增值稅的納稅籌劃——分散經(jīng)營(yíng)籌劃法

　　企業(yè)不同的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)有著不同的影響，在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候，將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)分成幾塊，獨(dú)立核算可以為企業(yè)節(jié)省不少稅款。下面舉例說明。

　　例1.某乳品廠隸屬于某市商業(yè)局，長(zhǎng)期以來，該企業(yè)一直實(shí)行大而全、小而全的經(jīng)營(yíng)形式，內(nèi)部設(shè)有牧場(chǎng)和乳品加工廠兩個(gè)分部，牧場(chǎng)生產(chǎn)的原奶經(jīng)乳品加工分廠加工成花色奶后出售。

　　新稅制實(shí)施之初，該企業(yè)在原有組織形式下稅負(fù)增加很大，因?yàn)橐罁?jù)新增值稅有關(guān)政策的規(guī)定，該廠為工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，不屬于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，其最終產(chǎn)品也不是農(nóng)產(chǎn)品，因而其加工出售的產(chǎn)品不能夠享受農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷的免稅待遇，而應(yīng)依據(jù)《增值稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定繳納增值稅。該企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額主要是飼養(yǎng)奶牛所消耗的飼料，包括草料及精飼料。而草料大部分是向農(nóng)民收購(gòu)或牧場(chǎng)自產(chǎn)，因而收購(gòu)部分可以經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，按收購(gòu)額的10％扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，由于精飼料在前道環(huán)節(jié)（生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)飼料單位）按現(xiàn)行政策實(shí)行免稅，因而乳品廠購(gòu)進(jìn)精飼料時(shí)無法取得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑證——增值稅專用發(fā)票。所以，縱觀乳品廠的抵扣項(xiàng)目，僅為外購(gòu)草料的10％以及-小部分輔助生產(chǎn)用品。但是該企業(yè)為增值稅一般納稅人，其所生產(chǎn)的花色奶產(chǎn)品根據(jù)《增值稅暫行條例》適用17％的普通稅率，全額按17％稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額，銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額很大，企業(yè)稅負(fù)很重。該企業(yè)199 4年的增值稅稅負(fù)達(dá)到了10％以上，大大超過了實(shí)施新稅制之前的稅收負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重地影響了企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

　　1995年伊始，該企業(yè)及其上級(jí)主管部門經(jīng)研究，決定將牧場(chǎng)和乳品加工廠分開獨(dú)立核算，分為兩個(gè)獨(dú)立法人，分別辦理工商登記和稅務(wù)登記。但在生產(chǎn)協(xié)作上，兩企業(yè)仍按以前程序進(jìn)行，即牧場(chǎng)生產(chǎn)的鮮奶供應(yīng)乳品加工廠加工銷售，不同的是牧場(chǎng)和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購(gòu)銷關(guān)系結(jié)算，這樣處理，將產(chǎn)生以下效果：

　　作為牧場(chǎng)，由于其自產(chǎn)自銷未經(jīng)加工的農(nóng)產(chǎn)品（鮮牛奶），符合農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自銷農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的條件，因而根據(jù)《增值稅暫行條例》及相關(guān)規(guī)定可以享受免稅優(yōu)惠，其稅負(fù)為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶按正常的成本利潤(rùn)率核定。

　　作為乳品加工廠，其購(gòu)進(jìn)的鮮牛奶可作為農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)處理，可以按照收購(gòu)額計(jì)提10％的進(jìn)項(xiàng)稅額，這部分進(jìn)項(xiàng)稅額此時(shí)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于原來草料收購(gòu)額的10％，銷售產(chǎn)品仍按原辦法計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

　　由于目前牛奶制品受國(guó)家宏觀調(diào)控計(jì)劃的影響，屬于微利產(chǎn)品，在牧場(chǎng)環(huán)節(jié)按正常的成本利潤(rùn)率核算后，乳品加工環(huán)節(jié)的增值額已經(jīng)很少，因而乳品加工廠的稅負(fù)也很低。

　　經(jīng)過以上的機(jī)構(gòu)分設(shè)，解決了原來企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)畸重的矛盾，而且也不違背現(xiàn)行稅收政策。

　　例2.某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)以鋼材為主要產(chǎn)品。由于附近并無礦山，因而其生產(chǎn)原料主要為廢舊鋼材，而廢舊鋼材的主要來源除了外地廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位外，主要是從本地的“破爛王”（個(gè)體撿破爛者）處收購(gòu)。從廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位購(gòu)進(jìn)廢鋼，由于對(duì)方可開具增值稅專用發(fā)票，因而該企業(yè)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。但是從個(gè)人（破爛王）處收購(gòu)廢舊物資，由于個(gè)人無法開具增值稅專用發(fā)票，因而企業(yè)無法直接抵扣。雖然稅法規(guī)定，從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的增值稅一般納稅人收購(gòu)廢舊物資，且不能取得增值稅專用發(fā)票的，根據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)金額，依10％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予抵扣。但是這項(xiàng)規(guī)定僅適用于專門從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人，其他納稅人不能按此規(guī)定執(zhí)行。很明顯，該鋼鐵企業(yè)不符合條件，不能享受這項(xiàng)稅收上的優(yōu)惠政策，因而該鋼鐵企業(yè)從“破爛王”處收購(gòu)的廢鋼鐵無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，給企業(yè)加重了負(fù)擔(dān)。

　　如何減輕這部分負(fù)擔(dān)呢？該鋼鐵企業(yè)決策層決定專門成立一個(gè)廢舊物資回收公司，該回收公司具有獨(dú)立法人資格，獨(dú)立核算，并經(jīng)工商機(jī)關(guān)和公安機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，執(zhí)有特種行業(yè)（廢舊物資經(jīng)營(yíng)）經(jīng)營(yíng)許可證，該鋼鐵企業(yè)從個(gè)人收購(gòu)的所有廢舊鋼鐵業(yè)務(wù)均通過廢舊物資回收公司辦理，廢舊物資回收公司再按市場(chǎng)價(jià)格將收購(gòu)的廢舊鋼鐵銷售給鋼鐵企業(yè)，并開具增值稅專用發(fā)票，稅率為17％。

　　通過機(jī)構(gòu)處理，鋼鐵企業(yè)購(gòu)進(jìn)的廢舊鋼鐵都可以正常的手續(xù)足額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，減輕了鋼鐵企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，而廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位雖然名義稅率高，但依據(jù)現(xiàn)行稅收政策，廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位可以享受增值稅先征后返的稅收優(yōu)惠政策，由財(cái)政返還其應(yīng)納稅額的70％，因而其實(shí)際稅率也不高。

　　例3.某大型機(jī)械生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)的A類機(jī)械屬大型笨重商品，一般運(yùn)費(fèi)占產(chǎn)品銷售額的20％左右。以往做法，由該機(jī)械企業(yè)銷售機(jī)械并提供運(yùn)輸服務(wù)，將運(yùn)費(fèi)包含在銷售額中，全額按17％計(jì)算銷項(xiàng)稅額。新稅制實(shí)施一段時(shí)間以來，該企業(yè)決策層經(jīng)研究，決定成立一專門運(yùn)輸公司，獨(dú)立法人，獨(dú)立核算。因此，該企業(yè)銷售A類機(jī)械的銷售額中不再包括運(yùn)費(fèi)。這樣，運(yùn)輸由運(yùn)輸公司單獨(dú)開票進(jìn)行結(jié)算，而運(yùn)輸公司按3％的營(yíng)業(yè)稅稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，使得這部分運(yùn)輸費(fèi)用的稅收負(fù)擔(dān)從17％下降到了3％。而一般購(gòu)進(jìn)大型機(jī)械均作為固定資產(chǎn)進(jìn)行管理，因而不涉及購(gòu)貨方扣稅問題。所以將運(yùn)費(fèi)部分單獨(dú)核算也不會(huì)影響購(gòu)貨方扣稅，也不危及雙方的購(gòu)銷業(yè)務(wù)。