摘　要：以往對(duì)會(huì)計(jì)的研究更多的是從技術(shù)角度去審視和探討，這很容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)研究中的一種傾向：重視對(duì)會(huì)計(jì)技術(shù)方法的研究。然而會(huì)計(jì)本身并不僅僅是一個(gè)單純的技術(shù)問(wèn)題，它更是一個(gè)在特定文化背景與特定的社會(huì)文化密切相關(guān)的文化問(wèn)題。因此，有必要從社會(huì)文化的角度去研究會(huì)計(jì)，以社會(huì)文化觀來(lái)看會(huì)計(jì)。

　　關(guān)鍵詞：社會(huì)文化；會(huì)計(jì)文化；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)模式

　　一、文化對(duì)會(huì)計(jì)的影響

　　文化作為一種涵蓋面廣泛的環(huán)境因素，其實(shí)質(zhì)是滲透在一個(gè)國(guó)家或民族的一切行為系統(tǒng)里的觀念體系與價(jià)值體系。文化特征與會(huì)計(jì)的價(jià)值取向有一定的內(nèi)在關(guān)系，這個(gè)問(wèn)題西方學(xué)者作了較深入的研究。荷蘭學(xué)者Hofstede認(rèn)為，把握一個(gè)國(guó)家的文化特征，須從4個(gè)范疇入手：一是個(gè)人主義與集體主義；二是權(quán)距；三是對(duì)不確定性的規(guī)避；四是男性主義與女性主義。沿著Hofstede的分析思路，另一位學(xué)者Gray提出聯(lián)接文化與會(huì)計(jì)的框架結(jié)構(gòu)，他把影響一個(gè)國(guó)家財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)踐的因素也分為4個(gè)方面：

　　1.職業(yè)化與法律管制

　　是指在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中是堅(jiān)持發(fā)揮職業(yè)判斷能力并保持職業(yè)自律，還是遵守法律法規(guī)、減少會(huì)計(jì)人員獨(dú)立判斷的空間。職業(yè)化強(qiáng)的會(huì)計(jì)社會(huì)傾向于減少政府干預(yù)、由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體或其他獨(dú)立機(jī)構(gòu)制定準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)的規(guī)范較為原則性，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員自我管制能力。而職業(yè)性較弱的社會(huì)傾向于政府用法律法令規(guī)范會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

　　2.統(tǒng)一性與靈活性

　　是指會(huì)計(jì)規(guī)則是否應(yīng)當(dāng)詳細(xì)規(guī)定每一細(xì)節(jié)，并用法令強(qiáng)制統(tǒng)一實(shí)施。重視統(tǒng)一性的會(huì)計(jì)社會(huì)傾向于用法律手段統(tǒng)一實(shí)施會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，企業(yè)因地制宜進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的余地較少。重視靈活性的會(huì)計(jì)社會(huì)中則傾向于特殊情況特殊處理，不同的情況具有較靈活的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

　　3.穩(wěn)健主義與樂(lè)觀主義

　　指面對(duì)未來(lái)的不確定性，是采用穩(wěn)健的方式還是激進(jìn)的方式去計(jì)量會(huì)計(jì)要素。穩(wěn)健的會(huì)計(jì)文化要求會(huì)計(jì)人員以謹(jǐn)慎的態(tài)度來(lái)核算公司的利潤(rùn)，樂(lè)觀的會(huì)計(jì)文化則傾向于采用樂(lè)觀的帶有風(fēng)險(xiǎn)的創(chuàng)新的會(huì)計(jì)核算方法。

　　4.保密性與透明性

　　是指會(huì)計(jì)信息只向與公司管理活動(dòng)和資本融通活動(dòng)密切相關(guān)的人士披露，還是采取公開(kāi)的、透明的方式向更多人士披露。保密性的會(huì)計(jì)文化傾向于將會(huì)計(jì)信息作為商業(yè)秘密來(lái)處理，而透明型的會(huì)計(jì)文化則樂(lè)于公開(kāi)會(huì)計(jì)資料，展示經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

　　根據(jù)上述的分析，Gray提出了如下4個(gè)假設(shè)：（1）一個(gè)國(guó)家個(gè)人主義傾向越大，權(quán)力距離越小，不確定性回避程度越低的社會(huì)，會(huì)計(jì)職業(yè)特性越強(qiáng)。（2）一個(gè)國(guó)家集體主義傾向越大，權(quán)力距離越大，不確定性回避程度越高的社會(huì)，其統(tǒng)一性的會(huì)計(jì)價(jià)值越高。（3）一個(gè)國(guó)家不確定性回避程度越高，個(gè)人主義傾向越小，陽(yáng)剛性越低的社會(huì)，穩(wěn)健主義的會(huì)計(jì)價(jià)值越高。（4）一個(gè)國(guó)家不確定性回避程度越高，權(quán)力距離越大，個(gè)人主義傾向和陽(yáng)剛性傾向越低的社會(huì)，其保密性的會(huì)計(jì)價(jià)值越高。顯然，Gary理論框架的前提是基于“行為是文化的函數(shù)”這一命題，在這一命題下，他的理論框架可概括為：不同的文化環(huán)境→不同的會(huì)計(jì)人的塑造→不同的文化價(jià)值觀的形成→不同的會(huì)計(jì)行為方式（即會(huì)計(jì)慣例處理和會(huì)計(jì)理論研究的行為方式）。

　　二、文化對(duì)會(huì)計(jì)模式的影響

　　有一定的社會(huì)文化環(huán)境就有一定的文化模式，文化模式對(duì)會(huì)計(jì)模式的產(chǎn)生和發(fā)展有著深遠(yuǎn)的影響。一般來(lái)說(shuō)，在個(gè)人主義盛行、權(quán)距較小、陽(yáng)剛、對(duì)不明朗因素反應(yīng)較弱的文化模式下，會(huì)計(jì)模式會(huì)呈現(xiàn)出以下特征：在會(huì)計(jì)管理上，強(qiáng)調(diào)專業(yè)導(dǎo)向，行業(yè)自律，較少依靠立法和行政管理，政府的作用有限；在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，強(qiáng)調(diào)靈活性和可選擇性；在會(huì)計(jì)職業(yè)上，會(huì)計(jì)職業(yè)地位較高，具有較強(qiáng)的權(quán)威性；在財(cái)務(wù)信息披露上，偏向于透明公開(kāi)；在會(huì)計(jì)核算上，強(qiáng)調(diào)真實(shí)反映，核算方法偏向樂(lè)觀，保守程度較低。美國(guó)是典型代表。在集體主義盛行、權(quán)距較大、陰柔、對(duì)不明朗因素反應(yīng)較強(qiáng)的文化模式下，會(huì)計(jì)模式在管理上強(qiáng)調(diào)立法管理和行政管理，專業(yè)導(dǎo)向和行業(yè)自律差，政府的作用大；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)指令性、強(qiáng)制性、統(tǒng)一性；在職業(yè)上，會(huì)計(jì)職業(yè)地位較低，權(quán)威性不強(qiáng)；在信息披露上偏向保守；在會(huì)計(jì)核算上，采取保守的態(tài)度，嚴(yán)格遵循歷史成本原則，“準(zhǔn)備金”概念頻繁使用。法國(guó)、德國(guó)是典型的代表，它們的會(huì)計(jì)被形象地稱為“準(zhǔn)備會(huì)計(jì)”。一個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)模式的產(chǎn)生、發(fā)展，始終受到一定社會(huì)文化環(huán)境的影響和制約。認(rèn)識(shí)到文化模式與會(huì)計(jì)模式之間的對(duì)應(yīng)規(guī)律，才能正確地選擇合適的會(huì)計(jì)模式并發(fā)展這種會(huì)計(jì)模式，從而使會(huì)計(jì)工作更好地為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)服務(wù)。

　　我國(guó)的會(huì)計(jì)模式應(yīng)當(dāng)是具有中國(guó)特色的政府主導(dǎo)型會(huì)計(jì)模式。在會(huì)計(jì)管理上強(qiáng)調(diào)立法管理，由政府和民間會(huì)計(jì)團(tuán)體來(lái)管理會(huì)計(jì)工作；在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和實(shí)施上，強(qiáng)調(diào)指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性；會(huì)計(jì)職業(yè)應(yīng)當(dāng)也正在有著相當(dāng)大的提高，會(huì)計(jì)工作越來(lái)越受重視；在信息披露上偏向適當(dāng)暴露；在會(huì)計(jì)核算上，嚴(yán)格遵循歷史成本原則，態(tài)度較為保守�！皽�(zhǔn)備金”的概念只在一定限制條件下使用。

　　三、會(huì)計(jì)文化對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　不同的文化特征反映在了社會(huì)生活的各個(gè)方面，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)講，反映在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、內(nèi)容及執(zhí)行上。

　　1.對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的影響

　　目前世界各國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)有3類，即民間組織、官方組織和半官方組織。個(gè)人主義取向的文化決定了一個(gè)社會(huì)中會(huì)計(jì)職業(yè)界比較發(fā)達(dá)，政府對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定介入較少，集體主義取向的文化決定了一個(gè)社會(huì)中政府的統(tǒng)一會(huì)計(jì)規(guī)則比較完善和有很高的權(quán)威性，實(shí)務(wù)中較少需要職業(yè)判斷，會(huì)計(jì)職業(yè)界相對(duì)力量較弱。美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)）是民間組織，中國(guó)則是財(cái)政部，屬官方組織。美國(guó)人的個(gè)人意識(shí)較高，比較注重個(gè)人努力，會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體發(fā)達(dá)，尊重個(gè)人職業(yè)判斷，職業(yè)化程度較高，又由于其權(quán)力距離較小，強(qiáng)調(diào)平等與參與，不喜歡政府以法規(guī)形式干預(yù)企業(yè)的會(huì)計(jì)活動(dòng)，加上對(duì)不確定性回避程度低，人們比較能從容應(yīng)付風(fēng)險(xiǎn)因素和陌生事物，不喜歡用僵硬的教條規(guī)范會(huì)計(jì)行為，因此孕育較高的會(huì)計(jì)專業(yè)意識(shí)，美國(guó)強(qiáng)大的職業(yè)界完全有能力自主地制定準(zhǔn)則。中國(guó)歷來(lái)強(qiáng)調(diào)禮治秩序，尊卑有序，人們懼怕權(quán)威，服從長(zhǎng)官意志，“官大一級(jí)壓死人”，社會(huì)等級(jí)森嚴(yán)，位高權(quán)重，儒家又強(qiáng)調(diào)以“仁”“愛(ài)”為本，忍辱負(fù)重，加上人們對(duì)付風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)不強(qiáng)，造成了會(huì)計(jì)、審計(jì)人員獨(dú)立發(fā)揮職業(yè)判斷的空間狹小，會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的影響不大，所以只能由權(quán)威的政府機(jī)構(gòu)來(lái)制定準(zhǔn)則。

　　2.準(zhǔn)則制定過(guò)程也受著文化的影響

　　強(qiáng)調(diào)個(gè)人主義、權(quán)距小的社會(huì)，個(gè)人和社會(huì)組織參與意識(shí)都比較強(qiáng)，強(qiáng)調(diào)集體主義、權(quán)距大的社會(huì)，個(gè)人和社會(huì)組織參與的積極性相對(duì)不高。美國(guó)的準(zhǔn)則制定過(guò)程很復(fù)雜，要經(jīng)歷多次征求意見(jiàn)，就算發(fā)布后也要隨后審議。中國(guó)人做事一向不喜張揚(yáng)，雖然我國(guó)準(zhǔn)則制定程序是借鑒西方，準(zhǔn)則制定過(guò)程中也廣泛征求意見(jiàn)，具有一定的“公開(kāi)性”，但比起美國(guó)還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。許多會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者甚至理論工作者都反映，他們并不知道準(zhǔn)則是如何制定出來(lái)的，待見(jiàn)到時(shí)有不同看法為時(shí)已晚。即使有些曾經(jīng)參加過(guò)準(zhǔn)則討論的人也有這樣一種感覺(jué)，討論和提意見(jiàn)的時(shí)間太短，似乎來(lái)不及認(rèn)真思考，而且所提意見(jiàn)或建議也起不到什么作用。中國(guó)人含蓄、謙遜而又禮讓，保密性較高，在準(zhǔn)則制定廣泛征求意見(jiàn)時(shí)透明度不夠，外界參與意識(shí)也不強(qiáng)。

　　3.文化對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的影響

　　文化差異在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容中得到了最廣泛的體現(xiàn)。主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

　�。�1）謹(jǐn)慎程度在資產(chǎn)計(jì)量和收入費(fèi)用確認(rèn)所用的方法的選擇上，對(duì)不確定性回避程度高的社會(huì)表現(xiàn)出較強(qiáng)的保守主義傾向，對(duì)未來(lái)事件的不確定性處理比較謹(jǐn)慎；而對(duì)不確定性回避程度低的社會(huì)則保守傾向較弱。中國(guó)人屬于前者，崇尚穩(wěn)健主義，講究“有備無(wú)患”，比較謹(jǐn)慎保守。比如規(guī)定企業(yè)公司計(jì)提的8項(xiàng)準(zhǔn)備，非貨幣性交易的處理，或有事項(xiàng)的處理等等。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然也對(duì)謹(jǐn)慎原則比較重視，但在很多方面不像中國(guó)那樣過(guò)于謹(jǐn)慎。關(guān)于收入的確認(rèn)條件，中國(guó)準(zhǔn)則分成商品銷售收入和提供勞務(wù)收入等，每一部分都限制了確認(rèn)條件，缺一不可，非常復(fù)雜。美國(guó)準(zhǔn)則沒(méi)有分商品銷售和提供勞務(wù)收入來(lái)規(guī)定如何確認(rèn)，只是在第5號(hào)概念公告中提出了一個(gè)通用原則，收入確認(rèn)的條件也相對(duì)簡(jiǎn)單。對(duì)不確定性的回避程度高使中國(guó)人要求在立法時(shí)詳細(xì)，最好將所有可能的事項(xiàng)全部列上，以便逐個(gè)查證，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。謹(jǐn)慎性還體現(xiàn)在規(guī)定一些資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用確認(rèn)的時(shí)間上。

　　（2）保密性主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息的披露上。對(duì)不確定性回避程度高造成較強(qiáng)的保密傾向，而保密傾向?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)告中的信息揭示有直接的影響。中國(guó)人的對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的普遍厭惡使其保密意識(shí)很強(qiáng)，“人怕出名豬怕壯”，對(duì)公開(kāi)披露信息可能帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)非常敏感，企業(yè)及會(huì)計(jì)人員對(duì)公開(kāi)會(huì)計(jì)資料有抵觸心理。上市公司也是在第一號(hào)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方及其交易的披露》出臺(tái)以后，才勉強(qiáng)對(duì)外披露要求事項(xiàng)，而且披露仍然比美國(guó)簡(jiǎn)單。比如美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公告第57號(hào)要求揭示關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)，即使他們之間沒(méi)有交易。而中國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)與關(guān)聯(lián)方存在共同控制、重大影響時(shí)，沒(méi)有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系；當(dāng)存在控制關(guān)系時(shí)，有關(guān)聯(lián)交易的情況下要披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)，在沒(méi)有交易的情況下只披露最終控制的母公司、直接控制的母公司以及所屬于公司的關(guān)系。又如美國(guó)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方交易披露事項(xiàng)中包括“應(yīng)收高級(jí)職員、雇員或聯(lián)營(yíng)企業(yè)的票據(jù)或賬款需要單獨(dú)揭示，不包括在應(yīng)收票據(jù)或應(yīng)收賬款的總欄目下”，我國(guó)準(zhǔn)則就無(wú)此規(guī)定。

　　4.文化對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的影響

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有很大關(guān)系，由官方組織制定的準(zhǔn)則具有很高的權(quán)威性，執(zhí)行時(shí)具有強(qiáng)制性，集體意識(shí)高的社會(huì)又要求嚴(yán)格遵循法律法規(guī)，因?yàn)榧�體主義強(qiáng)調(diào)整體利益及協(xié)調(diào)，硬性規(guī)定可以減少詮釋準(zhǔn)則或自由選擇引起的爭(zhēng)議。人們權(quán)力距離過(guò)大，習(xí)慣服從長(zhǎng)官意志，所以會(huì)計(jì)人員大都愿意接受教條式的準(zhǔn)則，可以游刃的空間較小。民間組織制定的準(zhǔn)則不主張有太多的政府法令來(lái)約束會(huì)計(jì)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)影響極為廣泛，地位如日中天，容易取信于民，執(zhí)行時(shí)也較靈活，自由選擇的空間較大，但權(quán)威性較弱。

　　以上我們分析的是文化對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響，不否認(rèn)其他因素如經(jīng)濟(jì)、政治等因素對(duì)它的影響，但文化卻起著很重要的作用。文化的影響是根深蒂固的，不易動(dòng)搖的，它也通過(guò)影響其他因素影響準(zhǔn)則。隨著全球經(jīng)濟(jì)的一體化，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)也日趨重要。關(guān)于如何進(jìn)行協(xié)調(diào)，仁者見(jiàn)仁，智者見(jiàn)智，但不能忽略各國(guó)特有的文化特色。不能以國(guó)際化為借口，不顧別的國(guó)家的文化背景，強(qiáng)行推行統(tǒng)一會(huì)計(jì)模式，同時(shí)也要看到，各國(guó)的文化也是有其共性的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在某些項(xiàng)目、某些程度上還是可以協(xié)調(diào)的。我們的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不能為了協(xié)調(diào)而忽視自己的文化背景，也不能過(guò)分強(qiáng)調(diào)文化特色而閉關(guān)自守。對(duì)于外國(guó)文化我們可以做到“揚(yáng)棄”，同樣，對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則我們也能夠“取其精華，去其糟粕”，妥善處理好會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化與國(guó)家化問(wèn)題。

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