據(jù)北京大學(xué)光華管理學(xué)院王立彥等老師的調(diào)查，企業(yè)目前環(huán)境事項(xiàng)的披露方式主要有五種：

　�。�1）包含在年度報(bào)告中（36%）；

　�。�2）內(nèi)部工作會(huì)議記錄（36%）；

　　（3）單獨(dú)報(bào)告（14%）；

　�。�4）包含在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中（9%）；

　　（5）包含在董事長(zhǎng)的報(bào)告中（5%）。

　　從上面調(diào)查的結(jié)果中可以看出，各個(gè)企業(yè)對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露方式不一樣，也沒(méi)有一種占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)的披露方式。

　　一、對(duì)上面五種報(bào)告模式的分析

　　由于環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告是面向社會(huì)大眾的，而“內(nèi)部工作會(huì)議記錄”和“包含在董事長(zhǎng)報(bào)告中”這兩種方式作為企業(yè)內(nèi)部年度總結(jié)的一部分內(nèi)容，因此環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告模式采用此兩種方式均是不妥的。我們?cè)賮?lái)看一下另外的三種報(bào)告模式，將環(huán)境會(huì)計(jì)信息包含在現(xiàn)行的年度報(bào)告中，那么這種信息只能是能以貨幣計(jì)量的影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息，而對(duì)于一些關(guān)于企業(yè)環(huán)境績(jī)效的信息、無(wú)法用貨幣計(jì)量的信息無(wú)法披露，因此僅僅采取這一種披露方式是不全面的，它無(wú)法使報(bào)表使用者了解企業(yè)環(huán)境信息的全部。企業(yè)采用“單獨(dú)報(bào)告”的模式，可以滿足報(bào)表使用者了解企業(yè)環(huán)境信息的要求，但這種模式也帶來(lái)了一系列的問(wèn)題，如它造成了會(huì)計(jì)上某些項(xiàng)目在確認(rèn)、計(jì)量上的重復(fù)，容易造成報(bào)表使用者的困惑，弄不明白企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債及費(fèi)用等到底是多少；此外，在現(xiàn)行的年度會(huì)計(jì)報(bào)告之外，另設(shè)一套單獨(dú)的報(bào)告，會(huì)浪費(fèi)大量的人力、物力、財(cái)力，不符合成本-效益原則。總之，純粹采用獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告在經(jīng)濟(jì)上不劃算，而且又容易造成報(bào)表使用者的困惑，因此，環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告也不應(yīng)僅采用此種模式。僅僅采用“會(huì)計(jì)報(bào)表附注”的這種報(bào)告方式也是不妥的，因?yàn)樗�不能使�?bào)表使用者了解企業(yè)環(huán)境信息的全貌。總之，僅僅采用這五種之中的任何一種，均是不全面的，也是不妥當(dāng)?shù)�。下面筆者就環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告模式提出自己的一些淺顯的看法與設(shè)想。

　　二、對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告模式的設(shè)想

　　1.環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告可以采取主表加附表的模式

　　根據(jù)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究，企業(yè)的環(huán)境信息大致可以分為兩類：一是環(huán)境問(wèn)題的財(cái)務(wù)影響信息，即企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和事項(xiàng)中產(chǎn)生的、影響或可能影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的環(huán)境信息。這部分環(huán)境信息都能以貨幣量化，大部分可以在現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的假設(shè)、原則下進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，因此這類信息可以完全包括在現(xiàn)行的年度會(huì)計(jì)報(bào)告中。二是關(guān)于環(huán)境績(jī)效信息的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告，主要是一些非貨幣量化的關(guān)于企業(yè)環(huán)境責(zé)任履行情況的信息，如企業(yè)執(zhí)行國(guó)家環(huán)境法規(guī)的情況如何，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成了多大的污染，采取了什么措施，對(duì)環(huán)境保護(hù)做出了那些貢獻(xiàn)等。關(guān)于第一類的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，都可以在現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的假設(shè)、原則下進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，即使不能準(zhǔn)確地計(jì)量，也可以在現(xiàn)行準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，做出最近似的估計(jì)，因此這部分信息可以完全包括在現(xiàn)行的年度會(huì)計(jì)報(bào)告中。筆者借鑒陳正興等人的說(shuō)法，將其稱為非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告。由于第二類的環(huán)境信息大部分不能用貨幣量化，因此不能包括在現(xiàn)行的年度會(huì)計(jì)報(bào)告中。為了更好地反映企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的全部信息，也便于閱讀者閱讀，企業(yè)應(yīng)將第一類環(huán)境信息與第二類環(huán)境信息集中在一張會(huì)計(jì)報(bào)表中，作為現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表的附表。為什么關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的信息，既要編制在會(huì)計(jì)報(bào)表的主表中，又要編制一張獨(dú)立的會(huì)計(jì)報(bào)表呢？筆者主要基于以下兩個(gè)方面的考慮：

　　第一，全面、公允而又重點(diǎn)突出。會(huì)計(jì)報(bào)表要真實(shí)、公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量，既然有些環(huán)境信息也影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，那么就應(yīng)將其包含在三張主表中。由于人們愈來(lái)愈關(guān)注環(huán)境信息，它對(duì)于報(bào)表使用者的決策越來(lái)越重要，根據(jù)重要性原則，需要將這部分信息集中在一張報(bào)表上，以三張主表附表的形式出現(xiàn)，這既體現(xiàn)了全面反映的原則，又做到了重點(diǎn)突出。

　　第二，滿足不同報(bào)表使用者的要求，便于他們閱讀。有些報(bào)表使用者僅僅想了解企業(yè)總體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量狀況，對(duì)于企業(yè)的環(huán)境信息并不怎么在乎，那么他只閱讀企業(yè)提供的三張主表就可以了；有些報(bào)表使用者既想了解企業(yè)總體的狀況，又想了解企業(yè)環(huán)境方面的信息，那么他只要閱讀三張主表加獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表就可以了；有些使用者只想了解企業(yè)的環(huán)境狀況，看其生產(chǎn)的產(chǎn)品是否符合國(guó)家的衛(wèi)生標(biāo)準(zhǔn)，是否為綠色食品等等，那么他只需閱讀獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告就可以了。舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)明一下，例如，投資者在作出投資決策時(shí)，可能他不僅僅需要企業(yè)過(guò)去的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息，而且要看企業(yè)將來(lái)的發(fā)展前景，看其生產(chǎn)的產(chǎn)品是否會(huì)由于污染嚴(yán)重而被“關(guān)、停、并、轉(zhuǎn)”，將來(lái)是否會(huì)有大筆的環(huán)境設(shè)施支出、有大量的由于污染而造成的罰款等等，這可能需要運(yùn)用數(shù)據(jù)來(lái)計(jì)算環(huán)境設(shè)施在整個(gè)固定資產(chǎn)中的比重，排污費(fèi)、與環(huán)境有關(guān)的罰款、訴訟費(fèi)等在整個(gè)企業(yè)成本費(fèi)用中的比重等等，他只需要將環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表與三張主表對(duì)比閱讀就可以了。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告采取主表加附表的模式，可以滿足不同報(bào)表使用者的要求，便于閱讀。

　　2.非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告

　　非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告也就是加上了環(huán)境信息的現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告，這些環(huán)境信息包括環(huán)境成本、環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債等等，它涉及到財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、成本、費(fèi)用支出等等項(xiàng)目。

　　根據(jù)聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第15次會(huì)議上通過(guò)的《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》，環(huán)境成本是指為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。關(guān)于環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債的定義，是以環(huán)境成本的定義為基礎(chǔ)的。環(huán)境資產(chǎn)是指由于符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被資本化的環(huán)境成本；環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)發(fā)生的、符合負(fù)債確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、并與環(huán)境成本相關(guān)的義務(wù)。環(huán)境負(fù)債包括環(huán)境或有負(fù)債，這在我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)-或有事項(xiàng)》中有所涉及。

　　具體說(shuō)來(lái)，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中涉及到環(huán)境信息的項(xiàng)目及會(huì)計(jì)科目主要有：

　�。�1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目涉及到環(huán)境信息的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目可能有：預(yù)付賬款、存貨、待攤費(fèi)用、固定資產(chǎn)（包括原價(jià)、折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）、工程物資、在建工程、固定資產(chǎn)清理、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、應(yīng)付福利費(fèi)、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款、其他應(yīng)付款、預(yù)提費(fèi)用、預(yù)計(jì)負(fù)債、長(zhǎng)期應(yīng)付款、專項(xiàng)應(yīng)付款、未分配利潤(rùn)等等。下面就幾個(gè)項(xiàng)目作一下說(shuō)明：為了環(huán)保而購(gòu)入的原材料計(jì)入“存貨”，為環(huán)保而投入的設(shè)施支出及法規(guī)要求的對(duì)原有設(shè)備增添的環(huán)保支出等與未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益有關(guān)，因此應(yīng)將其資本化，列入“固定資產(chǎn)”或“在建工程”項(xiàng)目中，同時(shí)，如若由于環(huán)境污染或破壞造成了資產(chǎn)的減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”�？赡芘c環(huán)境有關(guān)的稅如城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅等，可能與“應(yīng)交稅金”有關(guān)，涉及到環(huán)境污染的或有事項(xiàng)，計(jì)入“預(yù)計(jì)負(fù)債”。

　�。�2）利潤(rùn)表項(xiàng)目涉及到利潤(rùn)表的項(xiàng)目主要有：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外支出等。達(dá)不到資本化條件的環(huán)境成本及環(huán)境管理費(fèi)用、排污費(fèi)、因不遵守環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的罰款以及因環(huán)境損害而給予第三方的賠償、環(huán)境審計(jì)成本等等與環(huán)境相關(guān)的成本，作為費(fèi)用計(jì)入“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等等，非常的環(huán)境損失也計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”，而與環(huán)境有關(guān)的稅金可以計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”。

　�。�3）現(xiàn)金流量表項(xiàng)目環(huán)境問(wèn)題涉及到現(xiàn)金流量表的項(xiàng)目可能有：①經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量，購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金、支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金、支付的各項(xiàng)稅費(fèi)、支付的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金；②投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所收回的現(xiàn)金凈額，構(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金，支付的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金。還可能涉及到籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

　　3.獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告

　　非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告能反映出企業(yè)總體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，但其并不能十分明確地反映出哪些屬于環(huán)境問(wèn)題所引起的財(cái)務(wù)影響，而且有些環(huán)境信息并不能從非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告中反映出來(lái)，因此有必要編制一份獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告作為三張主表的附表，一并對(duì)外披露。獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告并不拘泥于某種形式，因?yàn)樗�既包括�?cái)務(wù)信息又包括非財(cái)務(wù)信息，因此它可以采取多種表述形式，如文字?jǐn)⑹觥⒈砀�、圖形等等。筆者設(shè)想的獨(dú)立環(huán)境報(bào)告模式為：

　　采取報(bào)告式的形式，共分為兩大部分：第一大部分為財(cái)務(wù)信息，第二大部分為非財(cái)務(wù)信息。其中第一大部分包括三個(gè)小的組成部分，一為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，二為利潤(rùn)表項(xiàng)目，三為現(xiàn)金流量表項(xiàng)目。這三個(gè)小的組成部分，根據(jù)非獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告填寫，為了便于此報(bào)告的編制，在平時(shí)做憑證、登記明細(xì)分類賬時(shí)，把與環(huán)境有關(guān)的會(huì)計(jì)科目寫上明細(xì)科目，注明與環(huán)境有關(guān)，并專門登記環(huán)境明細(xì)賬，這樣編制獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告就很容易了。關(guān)于第二大部分的內(nèi)容主要有：環(huán)境法規(guī)的執(zhí)行情況；企業(yè)所采取的環(huán)境保護(hù)措施，制定的環(huán)保政策；環(huán)境質(zhì)量狀況，如污染物的排放情況、主要質(zhì)量指標(biāo)的達(dá)標(biāo)率等。這部分信息可以采用文字?jǐn)⑹龇绞�，也可以采取表格、圖表等形式。根據(jù)《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》，在該報(bào)表的附注中，應(yīng)披露確認(rèn)環(huán)境負(fù)債所采取的方法、所采取的會(huì)計(jì)政策，對(duì)報(bào)表中確認(rèn)的環(huán)境負(fù)債和成本的性質(zhì)應(yīng)予以披露，與某一實(shí)體和其所在行業(yè)相關(guān)的環(huán)境問(wèn)題的類型應(yīng)予以披露。如果報(bào)表使用者想詳細(xì)地了解企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)方面的信息，那么此報(bào)告足以滿足他們的要求，以上信息將幫助使用者評(píng)估企業(yè)的環(huán)境措施對(duì)其財(cái)務(wù)狀況的影響、企業(yè)當(dāng)前的狀況和未來(lái)前景。