《資產(chǎn)負債表》與《國際會計準則》比較研究 

　　摘　要:“入世”在即,我國的《資產(chǎn)負債表》怎么迎接挑戰(zhàn),與國際慣例接軌,結(jié)合我國的國情,以《國際會計準則》為主要參考文件,并能充分體現(xiàn)“相關(guān)性”原則,對《資產(chǎn)負債表》中缺少的內(nèi)容加以改造說明是很必要的。 

　　我國即將加入“WTO”,為了迎接此項挑戰(zhàn),我們的一切工作都應(yīng)向國際慣例靠攏。會計———作為經(jīng)濟信息的重要記錄、加工和反映系統(tǒng),也應(yīng)按照國際慣例辦事。作為規(guī)范國際會計工作的國際會計準則,是會計國際慣例的重要組成部分。因此我國的會計確認、會計核算和會計報告應(yīng)以國際會計準則為重要指導(dǎo)文件,制定出有關(guān)的既符合我國國情又接近國際慣例的法規(guī)制度來,這樣會計方能滿足我國加入“WTO”對會計信息的要求。 

　　“相關(guān)性”原則是《企業(yè)會計準則》中規(guī)定的十二項一般原則中的一項,它要求會計信息能夠滿足各方面的需要。因此,它又稱為決策有用性原則,相關(guān)性原則要求企業(yè)會計在收集、處理、傳遞、揭露會計信息的過程中,要考慮會計信息的使用者對會計信息需要的不同特點,確保企業(yè)內(nèi)外的有關(guān)方面對會計信息的相關(guān)需要?！皣H會計準則理事會”制定的《編制和呈報財務(wù)報表的結(jié)構(gòu)》(1989年7月公布)中對財務(wù)報表的相關(guān)性也作了明確說明,指出:“為了使信息有用,信息必須與使用者的決策需要相關(guān)。當信息能夠通過幫助使用者評價過去,現(xiàn)在和未來事項或確認,更改他們過去評價從而影響到使用者的經(jīng)濟決策時,信息具有相關(guān)性。……資料要具有預(yù)測價值,不一定非要采取明確的預(yù)測形式。然而,關(guān)于過去交易和事項的資料的編列方式,可以提高根據(jù)財務(wù)報表進行預(yù)測的能力。 

　　由以上可以看出,“相關(guān)性”原則是要求財務(wù)報告在列示報告內(nèi)容時要充分考慮報告使用者對會計信息的各方面要求,對哪些應(yīng)該列示,哪些不應(yīng)該列示,哪些該詳細報告,哪些該粗略報告作細致研究,使財務(wù)報告能充分滿足各方面的需要。我國現(xiàn)行的“資產(chǎn)負債表”基本體現(xiàn)了相關(guān)性原則,所提供的資料基本能滿足大多數(shù)報告使用者對會計信息的使用要求。但筆者認為和《國際會計準則第5號———財務(wù)報表應(yīng)揭示的信息》比較起來,還存在以下幾方面的差距。對此,筆者對照1976年10月公布、1994年11月格式重排的《國際會計準則第5號———財務(wù)報表應(yīng)揭示的信息》(以下簡稱《5號準則》),結(jié)合我國的具體情況,試就我國現(xiàn)在的資產(chǎn)負債表基礎(chǔ)上應(yīng)增加的內(nèi)容作一簡單的說明: 

　　《5號準則》中對資產(chǎn)負表一般情況的揭示第10條規(guī)定,應(yīng)揭示以下內(nèi)容:(1)關(guān)于資產(chǎn)所有權(quán)的限制;(2)為負債方面所作的擔(dān)保;(3)為退休金和退休計劃費提取準備金的方法;(4)或有資產(chǎn)和或有負債;(5)為未來資本支出所承諾的金額。對比起來,結(jié)合我國具體情況,筆者以為,現(xiàn)我國資產(chǎn)負債表中缺少第(2)項即負債方面所作的擔(dān)保,這一內(nèi)容,在我國的經(jīng)濟生活中大量存在,而且也是影響企業(yè)財務(wù)狀況的一大因素,它是組成企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的一主要元素,若不加以揭示,勢必掩蓋企業(yè)真實的財務(wù)狀況,使報表的使用者不能確實了解企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險從而作出錯誤的決策,也使會計報表因不能提供各使用者所需要的資料而違背“相關(guān)性”原則。另外對于第(5)項,筆者以為應(yīng)在報表說明中加以單獨揭示。 

　　《5號準則》第12條對其他長期資產(chǎn)要求揭示的內(nèi)容中,對長期投資要求分別反映對所屬公司的投資,對聯(lián)營企業(yè)的投資和其他投資,并要求若對上市公司的投資,如果市場價值和報表金額不同時,要說明市場價值,這樣作主要是為了分清各投資對象,同時也為了真實地反映投資的價值,有利于各報表使用者正確地判斷企業(yè)的投資情況和企業(yè)的整體價值,而我國現(xiàn)行報表中缺少對這方面的反映。 

　　《5號準則》第12條對長期應(yīng)收帳款中,要求對“應(yīng)收董事款”、“公司內(nèi)部(為公司與其附屬公司間及對所屬公司與總公司或集團其他附屬公司間)之間應(yīng)收帳款”和“應(yīng)收聯(lián)營公司帳款”要單獨予以反映,這樣作的目的主要是剔除企業(yè)集團內(nèi)部的及聯(lián)營單位的長期應(yīng)收款對長期應(yīng)收帳款的影響,從而正確地反映企業(yè)真正對外的長期應(yīng)收帳款,以便正確地辨認這項資產(chǎn),使報表的使用者能準確地知道企業(yè)真正的長期債權(quán)資產(chǎn)而不被集團內(nèi)部和聯(lián)營單位的債權(quán)所迷惑,在我國現(xiàn)行的報表中沒有這方面的反映?！?號準則》第12條還要求對商譽單獨予以揭示,因為商譽不同于其他無形資產(chǎn),在現(xiàn)行制度下只有在企業(yè)兼并拍賣時方能產(chǎn)生,比較其他無形資產(chǎn)來具有更大的不確定性,它不能獨立于企業(yè)存在,是“最無形的無形資產(chǎn)”,在會計的處理上至今都是一個較為棘手的問題,因此,如果企業(yè)存在商譽,理應(yīng)在報表中單獨予以揭示,而現(xiàn)行報表沒有這方面的反映。 

　　《5號準則》第13條是關(guān)于流動資產(chǎn)方面應(yīng)在資產(chǎn)負債表中列示的內(nèi)容,和我國現(xiàn)行報表比較起來,《5號準則》要求對不能立刻動用的現(xiàn)金(如被銀行凍結(jié)的金額)應(yīng)單獨揭示,其目的正確反映企業(yè)可以動用的貨幣資金數(shù)額,便于正確分析企業(yè)的償債能力,現(xiàn)金支付能力等,以便正確評價企業(yè)的財務(wù)狀況,現(xiàn)行報表缺少這方面內(nèi)容。另外《5號準則》第13條中要求對應(yīng)收帳款中的“應(yīng)收董事款,公司內(nèi)部之間的應(yīng)收帳款”要單獨列示,其目的和上面的長期應(yīng)收帳款一樣,而現(xiàn)行報表中缺少這方面內(nèi)容。《5號準則》第14條是對長期負債應(yīng)單獨予以揭示的內(nèi)容加以規(guī)定,比較起來,我國現(xiàn)行報表缺少以下內(nèi)容: 

　?、佟?號準則》要求對于借款應(yīng)分擔(dān)存借款和未擔(dān)保借款,以便準確地判別企業(yè)長期借款的性質(zhì),正確地評價企業(yè)財務(wù)狀況。 

　?、凇?號準則》要求應(yīng)單獨列示“公司之間的借款”、“從聯(lián)營公司借來的貸款”,其目的使報表使用者了解各種借款的真正來源,分清哪些是內(nèi)部單位或聯(lián)營單位借的,哪些是企業(yè)真正的從外部借來的款項,以便作出正確判斷。 

　　③《5號準則》要求對利息、償還條件、契約條款、從屬條件、兌換特點和未攤銷的溢價或折價,應(yīng)作必要說明,其目的是使報表使用者能對企業(yè)的長期負債有比較全面,準確的了解,從而使他們作出正確的判斷和決策。 

　　《5號準則》第15條是對流動負債應(yīng)單獨在資產(chǎn)負債表中予以提示內(nèi)容加以規(guī)定,其中要求對“應(yīng)付董事款”、“公司內(nèi)部之間的應(yīng)付帳款”和“應(yīng)付聯(lián)營公司帳款”予以單獨揭示,其目的也是為了剔除因內(nèi)部債務(wù)或與聯(lián)營單位的債務(wù)對企業(yè)的流動負債的影響,正確、全面地反映企業(yè)的流動負債,而現(xiàn)行報表沒有這方面的內(nèi)容。 

　　《5號準則》第17條是對所有者權(quán)益在資產(chǎn)負債表中的列示項目的規(guī)定應(yīng)單獨予以揭示項目有很多,筆者認為,通過和現(xiàn)有的資產(chǎn)負債表比較以及我國會計核算實務(wù)和會計報告使用者對會計信息的需要,我國現(xiàn)有資產(chǎn)負債表至少應(yīng)增加以下項目:①未收足資本,反映企業(yè)資本到位情況,同時也反映企業(yè)以后的發(fā)展?jié)摿?②累計未付優(yōu)先股股利,反映企業(yè)剩余未分配利潤的真實水平,因為優(yōu)先股股利最終都要分配出去,它將影響剩余利潤;③購回的股份;④股票溢價,反映企業(yè)股票溢價發(fā)行情況;⑤價值重估盈余,反映企業(yè)反映企業(yè)因法定財產(chǎn)重估增值的情況,它和第④點結(jié)合起來,充分反映企業(yè)資本公積的來源組成情況。 

　　通過以上比較分析,結(jié)合我國具體情況,在現(xiàn)有資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)進行增添合并項目,筆者試列示改造后的資產(chǎn)負債表格式如后:(其中斜體字為新增加項目)另外應(yīng)該在財務(wù)報表說明書或者報表附注中應(yīng)增設(shè)以下內(nèi)容: 

　　1. 將來一年中準備支付的資本性支出。 

　　2. 企業(yè)負債的利息率償還條件契約條件,從屬條件和發(fā)到長期債券的兌換特點。