關(guān)于個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓征免界限如何劃定的解讀

　　隨著私營(yíng)企業(yè)蓬勃發(fā)展，個(gè)人股權(quán)投資、轉(zhuǎn)讓、回收等經(jīng)濟(jì)行為也異常活躍。根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，個(gè)人股權(quán)屬個(gè)人財(cái)產(chǎn)，個(gè)人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅，但如何界定個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是否真正實(shí)現(xiàn)是個(gè)人所得稅管征中的難題。最近，國(guó)家稅務(wù)總局就納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)如何征收個(gè)人所得稅問(wèn)題下發(fā)了國(guó)稅函［2005］130號(hào)文件（下稱(chēng)“130號(hào)文件”），這個(gè)文件怎么理解，如何執(zhí)行，涉及到哪些相關(guān)問(wèn)題呢？

　　文件內(nèi)容該文件的內(nèi)容主要有兩點(diǎn)：

　　一是對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同已經(jīng)履行完畢、股權(quán)也已作變更登記，且所得已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的，轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后，由于種種原因，當(dāng)事人雙方又簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議，則屬另一次的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，對(duì)前一次的轉(zhuǎn)讓行為已征收的個(gè)人所得稅稅款不予退回。

　　二是股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會(huì)作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補(bǔ)充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，并原價(jià)收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實(shí)現(xiàn)，隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除，股權(quán)收益不復(fù)存在，不征收個(gè)人所得稅。

　　確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)130號(hào)文件規(guī)定的精神，股權(quán)轉(zhuǎn)讓實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)有以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，且必須同時(shí)存在：

　　一是原則上轉(zhuǎn)讓股權(quán)必須簽訂轉(zhuǎn)讓合同，注明轉(zhuǎn)讓股權(quán)的種類(lèi)、數(shù)量、過(guò)戶(hù)時(shí)間、轉(zhuǎn)讓款支付辦法和時(shí)間、債權(quán)債務(wù)的處理、法律責(zé)任的歸屬等內(nèi)容。對(duì)于民間小企業(yè)特別是農(nóng)民入股的企業(yè)，由于知識(shí)水平、法律意識(shí)、民間習(xí)慣的原因，個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓基本上沒(méi)有簽訂合同，而是口頭協(xié)議，只要資金過(guò)戶(hù)了，轉(zhuǎn)讓便實(shí)現(xiàn)。對(duì)這種情況，確認(rèn)的辦法要么有人證明，要么在企業(yè)財(cái)務(wù)處理上有記錄。

　　二是企業(yè)章程改變。按照企業(yè)注冊(cè)的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)股東變化的，要到工商部門(mén)作變更登記，沒(méi)有變更登記，是沒(méi)有法律保障的轉(zhuǎn)讓。當(dāng)前民間小企業(yè)中，個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓存在沒(méi)有變更登記的現(xiàn)象，企業(yè)章程、工商登記均是原來(lái)的，一旦發(fā)生法律糾紛，則責(zé)任仍屬原股東。

　　三是轉(zhuǎn)讓款已經(jīng)過(guò)戶(hù)。過(guò)戶(hù)的確認(rèn)，涉及個(gè)人所得稅收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)原則，而這恰恰是個(gè)人所得稅法沒(méi)有明確的法律缺陷。通常的理解是，除經(jīng)營(yíng)所得（即個(gè)體戶(hù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和承包承租經(jīng)營(yíng)所得）外，個(gè)人所得稅其他應(yīng)稅項(xiàng)目以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)與否，但具體認(rèn)定上還比較復(fù)雜。

　　股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，有以下情況的均屬收入的實(shí)現(xiàn)：第一是現(xiàn)金的實(shí)際轉(zhuǎn)移，如通過(guò)銀行過(guò)戶(hù)（有銀行過(guò)戶(hù)憑證），或有人證明的私下現(xiàn)金轉(zhuǎn)移，或支付原股東應(yīng)當(dāng)支付的債務(wù)，或幫助原股東購(gòu)買(mǎi)其所需的財(cái)產(chǎn)、物資等。第二是財(cái)務(wù)賬上有明確的會(huì)計(jì)記錄且有簽字（分錄、憑證）。當(dāng)然，款項(xiàng)過(guò)戶(hù)的方式方法要與合同載明的辦法聯(lián)系起來(lái)考慮。

　　上述三個(gè)條件均滿(mǎn)足的，應(yīng)當(dāng)可以確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的完成和轉(zhuǎn)讓者收入的實(shí)現(xiàn)并據(jù)以征收個(gè)人所得稅。由于某一條件未履行完畢，又因執(zhí)行仲裁或其他原因最終沒(méi)有滿(mǎn)足上述三個(gè)條件的，不能確認(rèn)轉(zhuǎn)讓的完成，也不能確認(rèn)個(gè)人收入的實(shí)現(xiàn)。

　　案例分析：某煤業(yè)有限公司原有10個(gè)股東，由于內(nèi)部矛盾激化于2004年初進(jìn)行公司內(nèi)部股權(quán)重組，規(guī)定原10個(gè)股東均可以個(gè)人名義投標(biāo)。最后股東張三競(jìng)標(biāo)成功，但張三是代表李四、王五等5個(gè)原股東的，馬六等5個(gè)股東落標(biāo)。原來(lái)，張三等5個(gè)原股東在競(jìng)標(biāo)前曾達(dá)成秘密聯(lián)合競(jìng)標(biāo)協(xié)議，規(guī)定任何一個(gè)股東競(jìng)標(biāo)成功均是代表5人成功，重組后仍由5人聯(lián)合經(jīng)營(yíng)。競(jìng)標(biāo)成功后，張三等五人重新起草章程向工商部門(mén)變更原公司股權(quán)及股東，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議也按時(shí)簽訂，張三等5位股東按他們?cè)诠局亟M后所占股份比例根據(jù)馬六等5位股東提供的付款賬號(hào)分別支付轉(zhuǎn)讓款。

　　在這個(gè)例子中，張三是名副其實(shí)的競(jìng)標(biāo)成功者，李四等4人也是落標(biāo)者，但重組后，李四等4人又與張三聯(lián)合經(jīng)營(yíng)，對(duì)于李四等4人而言，僅簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議而已，公司章程中的股東并沒(méi)有變更，張三也沒(méi)有向他們四人支付轉(zhuǎn)讓資金，所以，李四等4人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓并沒(méi)有完成，收入也沒(méi)有實(shí)現(xiàn)。而馬六等5位原股東，在公司重新競(jìng)標(biāo)后，既簽訂了股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，又在公司新章程中被變更了股東（不再是股東了），更從張三等5人手中接受了轉(zhuǎn)讓款，因此，馬六等5人的股權(quán)完成了轉(zhuǎn)讓?zhuān)鋫€(gè)人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入也實(shí)現(xiàn)了，根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，對(duì)李四等4人不應(yīng)當(dāng)征收個(gè)人所得稅，對(duì)馬六等5人應(yīng)當(dāng)征收個(gè)人所得稅。