一、引言

　　美國(guó)上市公司安然（Enron），這家在《財(cái)富》雜志全球500家大公司中排名第七，不久前還被華爾街的分析員強(qiáng)列推薦“買入”的明星企業(yè)一夜之間轟然崩塌，于2001年12月2日根據(jù)“美國(guó)破產(chǎn)法”第十一章規(guī)定，向紐約破產(chǎn)法申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)，創(chuàng)下美國(guó)歷史上最大宗的公司破產(chǎn)案記錄。對(duì)于這樣一家頗具國(guó)際影響的能源交易商陷入破產(chǎn)的消息震動(dòng)了國(guó)際金融市場(chǎng)，美國(guó)股市和債券市場(chǎng)受到嚴(yán)重打擊。目前安然整個(gè)事件尚未了結(jié)，相信最終美證交會(huì)（SEC）和美司法部門會(huì)做出結(jié)論。在此事件中，作為國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信扮演了極不光彩的角色。當(dāng)然，這不是一起簡(jiǎn)單的企業(yè)破產(chǎn)案，除了涉及安達(dá)信會(huì)計(jì)造假之外，甚至涉及到美國(guó)證交會(huì)、白宮政要……拋卻政治等其它方面的牽連，單就安達(dá)信會(huì)計(jì)造假事件，談?wù)劰P者的反思和啟示。

　　二、從安然造假事件反思上市公司會(huì)計(jì)現(xiàn)狀

　�。ㄒ唬┭髸�(huì)計(jì)師事務(wù)所的公信力不容質(zhì)疑么

　　目前，人們普遍認(rèn)為包括安達(dá)信在內(nèi)的國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公信力是不容質(zhì)疑的。就在不久前，中國(guó)證監(jiān)會(huì)等有關(guān)部門還發(fā)布規(guī)定，A股公司在股票發(fā)行上市或上市后再籌資時(shí)，必須由國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)行補(bǔ)充審計(jì)（雙重審計(jì)）。而現(xiàn)在，令人尷尬的是，作為國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信，卻在其中扮演了極不光彩的角色，公然替安然公司進(jìn)行會(huì)計(jì)造假，還銷毀了安然破產(chǎn)案中的債務(wù)審計(jì)資料。安然案件的具體細(xì)節(jié)還在調(diào)查之中，單就銷毀安然破產(chǎn)案中債務(wù)審計(jì)資料而言，這至少說明了安達(dá)信沒有達(dá)到會(huì)計(jì)審核的起碼標(biāo)準(zhǔn)，按照慣例客戶的所有相關(guān)資料至少要保持3～4年。更令人吃驚的是，就在安然事件發(fā)生不久，又曝出了美國(guó)環(huán)球電訊公司破產(chǎn)案，其審計(jì)公司又是安達(dá)信。

　　如果原來我們還相信以國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所百年累積的公信力，那么安然事件的曝光似乎打破了這種幻想。2001年6月，安達(dá)信就被控“欺騙及偽造賬目”，被華盛頓聯(lián)邦法庭處以700萬美元罰款，同時(shí)，安達(dá)信一位資深會(huì)計(jì)師被罰永遠(yuǎn)出局。身為控方的美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）說，安達(dá)信在1993年-1996年期間“明知故犯”、“不顧后果”地為垃圾處理公司提供慮假的審計(jì)報(bào)告，把該公司的收入膨脹了10多億美元。這種做法明顯給投資者以錯(cuò)誤導(dǎo)向的財(cái)務(wù)報(bào)告。實(shí)際上，只要人們預(yù)期到自己的行為不會(huì)受到法律或其他相關(guān)法律的制裁，而這項(xiàng)行為又對(duì)自己有利時(shí)，沒有人會(huì)不這么做。

　　隨著安達(dá)信替安然會(huì)計(jì)造假事件的曝光，這不由得讓人想起了去年在股市上掀起軒然大波的銀廣夏事件，二者何其相似！就像銀廣夏事件一下子使為其做審計(jì)的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為媒體焦點(diǎn)一樣，為安然公司審計(jì)的安達(dá)信現(xiàn)在也是焦頭爛額。聯(lián)想到銀廣夏事件前后，國(guó)內(nèi)相關(guān)政策一直向包括安達(dá)信在內(nèi)的國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所傾斜，現(xiàn)在讓人覺得很有反思的必要。實(shí)際上，五大所在中國(guó)面臨的執(zhí)業(yè)環(huán)境與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一樣的，我們沒理由相信國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所，一定比國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更有資歷格去做中國(guó)上市公司的審計(jì)工作。

　　（二）管理和監(jiān)督制度上是否存在缺陷

　　針對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)造假，筆者認(rèn)為應(yīng)消除現(xiàn)有的管理和監(jiān)控制度缺陷而不是一味指責(zé)國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而重建中國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的公信力。

　　1.公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷。眾所周知，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，必然導(dǎo)致上市公司的投資者與管理層之間存在著嚴(yán)重的信息不對(duì)稱。按照經(jīng)濟(jì)博弈理論的觀點(diǎn)，上市公司作為會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)者和提供者與市場(chǎng)各利益主體即投資者、債權(quán)人、社會(huì)公眾等構(gòu)成博弈的一方和多方，各方出于利益和需求的動(dòng)機(jī)，均選擇有利于自己的策略并付諸實(shí)施。由于會(huì)計(jì)信息供給和使用者雙方對(duì)會(huì)計(jì)信息的掌握存在差異，形成會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱性。信息生產(chǎn)者正是利用這種信息優(yōu)勢(shì)的不對(duì)稱性，向外界坡露對(duì)自己有用的信息使自己獲利甚至進(jìn)行舞弊和欺詐。因而，信息不對(duì)稱是會(huì)計(jì)造假的誘因之一，并可能帶來不利選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題。完善的公司治理結(jié)構(gòu)，可通過權(quán)力分配、權(quán)力制衡和信息披露等機(jī)制，迫使管理層釋放信息，均衡信息分布，以避免不利選擇和化解道德風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.現(xiàn)行的注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度危及了社會(huì)審計(jì)的獨(dú)立性。如果說公司治理是解決信息不對(duì)稱問題的內(nèi)部制度安排，那么，社會(huì)審計(jì)則是解決信息不對(duì)稱問題的外部安排。由注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)，即可對(duì)管理層的會(huì)計(jì)信息編報(bào)權(quán)力進(jìn)行約束，也可督促管理層充分披露會(huì)計(jì)信息解決管理層與投資者之間的信息失衡問題。為什么諸如銀廣夏、ST黎明等惡性造假事件首先由新聞界揭露出來，而不是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師最先發(fā)現(xiàn)？答案不言而喻。筆者認(rèn)為，新聞?dòng)浾咚鶕碛械莫?dú)立性，正是注冊(cè)會(huì)計(jì)師所沒有的，獨(dú)立性是社會(huì)審計(jì)的靈魂，離開了獨(dú)立性，社會(huì)審計(jì)鑒證功能就不可能發(fā)揮，并有可能使上市公司的會(huì)計(jì)造假更具欺騙性。應(yīng)該指出的是，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任制度存在著嚴(yán)重缺陷，嚴(yán)重危及了社會(huì)審計(jì)的獨(dú)立性。盡管根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)的要求，上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須經(jīng)過股東大會(huì)批準(zhǔn)，但在內(nèi)部人控制現(xiàn)象普遍存在的情況下，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的真正權(quán)力實(shí)際上掌握在管理層手中。

　　3.目前國(guó)內(nèi)審計(jì)師承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)幾乎為零。“五大所”在美國(guó)、西歐等發(fā)達(dá)國(guó)家具有較高聲譽(yù)，是巨大執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)錘煉來的。20世紀(jì)六七十年代的一波訴訟浪潮，使得會(huì)計(jì)職業(yè)界認(rèn)識(shí)到審計(jì)師最大的問題是訴訟風(fēng)險(xiǎn)，是否接受審計(jì)聘約以及如何進(jìn)行審計(jì)，首要考慮的是：潛在風(fēng)險(xiǎn)有多大？公司能否承受？由此“五大所”等國(guó)際會(huì)計(jì)公司進(jìn)入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)時(shí)期。而在中國(guó)，在最高人民法院出臺(tái)《關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)通知》之前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)際上是不用承擔(dān)民事賠償責(zé)任的。即使在《通知》出臺(tái)以后，也仍然存在操作性問題。比如，投資者如何證明自己的損失與“虛假陳述”有關(guān)？如果不是由辯方舉證，民事賠償責(zé)任仍然很難落實(shí)到審計(jì)師頭上。試想一下，在美國(guó)如此之嚴(yán)的法律環(huán)境下安達(dá)信仍敢以身試法，那么在中國(guó)現(xiàn)今“寬松”的監(jiān)管之中，我們有什么理由相信“五大所”一定更值得信賴呢？而“五大所”在中國(guó)面臨的執(zhí)業(yè)環(huán)境與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一樣的，把審計(jì)業(yè)務(wù)交給“五大所”并不會(huì)改變上述的制度缺陷。

　　4.會(huì)計(jì)制度和證券市場(chǎng)規(guī)則落后于時(shí)代發(fā)展。會(huì)計(jì)制度、證券市場(chǎng)規(guī)則等方面的滯后給會(huì)計(jì)的審計(jì)工作帶來困難，隨即也產(chǎn)生了各種不相容性。這種不相容性不僅體現(xiàn)在會(huì)計(jì)制度和證券市場(chǎng)規(guī)則不能跟上經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的需要，更重要的是會(huì)計(jì)在原有模式下不可能也不完全服務(wù)于由于各利益主體迅速產(chǎn)生帶來的對(duì)會(huì)計(jì)信息全方位的需求。

　　（三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師似乎更注重的是形式而非實(shí)質(zhì)

　　雖然會(huì)計(jì)規(guī)則在數(shù)量上與日俱增，而且越來越復(fù)雜，但會(huì)計(jì)師有時(shí)更關(guān)注所報(bào)告內(nèi)容的形式而不是實(shí)質(zhì)，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。會(huì)計(jì)信息失真從產(chǎn)生過程看，分為會(huì)計(jì)事項(xiàng)失真和會(huì)計(jì)信息失真。會(huì)計(jì)事項(xiàng)失真是指會(huì)計(jì)事項(xiàng)未能真實(shí)反映客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，會(huì)計(jì)事項(xiàng)本身就不真實(shí)，從而引起會(huì)計(jì)信息失真即“假賬真算”。會(huì)計(jì)信息失真是指會(huì)計(jì)事項(xiàng)真實(shí)反映了客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，但由于會(huì)計(jì)外理過程中的錯(cuò)誤引起會(huì)計(jì)信息失真即“真賬假算”。當(dāng)然也有二者同時(shí)存在的可能，即“假賬假算”。我國(guó)會(huì)計(jì)信息的所謂“失真”，主要并非由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)法規(guī)本身不健全，問題出在會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)背景上。注冊(cè)會(huì)計(jì)師似乎可在不違反會(huì)計(jì)法規(guī)的前提下進(jìn)行“假賬真算”。這種真實(shí)地反映虛假的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)報(bào)告模式，使投資人接觸到大量的信息垃圾卻不能理解當(dāng)前正在發(fā)生什么和未來可能發(fā)生什么。

　　（四）造假成本與造假收益的不對(duì)稱助長(zhǎng)了會(huì)計(jì)造假

　　拋開道德和法制觀念，會(huì)計(jì)造假也可以從“造假經(jīng)濟(jì)學(xué)”的角度來解釋，虛假會(huì)計(jì)信息的大量存在，表明證券市場(chǎng)和上市公司存在著對(duì)虛假會(huì)計(jì)信息的旺盛需求。既然有需求，就必然有供給。對(duì)于造假者而言，有造假的預(yù)期成本大大低于造假的預(yù)期收益，造假者就有博弈的理由和沖動(dòng)。即使會(huì)計(jì)造假被發(fā)現(xiàn)，所付出的代價(jià)（受到行政處罰和民事賠償）也是較有限的。因而，當(dāng)前我國(guó)證券市場(chǎng)上會(huì)計(jì)造假的成本是微不足道的，往往被上市公司的大股東和管理忽略不計(jì)。而與造假成本相比，會(huì)計(jì)造假所帶來的收益呈幾何級(jí)數(shù)增長(zhǎng)。最近一段時(shí)期證券市場(chǎng)“圈錢”運(yùn)動(dòng)中暴露出的眾多“變臉”現(xiàn)象（指上市、配股、增發(fā)不久就發(fā)生業(yè)績(jī)滑坡或虧損），以另一個(gè)角度證明了會(huì)計(jì)造假的收益效應(yīng)。

　　（五）數(shù)字游戲-資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易使會(huì)計(jì)淪為“魔術(shù)”

　　我國(guó)某些上市公司，經(jīng)過資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易，將“紅色業(yè)績(jī)”（虧損）變成“藍(lán)色業(yè)績(jī)”（盈利）簡(jiǎn)直易如反掌，象在玩“數(shù)字游戲”。最顯著特點(diǎn)是不等價(jià)交換，交換的結(jié)果是大股東向上市公司肆無忌憚地進(jìn)行利潤(rùn)輸送。從本質(zhì)上看，這種手段與銀廣夏會(huì)計(jì)造假并沒有太大的區(qū)別，兩者都是在玩“數(shù)字游戲”，只不過前者做法因法律法規(guī)和會(huì)計(jì)規(guī)范的不完善而被披上合法的外衣。更不可思議的是，上市公司利用資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)，只要大言不慚地“廣而告之”（充分披露）便可逃脫被制裁的命運(yùn)。以資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易之名，行會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾之實(shí)的現(xiàn)象如不能及時(shí)被制止，會(huì)計(jì)終究有一天會(huì)淪為“魔術(shù)”。

　　三、根治我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)造假的對(duì)策

　　我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和發(fā)展，在資源配置方面起到了重要作用。但由于上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面存在問題，造成理性的投資者對(duì)證券市場(chǎng)信心不足，影響了我國(guó)證券市場(chǎng)的進(jìn)一步發(fā)展。從安達(dá)信替安然會(huì)計(jì)造假事件可以看出：某些上市公司會(huì)計(jì)信息造假，虛構(gòu)利潤(rùn)，玩數(shù)字游戲，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，蓄意欺騙利益相關(guān)者這是國(guó)內(nèi)外普遍存在的問題。而會(huì)計(jì)信息失真所帶來的經(jīng)濟(jì)后果是十分嚴(yán)重的，它將引起投資決策失誤和社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的無效配置，使交易費(fèi)用越來越高昂，最終導(dǎo)致交易的停頓，企業(yè)由于無法籌資而破產(chǎn)，銀行倒閉，失業(yè)率高，物資短缺，物價(jià)飛漲，整個(gè)社會(huì)將陷入嚴(yán)重經(jīng)濟(jì)危機(jī)之中。如何根治我國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)造假，筆者擬從會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的角度提出若干對(duì)策。

　　（一）要求上市公司建立獨(dú)立董事制度

　　由獨(dú)立董事組成審計(jì)委員會(huì)，同時(shí)加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的建設(shè)，發(fā)揮監(jiān)事會(huì)作用是非常必要的。目前，董事會(huì)成員中董事“不懂事”的情況比較普遍，不能很好地發(fā)揮監(jiān)督作用，董事會(huì)中的成員大部分就是公司的經(jīng)理或大股東所派，從而形成了事實(shí)上的“內(nèi)部人控制”或僅代表大股東的利益，出現(xiàn)董事會(huì)和經(jīng)理合謀操縱財(cái)務(wù)報(bào)告或“一言堂”現(xiàn)象。另外，我國(guó)已有知名專家、學(xué)者在上市公司中擔(dān)任獨(dú)立董事，但由于制度上沒有明確獨(dú)立董事的職責(zé)，獨(dú)立董事的作用沒有真正體現(xiàn)出來。應(yīng)由獨(dú)立董事組成審計(jì)委員會(huì)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行監(jiān)督，同時(shí)，為使董事會(huì)中的審計(jì)委員會(huì)執(zhí)行自身的職責(zé)，應(yīng)在公司章程中明確審計(jì)委員會(huì)的功能和職責(zé)，并在年度報(bào)告和股東大會(huì)報(bào)告中披露執(zhí)行情況。對(duì)于出任審計(jì)委員會(huì)成員的獨(dú)立董事的任職資格要強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力兩個(gè)方面的要求。筆者認(rèn)為由監(jiān)事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)共同擔(dān)負(fù)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督職責(zé)是目前制度安排下的一個(gè)理性選擇。

　　（二）上市公司應(yīng)重新確立內(nèi)部審計(jì)的地位，發(fā)揮其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督作用

　　我國(guó)實(shí)務(wù)界僅將內(nèi)部審計(jì)（有時(shí)被稱為稽核部門）作為公司經(jīng)理人員對(duì)下級(jí)單位財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)的監(jiān)督手段，內(nèi)部審計(jì)部門向公司經(jīng)理人員負(fù)責(zé)并報(bào)告。在這種情況下，如果內(nèi)部審計(jì)師發(fā)現(xiàn)公司管理人員蓄意操縱財(cái)務(wù)報(bào)告，即使他有良好的職業(yè)道德也無能為力。這樣，內(nèi)部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)有的監(jiān)督作用其實(shí)是名存實(shí)亡。要改變這種狀況，上市公司首先必須對(duì)內(nèi)部控制有正確的理解。內(nèi)部控制并不是僅僅防止、發(fā)現(xiàn)、改正下級(jí)員工的舞弊和差錯(cuò)，它應(yīng)該是一個(gè)整體結(jié)構(gòu)，包括防止、發(fā)現(xiàn)、改正經(jīng)理人員的舞弊和差錯(cuò)。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的一部分，它的一個(gè)重要功能就是監(jiān)督經(jīng)理人員的行為。要真正發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督作用，就必須使內(nèi)部審計(jì)向監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)。

　　（三）加強(qiáng)外部審計(jì)師的獨(dú)立性

　　在證券市場(chǎng)中，外部審計(jì)師在提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可信性、增強(qiáng)投資者對(duì)證券市場(chǎng)的信心、維護(hù)證券市場(chǎng)的秩序方面起著重要作用。但是，由于我國(guó)上市公司“內(nèi)部人控制”程度較重，事務(wù)所的聘任、續(xù)聘、解聘一般是由經(jīng)理人員決定，使得外部審計(jì)師缺乏獨(dú)立性。要徹底改變這一狀況，首先必須完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，改變公司“內(nèi)部人控制”和大股東“一言堂”的現(xiàn)象。我國(guó)《公司法》及其他相關(guān)法律已賦予了股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)選聘外部審計(jì)師的職權(quán)。筆者認(rèn)為，只有獨(dú)立董事會(huì)組成的審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)聯(lián)手，才能對(duì)抗“內(nèi)部人控制和”一言堂“。具體來講，可暫時(shí)終止由上市公司自行聘任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的做法，改由監(jiān)管部門或證券交易所委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)：實(shí)行上市公司審計(jì)輪換制，每隔幾年強(qiáng)制性更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以免注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司過于親密而喪失獨(dú)立性；建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事賠償機(jī)制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因串通舞弊或重大過失而不能發(fā)現(xiàn)上市公司重大會(huì)計(jì)造假，致使投資者和債權(quán)人蒙受損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任，加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過失成本。

　　此外，外部審計(jì)師不僅要關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可接受性，而且還要審查會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用的質(zhì)量，并就此問題同審計(jì)委員會(huì)交流，這樣才會(huì)提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。

　　（四）健全會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自律機(jī)制

　　我國(guó)會(huì)計(jì)市場(chǎng)的無序和不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性產(chǎn)生了巨大的負(fù)面影響。它為上市公司購買審計(jì)意見提供了條件，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在市場(chǎng)的壓力與法律責(zé)任之間左右為難。這種被扭曲了的聘任制度不僅降低了一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)敏感性，而且淡化了注冊(cè)會(huì)計(jì)對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任感。這除了應(yīng)加強(qiáng)外部審計(jì)的獨(dú)立性之外還應(yīng)健全我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自律機(jī)制，這就要求將外在組織、制度安排與內(nèi)在體驗(yàn)、意志和諧統(tǒng)一。如果沒有外在組織、制度安排而僅靠職業(yè)良心、意志等，自律機(jī)制的作用將是有限的；同時(shí)，還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將經(jīng)濟(jì)目標(biāo)與道德目標(biāo)相統(tǒng)一。只有達(dá)到實(shí)事求是、客觀公正的境界才能提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力，提高經(jīng)濟(jì)效益。筆者建議：一是，建立健全我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自律組織，在中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)下設(shè)會(huì)計(jì)‘職業(yè)道德研究組，并設(shè)相應(yīng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自律組織，具體負(fù)責(zé)全國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的自律事務(wù)管理工作。二是制定中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)道德準(zhǔn)則，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)需要自律性規(guī)范。

　　（五）提供前瞻性的會(huì)計(jì)信息

　　瞬息萬變的證券市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的實(shí)效性提出了要求，會(huì)計(jì)信息不僅要有及時(shí)性，還應(yīng)具前瞻性。缺乏前瞻性的會(huì)計(jì)信息不能全面反映企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)與挑戰(zhàn)，“向后看的會(huì)計(jì)”是短視的、片面的，應(yīng)注重“向前看的會(huì)計(jì)�！�21世紀(jì)是以知識(shí)經(jīng)濟(jì)為主導(dǎo)的社會(huì)，會(huì)計(jì)所提供的信息應(yīng)適應(yīng)新社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)展的要求。

　　（六）中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)實(shí)行強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，積極開拓海外業(yè)務(wù)，提高國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力

　　我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的改制剛剛完成，正處于調(diào)整發(fā)展時(shí)期。而國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所大多有一百多年的歷史，在服務(wù)質(zhì)量、執(zhí)業(yè)規(guī)程、風(fēng)險(xiǎn)控制和內(nèi)部管理等方面，已積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，并形成了一整套科學(xué)的管理體系，加上其自身資本積累已達(dá)到較高水平，具有了較強(qiáng)的民事賠償能力。但我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立時(shí)間短，自身的形象和信譽(yù)尚未完全建立起來，資本積累有限，民事賠償能力很弱，這些說明，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在工作方法、手段、質(zhì)量控制、人員素質(zhì)以及事務(wù)所的規(guī)模、資金力量、國(guó)際知名度等方面與國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是相距甚遠(yuǎn)。能否對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)市計(jì)咨詢服務(wù)將是未來我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間角逐的焦點(diǎn)。因?yàn)橹袊?guó)入世后，將吸引更多的國(guó)際跨國(guó)公司進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)，更多的中國(guó)跨國(guó)公司也將參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)。隨著國(guó)際業(yè)務(wù)需求的增長(zhǎng)勢(shì)必為中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來無限商機(jī)。所以在減少風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)與國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合作，同時(shí)讓國(guó)內(nèi)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，培育具有較強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力的會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)。另外，還要積極開拓海外業(yè)務(wù)，提高國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力，也就能夠提高在國(guó)際市場(chǎng)上的公信力。

　　（七）保護(hù)和扶持國(guó)內(nèi)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)

　　面對(duì)加入WTO后變幻莫測(cè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望也在增加。在強(qiáng)大的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)面前，國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提高公信力的同時(shí)，我國(guó)有關(guān)部門也應(yīng)適當(dāng)保護(hù)和扶持國(guó)內(nèi)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，因?yàn)楫吘箛?guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在熟悉國(guó)內(nèi)事務(wù)方面有“相對(duì)優(yōu)勢(shì)”，而不應(yīng)“崇洋媚外”。雖然我國(guó)出現(xiàn)了類似瓊民源、ST鄭百文、銀廣夏、ST黎明等舞弊丑聞和會(huì)計(jì)造假惡性案件，影響了國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公信力，但我們也應(yīng)從“最具公信力的國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信替上市公司會(huì)計(jì)造假”事件中得到啟示：上市公司會(huì)計(jì)信息造假，并不是我國(guó)所特有的現(xiàn)象。所以，隨著加入WTO，會(huì)計(jì)市場(chǎng)的開放，我國(guó)有關(guān)部門應(yīng)適當(dāng)保護(hù)和扶持國(guó)內(nèi)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。

　　除了以上幾方面以外，當(dāng)然，還有其它方面也值得注意，比如：我們還應(yīng)凈化會(huì)計(jì)信息的需求環(huán)境，建立一個(gè)公平、公正的會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)，使信息使用者有會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的內(nèi)在要求，從而從供給和需求兩方面杜絕會(huì)計(jì)信息的失真；隨著中國(guó)加入WTO，經(jīng)濟(jì)國(guó)際化時(shí)代的到來，會(huì)計(jì)服務(wù)也國(guó)際化，這就要求我們建立一套集開放型與包容性于一體的會(huì)計(jì)制度等等。近幾年，從中央領(lǐng)導(dǎo)到各級(jí)政府都十分重視會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，會(huì)計(jì)“打假”的呼聲很高，會(huì)計(jì)信息使用者意識(shí)到：會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是會(huì)計(jì)可靠性的基本保障，真實(shí)性是會(huì)計(jì)信息的生命。而且相關(guān)部門已看到問題的嚴(yán)重性，也出臺(tái)了有關(guān)政策，比如新近推出了上市公司董事及高級(jí)職員責(zé)任保險(xiǎn)制，以提高上市公司的公信力。

　　提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，使財(cái)務(wù)報(bào)告反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界所共同追求的夢(mèng)想。雖然從現(xiàn)實(shí)意義上說，由于人的有限理性，要完全達(dá)到這一目標(biāo)是不可能的。但是，資本市場(chǎng)發(fā)揮資源配制的作用的前提是信息披露的公開性和公平性。因此，我們要有將“不可能完成的任務(wù)”進(jìn)行到底的勇氣，堅(jiān)決反對(duì)數(shù)學(xué)游戲，不能讓類似安達(dá)信替安然會(huì)計(jì)造假事件以及類似事件在中國(guó)重演，同時(shí)應(yīng)提高我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公信力，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，以維護(hù)資本的安全有效。

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