召回制度（Recall），就是投放市場(chǎng)的產(chǎn)品，發(fā)現(xiàn)由于當(dāng)時(shí)不可預(yù)見的設(shè)計(jì)或制造方面的原因，存在缺陷，不符合有關(guān)的法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)，有可能導(dǎo)致安全及環(huán)保問(wèn)題，廠家回收已投放市場(chǎng)的產(chǎn)品進(jìn)行改造或處理，以消除事故隱患。同時(shí)，廠家還有義務(wù)讓用戶及時(shí)了解有關(guān)情況。象前些時(shí)候。日本三菱投放中國(guó)市場(chǎng)的三菱帕杰羅越野車就因質(zhì)量問(wèn)題釀成車禍而同意免費(fèi)維修和更換，就屬于召回性質(zhì)。但這只是產(chǎn)品質(zhì)量賠償意義上的，還不是制度上的安全召回。隨著我國(guó)加入WTO，建立產(chǎn)品召回制度勢(shì)在必行，因而研究與召回制度相關(guān)的法律法規(guī)和涉及的會(huì)計(jì)問(wèn)題就有其迫切性。

    召回制度不同于一般的產(chǎn)品質(zhì)量保證，它發(fā)生的概率很小，在發(fā)生前很難對(duì)它的可能影響的范圍、金額作出合理估計(jì)；而一旦發(fā)生，它又會(huì)對(duì)制造廠商的損益產(chǎn)生重大影響。召回制度對(duì)會(huì)計(jì)的影響主要涉及召回事件發(fā)生前、發(fā)生時(shí)和發(fā)生后。集中在如何對(duì)與召回有關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。

    一、召回發(fā)生前的會(huì)計(jì)問(wèn)題

    召回發(fā)生前又可分為被召回產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售兩個(gè)時(shí)間段。在產(chǎn)品的生產(chǎn)階段，盡管可能已有設(shè)計(jì)或結(jié)構(gòu)上的缺陷，但由于產(chǎn)品并未流出企業(yè)，不可能給消費(fèi)者帶來(lái)任何損失，因此也就不可能導(dǎo)致企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流出。這時(shí)，不管生產(chǎn)的產(chǎn)品以后是否召回，都只需按正常的步驟歸集成本和費(fèi)用，無(wú)需任何特別的會(huì)計(jì)處理。

    而在銷售階段，就有很多可供探討之處。因?yàn)榇藭r(shí)產(chǎn)品已流出企業(yè)，如果產(chǎn)品存在質(zhì)量缺陷，那么以后所有的與之相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流出的隱患，就從銷售這一時(shí)點(diǎn)起埋下。企業(yè)不可能對(duì)尚未出售的產(chǎn)品或勞務(wù)提供任何擔(dān)保，因此銷售時(shí)點(diǎn)是召回制度對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)影響的起點(diǎn)。在銷售時(shí)點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)預(yù)估確認(rèn)未來(lái)可能的經(jīng)濟(jì)利益流出，即預(yù)提可能發(fā)生的召回成本，并計(jì)入當(dāng)期的費(fèi)用。

    銷售時(shí)預(yù)提一定費(fèi)用的做法符合多項(xiàng)會(huì)計(jì)原則：從會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性來(lái)看，銷售時(shí)預(yù)提一定費(fèi)用的做法預(yù)測(cè)了未來(lái)可能的損失，提供給報(bào)表使用者更多決策有用的信息；從會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則來(lái)看，當(dāng)期應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用不論款項(xiàng)是否實(shí)際支付，都應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；從會(huì)計(jì)的配比原則來(lái)看，收入應(yīng)與相應(yīng)的成本、費(fèi)用相配合，企業(yè)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流出是與當(dāng)期的收入密切相關(guān)的；從謹(jǐn)慎性原則來(lái)看，也應(yīng)在召回發(fā)生前合理地估計(jì)并確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用，起到風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)警和實(shí)際發(fā)生時(shí)的緩沖作用；從重要性原則來(lái)看，召回一旦發(fā)生，所涉及的范圍和金額將嚴(yán)重影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，對(duì)經(jīng)營(yíng)決策產(chǎn)生重大影響，理應(yīng)采取一系列與召回制度有關(guān)的特定的會(huì)計(jì)程序和方法。

    召回一旦發(fā)生，是對(duì)企業(yè)產(chǎn)品中某種型號(hào)產(chǎn)品的全部回收，而事先又不能確知是哪種型號(hào)的產(chǎn)品，因此只能對(duì)該類產(chǎn)品全部計(jì)提一定的準(zhǔn)備，以緩沖未來(lái)可能的損失。這更像是一種會(huì)計(jì)上的保險(xiǎn)，通過(guò)對(duì)某類產(chǎn)品按銷售額計(jì)提“保險(xiǎn)”，并最終使用在該類產(chǎn)品下的某種型號(hào)的產(chǎn)品召回服務(wù)上。

    當(dāng)明確了企業(yè)應(yīng)在銷售時(shí)預(yù)估未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流出，并計(jì)入當(dāng)期損益，則如前所述，該預(yù)提可能發(fā)生的召回成本就是一項(xiàng)負(fù)債；又因其所支付的對(duì)象、金額、時(shí)間，乃至是否真正發(fā)生都不確定，因此只可能是或有負(fù)債。由于這是與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)的支出，如果把它計(jì)入產(chǎn)品成本，會(huì)高估存貨價(jià)值，虛增資產(chǎn)。而且根據(jù)上述分析可知，召回制度對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)影響的起點(diǎn)是銷售，因此它只可能計(jì)入與該銷售時(shí)間段有關(guān)的期間費(fèi)用——營(yíng)業(yè)費(fèi)用，并在期末財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中，對(duì)或有負(fù)債計(jì)提的比例、金額、未來(lái)可能的影響等做出說(shuō)明。

    對(duì)于具體預(yù)估入帳的金額，我們應(yīng)參考其他已施行召回制度的國(guó)家，在同類產(chǎn)品中發(fā)生的時(shí)間和金額，并結(jié)合我國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)現(xiàn)狀、銷售量情況和企業(yè)的實(shí)際承受力，由財(cái)政部門定出指導(dǎo)性的按該類產(chǎn)品銷售額計(jì)提的比例。也許持不同意見者會(huì)認(rèn)為，這樣估計(jì)違背了客觀性原則。但事實(shí)上，幾乎所有的會(huì)計(jì)處理方法都是在多種會(huì)計(jì)原則或多種會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征相互權(quán)衡后的選擇。在這里以犧牲一定程度會(huì)計(jì)信息的可靠性而獲取更多的相關(guān)性，并能同時(shí)符合權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比等多種原則，應(yīng)該說(shuō)仍是較為理想的一種選擇。

    二、召回發(fā)生時(shí)的會(huì)計(jì)問(wèn)題

    在產(chǎn)品實(shí)際召回時(shí)，相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)主要涉及公告費(fèi)、派遣人員的費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)、代用品的租借或消耗，以及訴訟、賠償?shù)扰c召回有關(guān)的事項(xiàng)發(fā)生的費(fèi)用、支出。由于在該類產(chǎn)品的銷售時(shí)已計(jì)提了一定比例的損失準(zhǔn)備，作了會(huì)計(jì)上的“保險(xiǎn)”，因此這些支出應(yīng)當(dāng)沖減原先預(yù)提的“保險(xiǎn)”：“或有負(fù)債——產(chǎn)品召回準(zhǔn)備”，表明在以前認(rèn)為“可能的經(jīng)濟(jì)利益流出”成為現(xiàn)實(shí)。這種沖減在實(shí)際上又可分為兩種情況：第一種情況，原先預(yù)提的或有負(fù)債足以沖減即期發(fā)生的各項(xiàng)召回支出；第二種情況，原先預(yù)提的或有負(fù)債尚不足以沖減即期的各項(xiàng)支出。

    問(wèn)題在于第二種情況應(yīng)如何處置超出原計(jì)提數(shù)的那部分支出。筆者以為需分自愿召回和政府強(qiáng)制召回兩種情形來(lái)分別處理。在自愿召回的情況下，企業(yè)的出發(fā)點(diǎn)是為了維護(hù)自身的品牌效應(yīng)，向消費(fèi)者負(fù)責(zé)，提高顧客滿意度的主動(dòng)行為，以保持企業(yè)在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。這種行為從長(zhǎng)期來(lái)看，能夠給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，因此可以考慮作為遞延資產(chǎn)，按新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，可以在“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目?jī)?nèi)于未來(lái)若干年內(nèi)分期攤銷。這種做法既符合會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的定義，也是從會(huì)計(jì)政策上對(duì)企業(yè)主動(dòng)召回這一積極行為的肯定（因?yàn)槟苁蛊髽I(yè)業(yè)績(jī)顯得平穩(wěn)，不至于在當(dāng)期就確認(rèn)巨額費(fèi)用）。而對(duì)于政府強(qiáng)制性召回，會(huì)計(jì)上應(yīng)要求對(duì)超過(guò)預(yù)提數(shù)的部分一次性計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。這主要是基于既定的法律法規(guī)制度，對(duì)這部分不足以為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的支出即期費(fèi)用化而不能資本化。這樣的會(huì)計(jì)政策設(shè)計(jì)，能夠促使企業(yè)在有缺陷產(chǎn)品發(fā)生，需要召回，而且涉及金額巨大的值況下，從會(huì)計(jì)政策選擇的有利出發(fā)，施行主動(dòng)召回。

    三、產(chǎn)品召回后的會(huì)計(jì)問(wèn)題

    在產(chǎn)品召回后，主要涉及召回產(chǎn)品的維修、改造、修復(fù)后出售或回收后報(bào)廢。表面上看來(lái)，這似乎類似于產(chǎn)成品經(jīng)檢驗(yàn)后發(fā)現(xiàn)的可修復(fù)或不可修復(fù)的廢品損失。其實(shí)不然。從“廢品損失”帳戶設(shè)置的目的來(lái)看，是為了加強(qiáng)對(duì)生產(chǎn)損失的控制，促使企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理層及時(shí)分析造成損失的原因。而召回產(chǎn)品的損失歸入“廢品損失”非但不能起到應(yīng)有的作用，且因“廢品損失”最終攤?cè)肷a(chǎn)成本而虛增資產(chǎn)，影響正常產(chǎn)品成本構(gòu)成。從發(fā)生的可能性來(lái)看，廢品損失的發(fā)生是較為經(jīng)常的，而且分散在各批產(chǎn)品中；而產(chǎn)品召回是整批同型號(hào)產(chǎn)品的召回，其支出不可能由召回后的同型號(hào)產(chǎn)品來(lái)分擔(dān)。從發(fā)生的性質(zhì)來(lái)看，廢品損失是企業(yè)在當(dāng)時(shí)的生產(chǎn)技術(shù)條件下能夠發(fā)現(xiàn)并檢測(cè)出的；而召回產(chǎn)品在當(dāng)時(shí)的技術(shù)水平下很難被企業(yè)所發(fā)現(xiàn)并檢測(cè)出。因此兩者不能相提并論。

    對(duì)于召回的產(chǎn)品，企業(yè)可能退賠或經(jīng)短暫維修后繼續(xù)交給消費(fèi)者使用。對(duì)于退賠，應(yīng)確認(rèn)為銷售退回，并轉(zhuǎn)回相應(yīng)的成本；企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“產(chǎn)成品——召回產(chǎn)品”二級(jí)科目來(lái)核算召回產(chǎn)品形成的存貨。如果召回產(chǎn)品維修、改造后交給消費(fèi)者或繼續(xù)銷售的，應(yīng)把維修、改造的成本單獨(dú)歸集后轉(zhuǎn)入“產(chǎn)成品——召回產(chǎn)品”。如果原先計(jì)提的“或有負(fù)債——產(chǎn)品召回準(zhǔn)備”在被召回時(shí)所發(fā)生的相關(guān)支出沖減后仍有余額的，可用以沖減“產(chǎn)成品——召回產(chǎn)品”，直至余額為0.“產(chǎn)成品——召回產(chǎn)品”抵減了或有負(fù)債余額后仍高于產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按照穩(wěn)健原則，設(shè)置“缺陷（或召回）產(chǎn)品損失”科目，減少當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，以使“產(chǎn)成品——召回產(chǎn)品”的計(jì)價(jià)符合資產(chǎn)定義。如果產(chǎn)品召回后直接報(bào)廢的，應(yīng)以扣除殘料等收入后的凈損失，全部計(jì)入當(dāng)期的“缺陷產(chǎn)品損失”，減少當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。維修成本在抵減“或有負(fù)債——產(chǎn)品召回準(zhǔn)備”的余額后，按以前年度累積的該型號(hào)產(chǎn)品的銷售毛利限度內(nèi)計(jì)入生產(chǎn)成本；在抵減“或有負(fù)債——產(chǎn)品召回準(zhǔn)備”的余額和以前年度累積的該型號(hào)產(chǎn)品的銷售毛利限度外的維修成本應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期的“缺陷產(chǎn)品損失”，減少當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。

    在當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中應(yīng)對(duì)該型號(hào)產(chǎn)品召回后是退還貨款、回收經(jīng)維修后繼續(xù)供消費(fèi)者使用、回收經(jīng)改造后繼續(xù)銷售、直接報(bào)廢，以及召回后所涉及的相關(guān)成本、召回產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值、殘料收入、缺陷產(chǎn)品損失的金額等作出披露說(shuō)明。