的。經(jīng)濟(jì)生活中較為常見的重復(fù)征稅有：一是就同一征稅對(duì)象征收同樣性質(zhì)的兩種或兩種以上的稅。例如，獨(dú)資或合伙企業(yè)的所得稅必須繳納企業(yè)所得稅，稅后若再進(jìn)行分配，分給個(gè)人或每個(gè)合伙人時(shí)，必須繳納個(gè)人所得稅等。
二是就同一征稅對(duì)象征收不同性質(zhì)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的稅。三是在不同的稅收管轄權(quán)下，對(duì)相同性質(zhì)的征稅對(duì)象征收兩次或兩次以上的稅等。
?。ㄎ澹┒惪畹难悠诶U納
延期繳納稅款可使納稅人獲得免息資金運(yùn)用的好處。因而，在沒有特殊情況下，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)之間的差異或其他可選擇條款的運(yùn)用，市場(chǎng)法人主體可以實(shí)現(xiàn)稅款的延期支付。延期支付的時(shí)間愈長(zhǎng)，其可能得到的效應(yīng)就愈大。如股利的延期支付、加速折舊法的適當(dāng)選用等都能帶給納稅人延期繳納稅款的效應(yīng)。
稅收籌劃作為市場(chǎng)法人主體所制定的一項(xiàng)法律所允許的使其稅收負(fù)擔(dān)最小化的計(jì)劃，它確實(shí)能給市場(chǎng)法人主體帶來額外的稅收收益。市場(chǎng)法人主體出于對(duì)利潤(rùn)最大化的追求，也有進(jìn)行稅收籌劃的強(qiáng)烈愿望。然而，市場(chǎng)法人主體具有稅收籌劃愿望，并不意味著成功地實(shí)施了稅收籌劃。市場(chǎng)法人主體成功地實(shí)施稅收籌劃，需要具備以下特定的條件：
（一）具備必要的法律知識(shí)
市場(chǎng)法人主體進(jìn)行的稅收籌劃是以合法為前提的，選擇少繳或免繳稅款的行為，因而必須了解并熟練掌握稅法規(guī)定。如果市場(chǎng)法人主體不了解稅法的規(guī)定而企圖運(yùn)用稅收籌劃策略，無異于緣木求魚。況且，稅法規(guī)定的內(nèi)容相當(dāng)復(fù)雜又經(jīng)常修正，而市場(chǎng)法人主體自身?xiàng)l件不斷發(fā)生變化，市場(chǎng)法人主體要有效地運(yùn)用稅收籌劃策略，既要了解掌握稅法，而且要研究稅法。市場(chǎng)法人主體除對(duì)稅法熟練掌握，能靈活自如地運(yùn)用外，還要具備投資、生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)等方面的法律知識(shí)。只有這樣，才能懂得什么是合法的，什么是非法的，以及合法與非法的臨界點(diǎn)，在總體上確保自己的稅收籌劃行為的合法性。
應(yīng)該指出，與其他法律法規(guī)相比，稅法有其一定的特殊性。在實(shí)施稅收籌劃時(shí)，應(yīng)知曉稅法的適用性，在法律效力的判定上，有哪些特有的原則。
?。?）層次高的法律優(yōu)先于層次低的法律。各國(guó)稅法的立法權(quán)不盡相同，但一般應(yīng)分層次（根據(jù)財(cái)權(quán)、事權(quán)劃分）立法，我國(guó)稅法的立法層次一般分為三個(gè)層次。在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，應(yīng)該遵循層次高的法律優(yōu)先于層次低的法律的原則。
?。?）特別法優(yōu)先于普通法。同一層次或同一納稅事項(xiàng)，如果普通法與特別法均有規(guī)范時(shí)，應(yīng)優(yōu)先使用特別法。一般而言，特別法的規(guī)定較普通法對(duì)納稅人有利，但也不排除在特殊情況下，可能效果相反。有的國(guó)家為此規(guī)定，納稅人可以從中選擇認(rèn)為有利的法律規(guī)定。
?。?）國(guó)際法優(yōu)先于國(guó)內(nèi)法。當(dāng)兩種法律都適用時(shí)，可遵循國(guó)際法優(yōu)先于國(guó)內(nèi)法的原則。
（4）后法優(yōu)先于前法。同一納稅事項(xiàng)，若修改后的稅法較修改前的稅法更為有利時(shí)，納稅人可以選擇更有利的后法，否則可以仍用前法。不過在一般情況下，當(dāng)新法執(zhí)行之日，舊法會(huì)同時(shí)停用。
?。?）實(shí)體從舊，程序從新。在一個(gè)納稅年度，程序法應(yīng)按最新規(guī)定執(zhí)行，而實(shí)體法則執(zhí)行起始年份的法律。
?。ǘ┚邆湎喈?dāng)?shù)氖杖胍?guī)模
市場(chǎng)法人主體掌握了相當(dāng)?shù)姆芍R(shí)，具有從事稅收籌劃的能力，還要看市場(chǎng)法人主體的納稅復(fù)雜狀況。而納稅復(fù)雜與否又取決于市場(chǎng)法人主體的經(jīng)營(yíng)規(guī)模與收入規(guī)模。若一個(gè)擺攤設(shè)點(diǎn)的小攤販，他只需繳納一種或兩種很簡(jiǎn)單的稅，就根本用不著搞什么稅收籌劃。而一個(gè)集團(tuán)公司，下轄若干的分公司，經(jīng)營(yíng)著多種多樣的商品，從事幾個(gè)行業(yè)的生產(chǎn)，每年上繳稅種數(shù)量多，稅款數(shù)額大，在這種情況下，就可考慮實(shí)施稅收籌劃。總之，市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃，需要具備一定的經(jīng)營(yíng)規(guī)模和收入規(guī)模，因?yàn)閺哪撤N意義上講，稅收籌劃需要有專門人員操作并支付必要費(fèi)用。如果生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，稅收籌劃可能發(fā)揮作用的空間就小，實(shí)施稅收籌劃的費(fèi)用大于稅收籌劃的收益，這種稅收籌劃就應(yīng)該放棄。
二、市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織形式
市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織實(shí)施由一系列的決策所構(gòu)成。所謂決策是指為達(dá)到特定的管理目標(biāo)運(yùn)用現(xiàn)代科學(xué)成果和方法，從各種可行性方案中進(jìn)行選優(yōu)抉擇并組織實(shí)施的全過程的活動(dòng)。
決策這一行為要求從一系列方案中選擇出一種付諸實(shí)施。當(dāng)然，不同的選擇將會(huì)引發(fā)不同的效應(yīng)。決策的難度在于行為的效應(yīng)不單純是依賴于方案的選擇，有時(shí)也依賴于一些難以預(yù)料的事件，因?yàn)楫?dāng)我們采取某種行動(dòng)時(shí)難以預(yù)知未來。通過決策選擇的方案不一定能得到我們期望的效應(yīng)。
市場(chǎng)法人主體進(jìn)行稅收籌劃至少要經(jīng)過以下三次決策：
?。?）市場(chǎng)法人主體是否實(shí)施稅收籌劃?？晒Q策者選擇的方案有兩種：要實(shí)施稅收籌劃；不該實(shí)施稅收籌劃。決策的依據(jù)在于決策者對(duì)兩種方案效應(yīng)的可靠預(yù)測(cè)。
如果選擇后一方案，市場(chǎng)法人主體稅收籌劃的組織實(shí)施便止于此；如果選擇前一方案，則進(jìn)入第二次決策。
（2）由誰去實(shí)施籌劃?？晒Q策者選擇的方案有三；一是由市場(chǎng)法人主體內(nèi)部人員獨(dú)立實(shí)施；二是全權(quán)委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)代辦；三是前兩種方案相結(jié)合。這一階段決策的依據(jù)主要是對(duì)各種方案進(jìn)行成本效益分析，兼顧對(duì)市場(chǎng)法人主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)狀況的保密程度綜合考慮，選擇其中有利的方案后具體組織實(shí)施。
（3）如何實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)法人主體稅收籌劃目標(biāo)。這一過程包括六個(gè)步驟：①研究法規(guī)，詳細(xì)調(diào)查相關(guān)狀況。②確定稅收籌劃目標(biāo)，建立備選方案。根據(jù)稅收籌劃內(nèi)容，確定稅收籌劃的目標(biāo)，建立多個(gè)備選方案，每一個(gè)方案都包含一些特定的法律安排。
③建立數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行模擬決策（測(cè)算）。根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定和納稅人預(yù)計(jì)經(jīng)營(yíng)情況（中、長(zhǎng)期預(yù)算等），盡可能建立數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行演算，模擬決策、定量分析，修改備選方案。④根據(jù)稅后凈回報(bào)，排列選擇方案。分析每一備選方案，所有備選方案的比較都要在成本最低化和利潤(rùn)最大化的分析框架里進(jìn)行，并以此標(biāo)準(zhǔn)確立能夠產(chǎn)生最大稅后凈回報(bào)的方案。另外，還要考慮企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、稅收風(fēng)險(xiǎn)、政治風(fēng)險(xiǎn)因素。⑤選擇最佳方案。最佳方案是特定環(huán)境下選擇的，這些環(huán)境能保持多長(zhǎng)時(shí)間的穩(wěn)定期，事先也應(yīng)有所考慮，尤其是在國(guó)際稅收籌劃時(shí)，更應(yīng)考慮這個(gè)問題。⑥付諸實(shí)踐，信息反饋。付諸實(shí)踐后，再運(yùn)用信息反饋制度，驗(yàn)證實(shí)際稅收籌劃結(jié)果是否如當(dāng)初測(cè)算、估算，為今后稅收籌劃提供參考依據(jù)。
三、市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃的可能途徑
從理論上講，稅收籌劃可以針對(duì)市場(chǎng)法人主體應(yīng)繳納的所有稅種進(jìn)行。然而，在具體實(shí)施稅收籌劃時(shí)，應(yīng)該選擇一些稅種重點(diǎn)地進(jìn)行。選擇標(biāo)準(zhǔn)有兩條：一是該稅種在市場(chǎng)法人主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的地位與作用。對(duì)市場(chǎng)法人主體生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)及財(cái)務(wù)決策有重大影響的稅種應(yīng)是稅收籌劃的重點(diǎn)所在。二是稅收自身的因素。主要看稅種的稅負(fù)彈性。稅負(fù)彈性愈大，稅收籌劃的潛力就愈大。一般地說，稅源大的稅種，稅負(fù)伸縮的彈性也愈大。稅收籌劃應(yīng)該要瞄準(zhǔn)在這些稅種上。此外，稅負(fù)彈性還取決于稅種的要素構(gòu)成。這主要包括稅基、扣除、稅率和稅收優(yōu)惠。若用數(shù)學(xué)公式來表示稅收負(fù)擔(dān)（SF）與稅基（SJ）、扣除（K）、稅率（L）以及稅收優(yōu)惠（Y）之間的關(guān)系，可表示為SF＝（SJ：L；L／K：L／Y）。即稅基愈大，稅率愈高，稅負(fù)就愈重；或者說，稅收扣除愈大，稅收優(yōu)惠愈多，稅負(fù)就愈輕。
由于市場(chǎng)法人主體的稅收負(fù)擔(dān)取決于其應(yīng)納稅款的數(shù)量及應(yīng)繳稅款的時(shí)間，而應(yīng)納稅款＝稅基×稅率。等式右邊任何一項(xiàng)的減少都會(huì)使應(yīng)納稅款的數(shù)量減少；而稅基的變化又受稅收扣除及稅收優(yōu)惠影響，稅率的選擇也受稅收優(yōu)惠的制約。因此，無論是采取按市場(chǎng)法人主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施稅收籌劃，還是按稅種實(shí)施稅收籌劃，要達(dá)到總體稅收負(fù)擔(dān)最少化，都要通過以下途徑方能實(shí)現(xiàn)。
?。ㄒ唬┍M量適用較低的稅率
單一稅率在稅種中是難以看見的。不論是固定稅額，還是比例稅率，都在同一稅種有可供納稅人選擇的空間?；蛞蚣{稅人身份、所處地域、所從事的行業(yè)，或因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模、盈利大小的不同而有不同的規(guī)定。納稅人在實(shí)施稅收籌劃時(shí)，如果選擇適用較低的稅率必然能達(dá)到少納或免繳稅款的目的。
?。ǘ┛s小課稅基礎(chǔ)
課稅基礎(chǔ)是用以計(jì)算應(yīng)納稅款的依據(jù)。不同的稅種有不同的征稅對(duì)象，其計(jì)稅依據(jù)也不盡相同。所得稅的計(jì)稅依據(jù)為納稅人所取得的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得；
營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)則為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)所取得的營(yíng)業(yè)額等等。假定稅率不變，稅基縮小，其應(yīng)納稅額也會(huì)隨之減少。而且，在采用累進(jìn)稅率時(shí)，稅基的縮小還會(huì)帶來適用低稅率的雙重效應(yīng)。稅基縮小有兩種狀況：一是絕對(duì)縮小，即課稅基礎(chǔ)的減少不會(huì)影響以后年度稅基狀況，如增加免稅數(shù)額或稅收虧損抵補(bǔ)的充分運(yùn)用就屬于這一類；二是相對(duì)縮小，指本次課稅基礎(chǔ)的減少會(huì)導(dǎo)致以后征稅時(shí)課稅基礎(chǔ)的擴(kuò)大，如實(shí)行加速折舊或存貨計(jì)價(jià)方法的選用就屬于這一類。在實(shí)行比例稅率的情況下，納稅人從整體上固然沒有減少應(yīng)納稅款，但它卻能獲得延期納稅的好處。
?。ㄈ┲苯訙p少應(yīng)納稅額
即將征稅對(duì)象先按同一規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額，然后減征一定比例或規(guī)定數(shù)量的稅額形式，也可達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。例如，納稅人因遭受自然災(zāi)害而使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)陷入困境，即可得到這一方面的稅收照顧。然而，這種方式運(yùn)用并非普遍，主要側(cè)重于特殊的、個(gè)別的納稅人。
?。ㄋ模p少重復(fù)征稅
市場(chǎng)法人主體實(shí)施稅收籌劃時(shí)，如果能盡量避免重復(fù)征稅，自然會(huì)減少稅款支出，從而達(dá)到減少稅收負(fù)擔(dān)的目的。經(jīng)濟(jì)生活中較為常見的重復(fù)征稅有：一是就同一征稅對(duì)象征收同樣性質(zhì)的兩種或兩種以上的稅。例如，獨(dú)資或合伙企業(yè)的所得稅必須繳納企業(yè)所得稅，稅后若再進(jìn)行分配，分給個(gè)人或每個(gè)合伙人時(shí)，必須繳納個(gè)人所得稅等。
二是就同一征稅對(duì)象征收不同性質(zhì)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的稅。三是在不同的稅收管轄權(quán)下，對(duì)相同性質(zhì)的征稅對(duì)象征收兩次或兩次以上的稅等。
?。ㄎ澹┒惪畹难悠诶U納
延期繳納稅款可使納稅人獲得免息資金運(yùn)用的好處。因而，在沒有特殊情況下，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)之間的差異或其他可選擇條款的運(yùn)用，市場(chǎng)法人主體可以實(shí)現(xiàn)稅款的延期支付。延期支付的時(shí)間愈長(zhǎng)，其可能得到的效應(yīng)就愈大。如股利的延期支付、加速折舊法的適當(dāng)選用等都能帶給納稅人延期繳納稅款的效應(yīng)。
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