一例資產(chǎn)重組的稅收籌劃分析

　　甲公司為某大型建筑安裝國(guó)有企業(yè)，發(fā)展良好，準(zhǔn)備擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模。乙公司為同一市區(qū)的一家小型建筑公司，處于資不抵債狀態(tài)（經(jīng)評(píng)估，乙公司資產(chǎn)總額為2000萬(wàn)元，負(fù)債總額為3000萬(wàn)元）。經(jīng)過(guò)研究，甲公司認(rèn)為只有乙公司的房產(chǎn)為企業(yè)所需，該房產(chǎn)的賬面凈值為1000萬(wàn)元，市場(chǎng)評(píng)估價(jià)為1200萬(wàn)元。經(jīng)協(xié)商，初步達(dá)成以下三種資產(chǎn)重組方案。

　　一、甲公司以現(xiàn)金1200萬(wàn)元直接購(gòu)買乙公司的房產(chǎn)，乙公司宣布破產(chǎn)。

　　二、甲公司整體購(gòu)買乙公司，并承擔(dān)乙公司全部3000萬(wàn)元債務(wù)。

　　三、乙公司以房產(chǎn)評(píng)估價(jià)1200萬(wàn)元注冊(cè)成立一家全資子公司丙，同時(shí)由丙公司承擔(dān)乙公司1200萬(wàn)元的債務(wù)。然后甲公司直接購(gòu)買丙公司，同時(shí)宣布乙公司破產(chǎn)。

　　假設(shè)該案例中涉及的稅率為：營(yíng)業(yè)稅5％，城建稅7％，教育費(fèi)附加3％，企業(yè)所得稅稅率33％，不考慮土地增值稅和契稅等其他稅收。

　　方案一：屬于資產(chǎn)買賣行為。按規(guī)定， 乙公司銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)繳納的稅金為：（1）營(yíng)業(yè)稅S0萬(wàn)元（1200×5％）；（2）城建稅4.2萬(wàn)元（60×7％）；（3）教育費(fèi)附加1.8萬(wàn)元（60×3％）；（4）企業(yè)所得稅44.22萬(wàn)元（1200-1 000-60-4.2-1.8）×33％。乙公司稅金總計(jì)為：110.227／元（60+4.2+1.8+44.22），所取得的轉(zhuǎn)讓收益為89.787萬(wàn)元（1200-1000-110.22）。

　　該方案中，甲公司雖然不需要購(gòu)買乙公司的其他資產(chǎn)，也不需要承擔(dān)對(duì)方債務(wù)，但短時(shí)間籌措1200萬(wàn)元現(xiàn)金比較困難，而且會(huì)影響企業(yè)的現(xiàn)金周轉(zhuǎn)。

　　方案二：屬于產(chǎn)權(quán)交易行為。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002）]165號(hào)）相關(guān)規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍，所以不繳納營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定，在被兼并企業(yè)的資產(chǎn)總額小于或等于負(fù)債的情況下，合并企業(yè)如果以承擔(dān)被兼并企業(yè)全部債務(wù)的方式實(shí)現(xiàn)合并，不被視為被兼并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，不繳納企業(yè)所得稅。該案例中乙公司資產(chǎn)2000萬(wàn)元，負(fù)債5000萬(wàn)元，根據(jù)上述兩項(xiàng)規(guī)定，乙公司既不需要繳納營(yíng)業(yè)稅及城建稅和教育費(fèi)附加，也不需要繳納企業(yè)所得稅，非常有利。

　　但是，對(duì)于甲公司而言，要購(gòu)買乙公司的全部資產(chǎn)，而且很大一部分屬于無(wú)用資產(chǎn)，還要承擔(dān)乙公司的全部債務(wù)，從經(jīng)濟(jì)核算和企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)的角度來(lái)看都是沒(méi)有必要的。

　　方案三：同方案二一樣，屬于產(chǎn)權(quán)交易行為，丙公司不繳納營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000）]118號(hào)規(guī)定，企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。因此，乙公司應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得200萬(wàn)元（1200—1000），應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為66萬(wàn)元（200×33％）。對(duì)于丙公司而言，由于分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計(jì)稅時(shí)可按評(píng)估價(jià)確認(rèn)成本，顯然丙公司的計(jì)稅成本為1200萬(wàn)元，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為0，不需要繳納企業(yè)所得稅。

　　對(duì)于甲公司，該方案具有以下幾個(gè)好處：一是避免支付大量的現(xiàn)金，解決了短期內(nèi)籌措大量現(xiàn)金的難題；二是丙公司承擔(dān)的乙公司的債務(wù)與資產(chǎn)相等，甲公司所需要付出的代價(jià)相對(duì)較小。

　　甲公司在方案三的資產(chǎn)重組中能夠獲取更大的利益，既可以購(gòu)得自己所需要的房產(chǎn)，又無(wú)須購(gòu)買其他無(wú)用資產(chǎn)。同時(shí)，該方案對(duì)于乙公司和丙公司來(lái)講也是相對(duì)有利、可以接受的。因此，雙方最終達(dá)成方案三所述的重組方案。