計稅工資只能在計提當年列支

    一革命老區(qū)企業(yè)（以下簡稱“Ａ公司”）享受免征企業(yè)所得稅3年的優(yōu)惠。2005年度（享受免稅的最后一年）Ａ公司根據(jù)主管地稅局的核定計提了900萬元的計稅工資，但當年因資金緊張僅發(fā)放了600萬元。2006年3月初，Ａ公司在辦理2005年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，存在兩種不同觀點：一種觀點認為，計稅工資必須在稅務部門核定的總額內按照實際發(fā)放的金額列支，所以對年內未發(fā)放的300萬元應進行納稅調整；另一種觀點認為，計稅工資總額已經(jīng)由稅務部門核定，公司僅是存在一時的資金困難，只要一有資金，欠發(fā)工資立馬就會發(fā)給職工，無需納稅調整。

    出于謹慎，Ａ公司主動請示稅務機關，得到的答復是：“計稅工資在稅務部門核定的總額內按實列支”。Ａ公司財務人員心想，不允許在2005年度列支也好，推遲的結果是增加了免稅期的利潤而減少了征稅期的利潤，可以自然而然地合理避稅了。于是主動進行了納稅調整，到2006年4月末，Ａ公司仍有100萬元工資款未發(fā)放，直至5月底才發(fā)放完畢。

    2006年7月，稅務局對Ａ公司2005年度企業(yè)所得稅匯算清繳的檢查，不僅破滅了Ａ公司合理避稅的夢想，而且還將在次年5月份發(fā)放的100萬元計稅工資認定為過期，既不可以在2005年度稅前列支，也不可以在2006年稅前列支（但可以將這100萬元作為2006年度的實發(fā)工資，受2006年度核定的計稅工資總額控制）。對此，Ａ公司大惑不解，認為稅務部門說話不算數(shù)，遂找到筆者，請求給予分析。

    筆者聽了介紹后，對Ａ公司存在的問題及有關事項進行了分析。

    首先，Ａ公司的財務人員對計稅工資的規(guī)定不熟悉。Ａ公司向稅務人員咨詢得到的答復是對的，問題是財務人員沒有將具體情形介紹清楚，再加上對一些相關規(guī)定不了解，從而造成了誤解。許多企業(yè)往往是在會計年度終了前，根據(jù)稅務部門核定的計稅工資總額將未提足的工資額補提后掛賬，并于次年初發(fā)放，企業(yè)只要在次年初所得稅匯算清繳截止日以前發(fā)放完畢，稅務部門就允許在上一年度計稅工資總額內按實際發(fā)放數(shù)稅前列支。否則，未發(fā)放工資就不可以在上一年度稅前列支，也不可以在次年度稅前列支。但如果未發(fā)放工資作為次年度的實發(fā)額，則可并入次年度實發(fā)總額并受該年度核定的計稅工資總額控制。所以，上述案例中，Ａ公司在4月底前發(fā)放的200萬元可以在2005年度稅前列支，而5月份發(fā)放的100萬元就不能在2005年度稅前列支。

    其次，Ａ公司財務人員對企業(yè)所得稅匯算清繳截止的概念及相關事宜沒有搞清楚。國稅發(fā)〔1997〕191號文件規(guī)定：“財政部、國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知》（財稅字〔1996〕79號）規(guī)定的‘企業(yè)納稅年度內應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用、應提未提折舊等，不得移轉以后年度補扣’，是指年度終了，納稅人在規(guī)定的申報期申報后，發(fā)現(xiàn)的應計未計、應提未提的稅前扣除項目?！狈催^來理解，就是企業(yè)涉及上一年度的所得稅稅前扣除事項，可以在次年度所得稅申報期結束前進行補扣，超過規(guī)定的申報期，就不可以補扣。

    我國稅法規(guī)定的所得稅匯算清繳截止時間，內資企業(yè)為次年的4月底，外商投資企業(yè)為次年的5月底。各類企業(yè)均應在截止日以前對其上一年度的所得稅進行申報，并在截止日以前對已經(jīng)申報的涉及上一年度多報、少報等情形，進行補充申報。

    Ａ公司雖然在2006年3月初辦理了2005年度企業(yè)所得稅的匯算清繳，而且對未發(fā)放的300萬元主動進行了納稅調整，但由于Ａ公司在匯算清繳期截止前又將其中的200萬元發(fā)給職工，所以稅務部門應允許Ａ公司進行補充申報，并允許在2005年度稅前扣除。事實上，稅務部門對Ａ公司所得稅的檢查也是這樣處理的，而對5月份發(fā)放的100萬元工資就沒允許扣除。這樣處理的結果，自然打破了Ａ公司將征稅利潤變成免稅利潤的避稅想法。