淺談固定資產(chǎn)銷售的稅收籌劃

    稅收籌劃作為企業(yè)理財(cái)學(xué)的一個(gè)組成部分，已被越來(lái)越多的企業(yè)管理者和財(cái)會(huì)人員接受和運(yùn)用。但是，在實(shí)際操作中，很多稅收籌劃方案理論上增加了企業(yè)收入，但在實(shí)際運(yùn)作中卻沒(méi)有增加企業(yè)收益，不能達(dá)到收入與收益的同步增長(zhǎng)。稅收籌劃和其他財(cái)務(wù)管理決策一樣，必須遵循成本效益原則，只有當(dāng)籌劃方案的所得大于支出時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。在實(shí)際工作中，經(jīng)常遇到企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)行為。本文僅就固定資產(chǎn)銷售中的稅收籌劃問(wèn)題談一點(diǎn)淺顯的個(gè)人看法。

    2002年3月13日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2002]29號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱29號(hào)文），于2002年1月1日起執(zhí)行，對(duì)有關(guān)舊貨和舊機(jī)動(dòng)車的增值稅政策進(jìn)一步進(jìn)行了明確。文件主要內(nèi)容包括：

    （1）納稅人銷售舊貨，包括舊貨經(jīng)營(yíng)單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過(guò)的應(yīng)稅固定資產(chǎn)，無(wú)論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無(wú)論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

    （2）納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)超過(guò)原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅：售價(jià)未超過(guò)原值的，免征增值稅。舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營(yíng)單位銷售舊機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅。

    29號(hào)文所指“納稅人銷售自己使用過(guò)的應(yīng)稅固定資產(chǎn)”應(yīng)同時(shí)具備以下3個(gè)條件：

    ①屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；

    ②企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過(guò)的貨物；

    ③銷售價(jià)格不超過(guò)其原值的貨物。

    29號(hào)文與原有關(guān)規(guī)定相比，其主要不同點(diǎn)表現(xiàn)在：一是縮小了增值稅征收范圍，對(duì)納稅人銷售自己使用過(guò)的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，由原來(lái)的無(wú)論其售價(jià)是否超過(guò)原值一律征稅，改為只對(duì)售價(jià)超過(guò)原值的征稅，售價(jià)未超過(guò)原值的，免征增值稅；二是統(tǒng)一了增值稅的課稅對(duì)象，即納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于貨物的所有固定資產(chǎn)是征稅還是免稅，均依據(jù)規(guī)定的“三個(gè)條件”來(lái)界定；三是統(tǒng)一了稅率，由原來(lái)的6％（銷售舊貨4％）的征收率，改為統(tǒng)一按4％的征收率減半征收增值稅；四是明確了納稅辦法，按實(shí)際發(fā)生額繳納，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：五是采取了稅額式減免形式，即先按4％的征收率計(jì)算出應(yīng)納稅款，然后再減半，約合價(jià)內(nèi)稅1．92％。

    在此項(xiàng)規(guī)定的前提下，由于我們擁有確定固定資產(chǎn)銷售價(jià)格的自主權(quán)，因此，也具備了“稅收籌劃”的可能。

    例：某工業(yè)企業(yè)用自己使用過(guò)的屬應(yīng)稅消費(fèi)稅的小汽車償還以前債務(wù)，原值60萬(wàn)元，己提折舊10萬(wàn)元，并發(fā)生小汽車的過(guò)戶費(fèi)等費(fèi)用共1萬(wàn)元。

    按照原稅收規(guī)定，納稅人銷售自己使用過(guò)的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，不論其銷售價(jià)格是否高于資產(chǎn)原值，一律按照簡(jiǎn)易辦法依照6％的征收率征收增值稅。

    按照現(xiàn)行29號(hào)文規(guī)定，資產(chǎn)售價(jià)低于原值的免征增值稅，售價(jià)高于資產(chǎn)原值的按4％的征收率計(jì)算并減半征收。

    清理固定資產(chǎn)及支付有關(guān)清理費(fèi)用賬務(wù)處理如下：

    借：固定資產(chǎn)清理　　500，000
        累計(jì)折舊　　　　100，000
       貸：固定資產(chǎn)　　　　 600，000

    借：固定資產(chǎn)清理　　10，000
      貸：現(xiàn)金　　　　       10，000

    本文從以下幾種情況來(lái)分析比較收入與收益的關(guān)系：

    （1）假設(shè)按原值作價(jià)出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，根據(jù)規(guī)定不需繳納增值稅，則出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)的凈收益為60－50－1＝9（萬(wàn)元）。

    （2）銷售價(jià)格高于其原值，假設(shè)以60．5萬(wàn)元（含稅價(jià)）作價(jià)出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，根據(jù)規(guī)定應(yīng)繳納增值稅：60．5／（1＋4％）×4％÷2＝1．16（萬(wàn)元），出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，凈收益為60．5－50－1．16＝8．34（萬(wàn)元）（此處不考慮城建稅和教育費(fèi)附加），此時(shí)收入高于原值0．5萬(wàn)元而凈收益卻低于原值時(shí)的0．66萬(wàn)元。

    （3）假設(shè)以抵于原值的價(jià)格59．5萬(wàn)元作價(jià)出售，則按規(guī)定不需繳納增值稅，凈收益為59．5－50－1＝8．5（萬(wàn)元）。

    （4）假設(shè)以62萬(wàn)元的價(jià)格出售，則按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅：62／（1＋4％）×4％／2＝1．19（萬(wàn)元），以高于原值2萬(wàn)元的價(jià)格出售該項(xiàng)固定資產(chǎn)，凈收益為62－50－1－1．19＝9．81（萬(wàn)元）。

    比較上述4種情況，可以看出，銷售舊固定資產(chǎn)的價(jià)格，當(dāng)以等于或低于原值價(jià)格出售時(shí)，以等于原值的價(jià)格出售，凈收益最大；當(dāng)以高于原值的價(jià)格出售時(shí)，凈收益未必比以等于或低于原值的價(jià)格出售要高，這時(shí)需考慮增值稅稅負(fù)的影響。我們可以從以下方程式中計(jì)算出此項(xiàng)業(yè)務(wù)的盈虧平衡點(diǎn)：x－50－1一x／1．04×4％／2＝60－50－1，求出x＝61．18（萬(wàn)元），即當(dāng)以高于原值的價(jià)格出售時(shí)，價(jià)格必須大于61．18萬(wàn)元，凈收益才會(huì)比以原值價(jià)格出售多（此處不考慮城建稅和教育費(fèi)附加）。因此，企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中除根據(jù)市場(chǎng)條件確定固定資產(chǎn)的價(jià)格，還應(yīng)考慮稅收的調(diào)節(jié)作用，合理確定固定資產(chǎn)的價(jià)格，使企業(yè)在節(jié)稅的同時(shí)，達(dá)到更大獲利的目的，實(shí)現(xiàn)收入與收益的合理統(tǒng)一。