淺議企業(yè)稅務(wù)籌劃與會計(jì)政策選擇

　　所謂稅務(wù)籌劃，是指在投資、籌資、經(jīng)營、股利分配等業(yè)務(wù)發(fā)生之前，在法律、法規(guī)允許的范圍之內(nèi)，事先對納稅事項(xiàng)進(jìn)行安排，從而實(shí)現(xiàn)降低納稅成本和納稅風(fēng)險(xiǎn)的活動。具體包括兩方面的含義：一是在合法的前提下整體稅負(fù)最輕；二是在規(guī)范的基礎(chǔ)上涉稅損失最少。

　　目前比較通行的稅務(wù)籌劃方法主要有四種：一是利用稅率進(jìn)行籌劃；二是利用稅基進(jìn)行籌劃；三是利用稅額進(jìn)行籌劃；四是利用轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)進(jìn)行籌劃。無論選擇哪一種方法，都與必要的會計(jì)政策選擇息息相關(guān)，可以說會計(jì)政策的選擇是稅收籌劃的基石，并決定了稅收籌劃的成敗。一、稅務(wù)籌劃與會計(jì)政策的關(guān)系

　　1、稅務(wù)會計(jì)規(guī)則與財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)則。

　　在我國，政府為節(jié)省企業(yè)的納稅申報(bào)成本，在稅法中對財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)則采取容納態(tài)度（即稅法有規(guī)定的，按稅法規(guī)定處理，稅法沒有規(guī)定的，按會計(jì)的有關(guān)規(guī)定處理），使用了大量的會計(jì)數(shù)據(jù)與會計(jì)規(guī)則，只根據(jù)其特定征稅要求，在財(cái)務(wù)會計(jì)處理的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)整，從而形成了“納稅調(diào)整型”的稅務(wù)會計(jì)模式。由于財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)則存在多種可供選擇性處理方法與程序，因此就為企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了一定的空間。

　　2、稅務(wù)籌劃與會計(jì)政策。

　　在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)作為獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益主體，追求稅后利益最大化是其必然的行為目標(biāo)。稅收的無償性決定了稅款的支付是企業(yè)現(xiàn)金流量的凈支出。因而，稅收是影響企業(yè)會計(jì)政策選擇的重要經(jīng)濟(jì)環(huán)境要素。會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度等會計(jì)法規(guī)，在規(guī)范企業(yè)會計(jì)行為的同時(shí)，也為企業(yè)提供了可供選擇的不同的會計(jì)處理方法，現(xiàn)行稅法對此大都予以認(rèn)可。而不同會計(jì)政策選擇下的不同會計(jì)處理方法會形成稅負(fù)不同的納稅方案，因此，企業(yè)必然會有利用會計(jì)政策選擇進(jìn)行稅務(wù)籌劃的行為發(fā)生。二、會計(jì)政策選擇的稅務(wù)籌劃實(shí)現(xiàn)企業(yè)為實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化的財(cái)務(wù)目標(biāo)，在遵守會計(jì)法規(guī)和會計(jì)準(zhǔn)則的前提下，以企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)和政策為導(dǎo)向。在既定的稅法和稅制框架內(nèi)，根據(jù)自己的具體情況選擇適合自己的會計(jì)政策對企業(yè)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)處理從而實(shí)現(xiàn)降低納稅成本和納稅風(fēng)險(xiǎn)。

　　1、折舊方法的選擇。

　　折舊計(jì)算方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。由于不同的折舊法在使用期內(nèi)計(jì)入各會計(jì)期或納稅期的折舊額有所差異，因而會對相應(yīng)的應(yīng)稅所得額產(chǎn)生影響。一般來說，在比例稅率下，如果各年的所得稅稅率不變，選擇加速折舊法可把前期利潤推至后期實(shí)現(xiàn)，使企業(yè)獲得延期納稅的好處。如果未來各年所得稅稅率呈上升趨勢，企業(yè)在籌劃時(shí)須根據(jù)折現(xiàn)率，比較稅率提高增加的稅負(fù)與延緩納稅收益的大小，才能對折舊方法做出最佳選擇。而在累進(jìn)稅率下，采用平均年限法，可以避免利潤波動過大適用較高稅率而加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。此外，由于資金受時(shí)間價(jià)值因素的影響，企業(yè)會因?yàn)檫x擇的折舊方法不同，而獲得不同的資金的時(shí)間價(jià)值收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平。這樣，企業(yè)在比較各種不同的折舊方法所帶來的稅收收益時(shí)，需要采用動態(tài)的方法來分析。

　　2、存貨計(jì)價(jià)方法的選擇。

　　存貨計(jì)價(jià)方式主要有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等。在比例稅率下，對存貨計(jì)價(jià)方法的選擇，必須充分考慮市場物價(jià)變化因素的影響。一般來說，當(dāng)物價(jià)持續(xù)下降，宜選用先進(jìn)先出法，以達(dá)到延緩納稅的效果。而當(dāng)物價(jià)上下波動時(shí)，企業(yè)宜選擇加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法對存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，可以避免因存貨成本的波動，而影響各期利潤的均衡性，進(jìn)而造成企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納所得稅額上下波動，增加企業(yè)資金安排的難度。在累進(jìn)稅率下，選擇加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法對存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，可避免利潤忽高忽低使企業(yè)獲得較輕的稅收負(fù)擔(dān)。如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，選擇先進(jìn)先出法，會減少成本的當(dāng)期攤?cè)耄髽I(yè)在免稅期內(nèi)得到的免稅額也就越多。

　　3、發(fā)行債券折價(jià)、溢價(jià)攤銷方法的選擇。

　　債券的溢價(jià)和折價(jià)各期攤銷額的計(jì)算方法有直線法和實(shí)際利率法兩種。二者的主要區(qū)別在于：直線法下，每期利息費(fèi)用固定不變，而債券賬面價(jià)值，在溢價(jià)攤銷時(shí)逐期減少，在折價(jià)攤銷時(shí)逐期增加；而在實(shí)際利率法下，每期實(shí)際利息費(fèi)用和債券賬面價(jià)值都在不斷變化，在溢價(jià)發(fā)行時(shí)二者都逐期減少，在折價(jià)發(fā)行時(shí)二者都逐期增加。因此在溢價(jià)發(fā)行的前提下，采用直線法進(jìn)行核算，可減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額；而在折價(jià)發(fā)行的前提下，可采用實(shí)際利率法減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。

　　4、費(fèi)用攤銷方法的選擇。

　　企業(yè)在選擇費(fèi)用攤銷方法時(shí)，應(yīng)遵循以下原則：一是對于已發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)及時(shí)核銷入賬。如存貨的盤虧及毀損的正常損耗部分應(yīng)及時(shí)列入費(fèi)用。二是對于一些可預(yù)計(jì)的損失和費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)以預(yù)提的方法提前計(jì)入費(fèi)用。如對可能發(fā)生的壞賬，提取壞賬準(zhǔn)備金；對發(fā)生概率較大的訴訟支出、售后服務(wù)費(fèi)用等或有支出合理預(yù)提。三是對于費(fèi)用、損失的攤銷期有彈性規(guī)定的，企業(yè)應(yīng)選擇最短的攤銷年限，以獲得遞延納稅。如低值易耗品、待攤費(fèi)用等的攤銷期企業(yè)可選擇稅法規(guī)定的最短年限。四是對于限額列支的費(fèi)用，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)及公益、救濟(jì)性捐贈等，應(yīng)準(zhǔn)確掌握其允許列支的限額，爭取以限額的上限列支。

　　5、長期股權(quán)投資核算方法的選擇。

　　長期股權(quán)投資的持有收益的核算方法有成本法和權(quán)益法兩種。當(dāng)投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)20％，但對被投資企業(yè)具有控制、共同控制或重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算；反之，則采用成本法核算。因此，企業(yè)在進(jìn)行投資時(shí)，可根據(jù)目標(biāo)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，通過投資額的控制，選擇長期股權(quán)投資的核算方法。通常情況下，如果被投資企業(yè)先盈利后虧損則選用成本法，而被投資企業(yè)先虧損后盈利，則宜選用權(quán)益法。盡管兩種方法的應(yīng)納所得稅總額相同，但在被投資企業(yè)虧損的情況下，選用權(quán)益法可利用盈虧抵補(bǔ)的稅收優(yōu)惠，以被投資企業(yè)虧損沖減投資企業(yè)利潤，從而遞延所得稅，獲得這部分資金的時(shí)間價(jià)值。