解讀企業(yè)借款利息支出扣除的稅收政策

　　借款利息支出是一個正常經(jīng)營的企業(yè)必然會發(fā)生的一項支出，但同于企業(yè)借款對象的不同，企業(yè)借款用途的多樣性，企業(yè)發(fā)生的借款費用是否可以稅前列支，如何列支？也就成了企業(yè)必須要面對問題。為此，稅法對此作了比較詳細的規(guī)定。

　　一、借款的對象

　　根據(jù)借款的對象，分為向金融機構(gòu)借款、向非金融機構(gòu)借款和企業(yè)內(nèi)部職工集資借款三種，稅法對利息的扣除規(guī)定如下：

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第六條規(guī)定：計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費用和損失。

　　納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機構(gòu)借款的利息支出，按照實際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的通知》（國稅發(fā)[1994]132號）關(guān)于企業(yè)經(jīng)批準集資的利息支出的處理問題：　企業(yè)經(jīng)批準集資的利息支出，凡是不高于同期同類商業(yè)銀行貸款利率的部分，允許在計稅時予以扣除；其超過的部分，不準予扣除。

　　這里需要注意的是，企業(yè)集資要經(jīng)過批準。

　　另外，對納稅人之間互相拆借的貸款《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出。其利息支出的扣除標準按照條例第六條第二款。

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》對金融機構(gòu)進行了界定：條例第六條第二款（一）項所稱金融機構(gòu)，是指各類銀行、保險公司以及經(jīng)中國人民銀行批準從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機構(gòu)。

　　第十條　條例第六條第二款（一）項所稱利息支出，是指建造、購進的固定資產(chǎn)竣工決算投產(chǎn)后發(fā)生的各項貸款利息支出。

　　條例第六條第二款（一）項所稱向金融機構(gòu)借款利息支出，包括向保險企業(yè)和非銀行金融機構(gòu)的借款利息支出。

　　納稅人除建造、購置固定資產(chǎn)，開發(fā)、購置無形資產(chǎn)，以及籌辦期間發(fā)生的利息支出以外的利息支出，允許扣除。

　　二、不同用途借款利息的扣除方法

　　國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的通知（國稅發(fā)[2000]84號）第三十三條借款費用是納稅人為經(jīng)營活動的需要承擔的、與借入資金相關(guān)的利息費用，包括：

　　（一）長期、短期借款的利息；

　?。ǘ┡c債券相關(guān)的折價或溢價的攤銷；

　?。ㄈ┌才沤杩顣r發(fā)生的輔助費用的攤銷；

　?。ㄋ模┡c借入資金有關(guān)，作為利息費用調(diào)整額的外幣借款產(chǎn)生的差額。

　　第三十四條　納稅人發(fā)生的經(jīng)營性借款費用，符合條例對利息水平限定條件的，可以直接扣除。為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費用，應(yīng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費用，可在發(fā)生當期扣除。納稅人借款未指明用途的，其借款費用應(yīng)按經(jīng)營性活動和資本性支出占用資金的比例，合理計算應(yīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本的借款費用和可直接扣除的借款費用。

　　第三十五條　從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用，在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的，應(yīng)計入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。

　　三、有關(guān)企業(yè)借款利息列支的特殊規(guī)定

　　為防止關(guān)聯(lián)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)關(guān)系轉(zhuǎn)移利潤進行避稅，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對關(guān)聯(lián)企業(yè)利息稅前扣除辦法作了特殊規(guī)定：納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

　　同時對下列特殊情況作了特別規(guī)定：《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料集團公司所屬企業(yè)借款利息稅前扣除問題的通知》（國稅函[2002]837號）集團公司統(tǒng)一向金融機構(gòu)借款，所屬企業(yè)申請使用，只是資金管理方式的變化，不影響所屬企業(yè)使用的銀行信貸資金的性質(zhì)，不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款，因此，對集團公司所屬企業(yè)從集團公司取得使用的金融機構(gòu)借款支付的利息，不受《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十六條“納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除”的限制，凡集團公司能夠出具從金融機構(gòu)取得貸款的證明文件，其所屬企業(yè)使用集團公司轉(zhuǎn)貸的金融機構(gòu)借款支付的利息，不高于金融機構(gòu)同類同期貸款利率的部分，允許在稅前全額扣除。

　　四、對對外投資借款利息列支的規(guī)定

　　對對外投資而借入資金發(fā)生的借款費用經(jīng)歷了兩個階段：2003年1月1日前執(zhí)行《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的通知》（國稅發(fā)[2000]84號）第三十七條

　　納稅人為對外投資而借入的資金發(fā)生的借款費用，應(yīng)計入有關(guān)投資的成本，不得作為納稅人的經(jīng)營性費用在稅前扣除。

　　這一條政策后來進行了調(diào)整，從2003年1月1日開始按（國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知）（國稅發(fā)[2003]45號）第一條執(zhí)行：關(guān)于企業(yè)投資的借款費用，納稅人為對外投資而發(fā)生的借款費用，符合《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第六條和《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)〔2000〕84號）第三十六條規(guī)定的，可以直接扣除，不需要資本化計入有關(guān)投資的成本。

　　五、對向非金融機構(gòu)借款可列支利息標準進行的明確

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標準的批復(fù)》（國稅函[2003]1114號）：《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，納稅人向非金融機構(gòu)借款的利息支出，不高于金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除。按照中國人民銀行規(guī)定，金融機構(gòu)貸款利率包括基準利率和浮動利率，因此，金融機構(gòu)同類同期貸款利率包括中國人民銀行規(guī)定的基準利率和浮動利率。

　　六、與之相關(guān)的銀行對逾期還款加收罰息列支問題

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)[1997]191號）關(guān)于逾期還款加收罰息處理問題：納稅人逾期歸還銀行貸款，銀行按規(guī)定加收的罰息，不屬于行政性罰款，允許在稅前扣除。