摘要：
可持續(xù)發(fā)展是21世紀(jì)的主題。我國要實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，就必須從中國自然資源利用和管理的現(xiàn)狀出發(fā)，認(rèn)真分析中國的國情，改變現(xiàn)在的資源利用和管理方式，從根本上解決我國資源可持續(xù)利用問題。為此必須加強自然資源會計的理論和實務(wù)研究，改進現(xiàn)有遞耗資產(chǎn)會計。
關(guān)鍵詞：可持續(xù)發(fā)展；自然資源；遞耗資產(chǎn)會計
一、問題的提出
1可持續(xù)發(fā)展與我國自然資源利用和管理現(xiàn)狀
18世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命以來，人類的工業(yè)文明達到了一個嶄新的高度。但其代價是資源過度開發(fā)消耗和污染物質(zhì)肆意排放，最終導(dǎo)致資源短缺、生態(tài)破壞、環(huán)境污染。為此，人們開始進行積極的反思和探索，終于于1992年6月在巴西里約熱內(nèi)盧召開的有關(guān)各國環(huán)境與發(fā)展大會上，確定了可持續(xù)發(fā)展觀。其核心內(nèi)容之一是強調(diào)當(dāng)代人之間及當(dāng)代人和后代人之間在資源分配與利用上的公平性。我國屬于發(fā)展中國家，如何管理開發(fā)和利用我國自然資源，以保持國民經(jīng)濟持續(xù)、快速、健康地發(fā)展，是擺在我們面前的一個重要課題。由于我國過去幾十年來執(zhí)行計劃經(jīng)濟體制，以計劃手段來配置資源，這樣就形成了靠資源高消耗、高投入帶動經(jīng)濟增長的模式，導(dǎo)致了資源的大量浪費。現(xiàn)在我們正在改自然資源無償配置為自然資源有償使用，如從1994年4月1日起征收礦產(chǎn)資源補償費。但這并未最終徹底改變資源配置手段。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步完善和我國可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施，將自然資源配置手段由計劃手段為主逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橐允袌稣{(diào)節(jié)為主，已是大勢所趨。
2我國自然資源會計核算的現(xiàn)狀及自然資源會計范圍的拓展
加強對資源的會計核算，是變自然資源的計劃配置為市場配置的必要手段。而我國目前會計理論界和實務(wù)界對自然資源的會計核算，有些作為遞耗資產(chǎn)(如礦產(chǎn)資源、油田、氣田、森林資源等)進行核算，并且這些核算只是停留在一些簡單的介紹性論述，很少有深入的理論研究和可操作性的實務(wù)探討，另外一些自然資源則根本沒有進行會計核算。自然資源按其是否可以再生分為不可再生資源和可再生資源。不可再生資源是假定在任何對人類有意義的時間范圍內(nèi)，資源質(zhì)量保持不變，資源蘊藏量不再增加的資源，也稱為可耗竭資源。盡管可耗竭資源中有些是可以回收的資源，如金屬資源，但可回收的資源依靠回收利用而得到補充的數(shù)量是很低的，所以可耗竭資源是無法逃脫被耗竭的厄運。可再生資源是能夠通過自然力以某一增長率保持或增加蘊藏量的自然資源。有些可再生資源的可持續(xù)性受人類利用方式的影響，在合理開發(fā)利用的情況下，資源可以恢復(fù)、更新、再生，甚至不斷增長；在開發(fā)利用不合理的條件下，其可再生的過程會受阻，使蘊藏量不斷減少，以至耗竭，如森林資源。有些可再生資源的蘊藏量和可持續(xù)性不受人類活動的影響，如太陽能。為了改革自然資源的開發(fā)利用和管理現(xiàn)狀，保證自然資源的可持續(xù)利用，應(yīng)將所有可耗竭自然資源和其可持續(xù)性受人類利用方式影響的可再生自然資源納入自然資源會計體系。目前自然資源作為遞耗資產(chǎn)來進行會計核算，而且遞耗資產(chǎn)被定義為：遞耗資產(chǎn)是指通過開掘、采伐、利用而逐漸耗竭，以致無法或難以恢復(fù)、更新或無法按原樣重置的自然資源，如礦產(chǎn)資源、油田、氣田、森林資源等。該定義內(nèi)涵過窄，主要包括可耗竭資源，而較少涉及可再生資源的部分，所以應(yīng)進行拓展。可將遞耗資產(chǎn)(或稱為自然資源資產(chǎn)，下同)定義為：遞耗資產(chǎn)是指通過開掘、采伐、利用而逐漸耗竭，以致無法或難以恢復(fù)、更新或無法按原樣重置的可耗竭自然資源和其可持續(xù)性受人類利用方式影響的可再生自然資源。
二、自然資源會計的理論前提——自然資源具有價值
自然資源具有價值，其理論依據(jù)是它凝結(jié)著人類的勞動及其客體的特征效應(yīng)。具體說：
1、人類認(rèn)識、勘探、開發(fā)和保護自然資源要付出大量勞動
自然資源不管是可耗竭資源還是可再生資源，在進入社會被利用之前，人們需要對它進行研究和全面認(rèn)識，必要時還要進行實驗，才能弄清它的具體使用價值。人們認(rèn)識了自然資源的各種使用價值及其勘測和尋求方法后，還要繼續(xù)尋求自然資源，進行開發(fā)利用。這些都得付出大量的勞動�？稍偕Y源的原始部分如天然林、天然草原，已不是遠(yuǎn)古時代的天然資源。如果說幾百年前的天然資源沒有人類勞動參與的話，那么現(xiàn)在完全沒有人類勞動參與的天然資源已寥寥無幾�，F(xiàn)在絕大多數(shù)自然資源，人們都投入了人力、物力、財力進行經(jīng)營管理，我國每年都要投入大量的資金進行有關(guān)的自然資源的保護�？稍偕Y源的人工再造部分中凝結(jié)大量人類勞動就顯而易見了。我們將它凝結(jié)的人類勞動稱為自然資源的“現(xiàn)實社會價值”。
2、自然資源的客體特征反映了它具備價值的前提
自然資源具有價值，還因為它自身的客體特征——自然資源的效用性、稀缺性及所有權(quán)壟斷性。自然資源的效用性是指自然資源的使用價值。馬克思說：“物的有用性使物成為使用價值”，“商品的使用價值，是它的交換價值的前提，從而也是它的價值的前提”。自然資源具有使用價值，這本身就使它具備了價值的前提。如前所述，遞耗資產(chǎn)中的可耗竭資源，隨著人類開發(fā)利用而相應(yīng)地減少，最終被耗竭，因此，這部分自然資源具有稀缺性。遞耗資產(chǎn)中的可再生資源，盡管其蘊藏量不能完全確定是否被最終耗竭，但是其可持續(xù)性與人類使用方式直接相關(guān)，如果使用方式不當(dāng)，也會導(dǎo)致其耗竭，就是按適當(dāng)方式使用，其再生的周期一般都較長，往往需要幾年、十幾年、甚至幾十年，如森林資源。因此，我們可以將這部分再生資源看成是稀缺資源。資源的稀缺性決定了資源所有權(quán)的壟斷性，即誰擁有了稀缺的資源，誰就擁有了獲得未來收益的權(quán)利，從這點上說，自然資源具有“潛在社會價值”。
綜上所述，自然資源的價值是由凝結(jié)人類勞動創(chuàng)造的“現(xiàn)實社會價值”和自然資源本身蘊藏的“潛在社會價值”兩部分構(gòu)成的。
三、自然資源會計的理論基礎(chǔ)——自然資源權(quán)益價值理論
從投入角度看，自然資源的價值是各有關(guān)部門和各個經(jīng)濟實體(主體)投入的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn)。具體有以下幾個方面：
1、國家投入人財物，行使自然資源所有權(quán)和管理權(quán)。
2、有關(guān)管理部門投入人力、物力，行使對自然資源的管理權(quán)。
3、各有關(guān)自然資源的經(jīng)營者，取得自然資源使用權(quán)，行使自然資源的經(jīng)營權(quán)。另外，礦產(chǎn)資源地質(zhì)勘探單位還投入地質(zhì)勘探資金和人力，行使探礦權(quán)。
可見，各投資主體(自然資源的價值主體)，如國家、國家有關(guān)主管部門、各有關(guān)經(jīng)營者，在分別行使自然資源法定所有權(quán)、行政管理權(quán)、生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)過程中都投入了一定的活勞動和物化勞動，從各個側(cè)面組成了自然資源的整體價值。這是從投入角度分析了自然資源的價值性和主體性。此外，還應(yīng)結(jié)合產(chǎn)出，將價值主體和權(quán)益結(jié)合起來。自然資源權(quán)益是自然資源同主體結(jié)合所附著的權(quán)利和要求，這種權(quán)利和要求在經(jīng)濟上得到體現(xiàn)，就形成了自然資源的權(quán)益價值。它包括：
1、自然資源所有者享有所有權(quán)收益。我國法律規(guī)定自然資源屬國家所有。法律上賦予這種所有權(quán)具有壟斷性，使它有別于一般經(jīng)濟所有權(quán)。自然資源所有權(quán)是一種法定所有權(quán)，其實質(zhì)是領(lǐng)轄所有權(quán)，即國家行使主權(quán)，保護著國家一切領(lǐng)域及管轄地區(qū)的安全，只要在國家領(lǐng)轄區(qū)域發(fā)現(xiàn)的一切自然資源，就應(yīng)該為國家所有，這種所有權(quán)具有壟斷性。法定所有權(quán)享有的收益是“地租”形式的收益。而不像經(jīng)濟所有權(quán)那樣憑借資本金份額獲取投資收益——資產(chǎn)收益。運用馬克思的地租理論，自然資源相關(guān)的地租有：絕對地租(自然資源所有者憑借對森林資源的所有權(quán)的壟斷而取得的收益)；級差地租Ⅰ(由于自然資源本身的質(zhì)量等級不同及所處的交通地理位置的優(yōu)劣，而使資源條件好的經(jīng)營者能獲得超過社會平均利潤的超額利潤)；級差地租Ⅱ把同等數(shù)量的資本連續(xù)投資在同樣自然條件的資源上，會產(chǎn)生不同的生產(chǎn)率，生產(chǎn)率高的企業(yè)會取得個別生產(chǎn)價格低于社會生產(chǎn)價格的超額利潤)；壟斷地租(開發(fā)利用某些稀有珍貴自然資源，由于它極其稀缺，造成市場上嚴(yán)重供不應(yīng)求，可以按照遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他價格的壟斷價格出售而形成超額利潤)。在社會主義國家，這些權(quán)益歸國家所有的包括“絕對地租”、“級差地租Ⅰ”、“壟斷地租”三部分。對于礦產(chǎn)資源來說，我們將它分別稱為“礦區(qū)使用費用”、“資源級差費”和“特別資源”；對于其他自然資源，如對于森林資源我們稱之為“林地使用費”、“資源級差費”和“特別資源費”；草原資源可稱為“草地使用費”、“資源級差費”、“特別資源費”等。這三部分內(nèi)容統(tǒng)稱為自然資源所有權(quán)價格，它構(gòu)成自然資源買價的主要組成部分。
2、自然資源管理者享有管理權(quán)收益。自然資源管理者行使社會行政管理職能，保護自然資源的合理開發(fā)和利用。作為管理者享有的收益，自然資源的管理者應(yīng)向自然資源的經(jīng)營者收取以下費用：資源保護費(自然資源在開發(fā)過程中發(fā)生資源保護、環(huán)境治理等費用)；資源替代費(資源管理部門應(yīng)該組織資源替代方面的科研工作發(fā)生資源開發(fā)替代費用)。這二項費用統(tǒng)稱為“資源補償費”，都是由國家分期向自然資源經(jīng)營者收取的。
3、各有關(guān)自然資源經(jīng)營者享有經(jīng)營收益。各有關(guān)自然資源的經(jīng)營者為取得自然資源經(jīng)營權(quán)，必須向資源所有者(國家)及有關(guān)方面交納相關(guān)的款項，如礦山企業(yè)從地質(zhì)勘探單位購買礦產(chǎn)資源發(fā)現(xiàn)權(quán)，同時向國家申請采礦權(quán)時支付礦產(chǎn)資源所有權(quán)價值。取得資源經(jīng)營權(quán)后進行經(jīng)營，取得經(jīng)營收益。其經(jīng)營收益包括基本收入(體現(xiàn)為工資)和風(fēng)險收入(體現(xiàn)為獎金)。 此外，還有些自然資源的其他價值主體擁有相應(yīng)的權(quán)益，應(yīng)享有相應(yīng)的收益，如礦產(chǎn)資源的勘探單位享有礦產(chǎn)資源的發(fā)現(xiàn)權(quán)收益。
以上自然資源的權(quán)益理論可歸納為自然資源價值主體所擁有的產(chǎn)權(quán)及享有相應(yīng)的收益表
四、自然資源會計
目前，對自然資源的核算大多只注重資本化為遞耗資產(chǎn)的折耗核算，而對遞耗資產(chǎn)的確認(rèn)、計量以及有關(guān)稅費交納的核算涉及較少。本文所述遞耗資產(chǎn)的核算包括：(1)自然資源會計確認(rèn)——自然資源價值資本化；(2)自然資源會計計量——自然資源價值計量；(3)有關(guān)費用交納的核算；(4)折耗的核算；(5)增值的核算；(6)會計報表中的反映。
(一)自然資源會計確認(rèn)——自然資源價值資本化
《經(jīng)濟大辭典》給資本化定義為：資本(capitalize,capitalization)在會計工作中是指：(1)將一筆支出不是記作當(dāng)期的費用而是記作資產(chǎn)，直到由此產(chǎn)生的利益或款項收到時，才將其轉(zhuǎn)作費用的會計處理方法；(2)新增廠房、改良工程的成本以及另外一些能提高
固定資產(chǎn)功效、增加收入或降低未來成本的其他支出，記入固定資產(chǎn)賬戶的會計處理；(3)企業(yè)采用發(fā)放股票股利的形式將一部分留存收益轉(zhuǎn)化為股東的股本的方法；(4)將一項資產(chǎn)或一個企業(yè)計劃中的未來收益貼現(xiàn)計算為現(xiàn)值的方法。
自然資源資本化取該定義的(1)，即自然資源的資本化是指自然資源的經(jīng)營者要取得自然資源的經(jīng)營權(quán)就要向資源所有者(國家)支付一筆款項，如礦產(chǎn)資源是要支付采礦權(quán)整體價值，森林資源則要支付資源所有權(quán)權(quán)益價值，對經(jīng)營企業(yè)來說，應(yīng)將這項支出記作一項資產(chǎn)——遞耗資產(chǎn)(或自然資源資產(chǎn))，然后隨著資源的開發(fā)和使用，分期轉(zhuǎn)入產(chǎn)品的成本中去，從其收入中不斷得到補償。經(jīng)營企業(yè)到得遞耗資產(chǎn)的方式不同，其資本化為資產(chǎn)的數(shù)額也不同，其帳務(wù)處理也不相同。主要有如下方式：
1、購買式。即經(jīng)營企業(yè)(或其他投資主體，下同)直接向資源所有者(國家)購買資源的使用權(quán)，這種方式下，所支付的買價和購買時的相關(guān)費用全部資本化為遞耗資產(chǎn)。其帳務(wù)處理如下：
借：遞耗資產(chǎn) (支付的價款和相關(guān)費用)
貸：
銀行存款 (支付價款和相關(guān)費用)
2租賃式。即經(jīng)營企業(yè)以租賃方式向資源所有者租賃取得資源的使用權(quán)。這種方式下，應(yīng)以以后每期支付的租賃款的現(xiàn)值和作為資本化為遞耗資產(chǎn)的數(shù)額，而所支付租賃款總額與以上現(xiàn)值和之間的差額作為利息費用分期攤銷。這種方式下，資源資本化時作分錄：
借：遞耗資產(chǎn) (以后各期支付租賃款的現(xiàn)值和)
貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付資源租賃款
3債務(wù)式。即經(jīng)營企業(yè)以欠債方式向資源所有者借得資源使用權(quán)。這種方式下，由于資源的所有權(quán)和使用權(quán)并未真正轉(zhuǎn)移，經(jīng)營企業(yè)只是暫時擁有了資源的使用權(quán)，借期屆滿時，要償還資源使用權(quán)。所以，資本化時，可作分錄如下：
借：遞耗資產(chǎn) (資源的價值)
貸：長期應(yīng)付款——國家
(二)自然資源會計計量——自然資源價值計量
既然自然資源具有價值，而且自然資源的價值具有主體性，各價值主體擁有相應(yīng)的權(quán)益，這些權(quán)益又要在經(jīng)濟上得到體現(xiàn)。因此，作為自然資源資本化的遞耗資產(chǎn)的核算，首先就應(yīng)該計量其價值，實現(xiàn)自然資源的價值主體的各自的權(quán)益。這些在當(dāng)前遞耗資產(chǎn)會計核算中尚未涉及。
由于遞耗資產(chǎn)是自然資源價值的資本化，遞耗資產(chǎn)的價值其實就是自然資源的資本化價值。因此，遞耗資產(chǎn)的價值計量可以看成是資本化為遞耗資產(chǎn)的自然資源的價值計量。自然資源的價值計量方法主要有三種：成本法、收益現(xiàn)值法、市價法。下面分別以礦產(chǎn)資源和森林資源為例來說明可耗竭資源與再生資源價值計量方法。
1礦產(chǎn)資源的計價方法
(1)成本法。礦產(chǎn)資源價值中包括五個部分，分別為礦產(chǎn)資源資產(chǎn)底價、環(huán)境補償費、礦產(chǎn)資源補償費、勘探耗費補償費和礦產(chǎn)發(fā)現(xiàn)權(quán)權(quán)益補償費。
(2)收益現(xiàn)值法。礦產(chǎn)資源為高品位的資源可為經(jīng)營者帶來超額收益。確定礦產(chǎn)資源價值時，可在底價的基礎(chǔ)上加上超額收益的折現(xiàn)值。
(3)市價法。在市場上找出礦種相同、自然成因類型相同、工業(yè)類型大致相似的參照礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的價格為參照，來確定礦產(chǎn)資源價值。
2森林資源的計價方法
(1)成本法。是根據(jù)定額標(biāo)準(zhǔn)中重新培育同樣質(zhì)量、數(shù)量的林木所需的成本，再加上稅金和利潤構(gòu)成林木的價值。
(2)收益現(xiàn)值法。將資源資產(chǎn)的未來預(yù)期收益折算為現(xiàn)值，作為資源價值的計量方法。計量價值程序如下：
①根據(jù)森林經(jīng)營知識，預(yù)計采伐時的森林蓄積量，從而求出：
原木產(chǎn)量=森林蓄積量×(1-林木損失率)×原木出材率
�、诟鶕�(jù)物價指數(shù)和通貨膨脹系數(shù)，預(yù)測采伐年度各等級的原木價格，求出：
采伐時的收益=∑各等級原木產(chǎn)量×各等級原木單價
�、垲A(yù)測采伐年的采伐成本，求：
采伐時的凈收益=采伐收益-稅收-采伐成本×(1+采伐成本利潤率)
�、懿煞羰找娆F(xiàn)值=采伐凈收益×折現(xiàn)系數(shù)
�、萆仲Y源價值=折現(xiàn)采伐凈收益-折現(xiàn)的營林投入費用
(3)市價法。是指以市場現(xiàn)行原木價格作為價格標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)以確定林木資產(chǎn)價值的一種方法。其計算程序如下：
�、俑鶕�(jù)森林經(jīng)營規(guī)程計算資源蓄積量，求：
原木產(chǎn)量=資源蓄積量×原木出材率
�、谡{(diào)查不同等級原木的市場價格，計算：
總收入=原木產(chǎn)量×原木單價
�、酃浪悴煞コ杀�，計算：
林木資產(chǎn)價值=總收入-稅費-采伐成本×(1+采伐成本利潤率)
3可持續(xù)發(fā)展下自然資源價值計量模型
以上分析自然資源主要的三種計價方法，各有利弊。成本法的理論基礎(chǔ)是勞動價值論；而且成本資料易搜集，尤其是在缺乏完善的資源資產(chǎn)市場情況下，更顯其優(yōu)越性，但它沒有考慮市場供求關(guān)系，只考慮投入而未考慮自然資源的產(chǎn)出，這與價值不太相符。收益現(xiàn)值法體現(xiàn)了資源性資產(chǎn)的特點，考慮了資源的狀況和供求關(guān)系的影響，易于被接受，但一些數(shù)據(jù)需要預(yù)測，主觀性強。市價法考慮了供求關(guān)系和資源狀況，比較客觀公正，但比較難于找到相似的資源，且易受市場價格變動的影響。另一個重要缺陷是未體現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求。
為此，筆者擬建立可持續(xù)發(fā)展下自然資源價值計量模型。由前面論述可知，自然資源的價值包括“現(xiàn)實社會價值”和“潛在社會價值”兩部分。前一部分對于可耗竭資源來說，主要是投入某處自然資源的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn)；對于可再生資源而言，則是人類投入原始再生資源和人工再造資源的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn)。后一部分則為自然資源帶來未來收益的貨幣表現(xiàn).
(三)有關(guān)費用交納的核算
不管以什么方式取得資源的使用權(quán)，經(jīng)營者在經(jīng)營自然資源——資本化為遞耗資產(chǎn)時，都應(yīng)向政府交納“資源環(huán)境補償費”。在交納時，這些費用直接列作期間費用，從管理費用中列支。其帳務(wù)處理如下：
借：管理費用
貸：銀行存款
另外，以不同方式取得資源使用權(quán)，還應(yīng)支付相關(guān)款項，如租賃式，每期支付租金時，應(yīng)作如下處理：
借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付資源租賃款(每期支付租金的現(xiàn)值和支付期數(shù))
財務(wù)費用(每期支付租金-每期支付租金的現(xiàn)值和支付期數(shù)
貸：銀行存款(每期支付租金)
再如債務(wù)式，每期支付的款項可以看作為借款的利息支出。即將借得資源使用權(quán)和貸款相似，也可以在管理費用下列專門明細(xì)帳核算，筆者認(rèn)為采用后者更利于該款項的控制。所以每次付款時，作為分錄：
借：管理費用
貸：銀行存款
由于購買方式一次性地買斷了資源的使用權(quán)，所以不存在每期支付有關(guān)資源使用權(quán)方面的費用的問題。
(四)遞耗資產(chǎn)折耗的核算
遞耗資產(chǎn)折耗的計算基數(shù)是遞耗資產(chǎn)價值，即上述資本化的價值，減去預(yù)計殘值后的余額。遞耗資產(chǎn)折耗的計提方法主要采用工作量法(或產(chǎn)量法)，即用預(yù)計可采掘或采伐的總產(chǎn)量除計提折耗的基數(shù)，以確定單位產(chǎn)品的折耗費用；然后用每期實際采掘或采伐的產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品的折耗費用，計算出每期應(yīng)提折耗額，并計入當(dāng)期銷售成本和存貨成本中。提取折耗分錄如下：
借：折耗(或折耗費用)
貸：累計折耗
如果本期采掘或采伐的產(chǎn)品全部售出，則期末將折耗費用全部轉(zhuǎn)作銷售成本，如果本期采掘或采伐的產(chǎn)品中只有部分售出，則將售出部分的折耗費用轉(zhuǎn)作產(chǎn)品銷售成本，而將其余部分轉(zhuǎn)作存貨處理。
借：產(chǎn)品銷售成本(已售出部分的折耗費用和有關(guān)生產(chǎn)費用)
存貨(未售出部分的折耗費用和有關(guān)生產(chǎn)費用)
貸：折耗費用
有關(guān)生產(chǎn)費用
(五)增值的會計處理
自然資源資本化為遞耗資產(chǎn)后，可能會因為整個自然資源的不合理開發(fā)而減少，造成現(xiàn)有自然資源的自然增值，可再生資源的人工再造使遞耗資產(chǎn)增值。其會計帳務(wù)處理如下：
借：遞耗資產(chǎn)
貸：未實現(xiàn)增值
增值后，各期計提折耗時，應(yīng)按原取得成本加上新增價值計算。在累計折耗等于遞耗資產(chǎn)原有成本后，每年按當(dāng)年實際產(chǎn)量計算的屬于遞耗資產(chǎn)增值部分的數(shù)額轉(zhuǎn)銷：
借：未實現(xiàn)增值
貸：留存收益(或收益)
(六)會計報表中的反映
目前，遞耗資產(chǎn)是列入固定資產(chǎn)范圍之內(nèi)的，不予單獨列示。這是與過去計劃經(jīng)濟下，資源按計劃無償?shù)嘏渲媒o經(jīng)營企業(yè)使用，經(jīng)營企業(yè)只花費取得成本，而不必支付資源的所有權(quán)權(quán)益價值相適應(yīng)的。在市場經(jīng)濟條件下，資源經(jīng)營者要取得一項資源的使用權(quán)，不僅要支付取得成本，而且要支付資源的所有權(quán)權(quán)益價值。這樣，一方面遞耗資產(chǎn)價值數(shù)額較大，往往占經(jīng)營企業(yè)資產(chǎn)總額的較大比重，另一方面為了加強對遞耗資產(chǎn)的開發(fā)和利用，促使各經(jīng)營企業(yè)有效地、可持續(xù)地利用自然資源，我們有必要將其單獨列示在
資產(chǎn)負(fù)債表上。遞耗資產(chǎn)項目列在固定資產(chǎn)項目下，其列示方法與固定資產(chǎn)基本相同。遞耗資產(chǎn)的折耗費用，最終要進入產(chǎn)品銷售成本或存貨成本中，所以不用單獨在報表中另行列示.
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