提要

　　近年來,隨著改革的深化和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,加入世界貿(mào)易組織（WTO）日益臨近,我國的金融業(yè)正進(jìn)入重大轉(zhuǎn)折時(shí)期。一些新興的商業(yè)銀行、外資銀行、保險(xiǎn)公司正在或即將迅速進(jìn)入我國市場(chǎng),形成越來越激烈的競(jìng)爭局面。然而,目前我國金融企業(yè)存在著不良資產(chǎn)問題,國有獨(dú)資商業(yè)銀行資本充足率較低,有的企業(yè)潛伏著一定的金融風(fēng)險(xiǎn)�？v觀世界金融業(yè)興衰的案例,我們認(rèn)識(shí)到,金融業(yè)的發(fā)展及其風(fēng)險(xiǎn)的防范與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)披露相關(guān)。當(dāng)一個(gè)國家金融業(yè)將與國際金融相融的時(shí)候,應(yīng)當(dāng)重視會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)披露。本文擬就我國金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的幾個(gè)問題進(jìn)行探討。

　　金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的目的及現(xiàn)實(shí)意義

　�。ㄒ唬┞鋵�(shí)“十五”計(jì)劃綱要,完善穩(wěn)健的會(huì)計(jì)制度,提高金融資產(chǎn)質(zhì)量,適應(yīng)我國深化金融企業(yè)股份制改革的要求

　　第九屆全國人民代表大會(huì)第四次會(huì)議通過的《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十個(gè)五年計(jì)劃綱要》指出,“對(duì)國有獨(dú)資商業(yè)銀行進(jìn)行綜合改革,有條件的國有獨(dú)資商業(yè)銀行可以改組為國家控股的股份制商業(yè)銀行,建立風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制,提高競(jìng)爭能力�！�完善金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu),形成嚴(yán)格約束與有效激勵(lì)相統(tǒng)一的經(jīng)營機(jī)制,完善穩(wěn)健的會(huì)計(jì)制度,提高金融資產(chǎn)質(zhì)量”。由此可見,落實(shí)“十五”計(jì)劃綱要,應(yīng)當(dāng)是金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的首要目的。通過金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革,完善穩(wěn)健的會(huì)計(jì)制度,為金融企業(yè)進(jìn)行股份制改造和綜合改革奠定基礎(chǔ)。

　　最近,中國人民銀行有關(guān)負(fù)責(zé)人指出,我國的國有獨(dú)資商業(yè)銀行改制要分三步走：第一步,國有獨(dú)資商業(yè)銀行應(yīng)盡快按產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)分明、政企分開、管理科學(xué)的原則,完善國有獨(dú)資公司體制,建立法人治理結(jié)構(gòu),成為真正意義上的國有獨(dú)資公司。第二步,進(jìn)行股份制改組。在完善國有獨(dú)資公司體制基礎(chǔ)上,對(duì)具備條件的國有獨(dú)資商業(yè)銀行進(jìn)行股份制改造。國家對(duì)改組后的四家銀行可以先絕對(duì)控股,后相對(duì)控股。在國家控股的前提下,按一定比例廣泛吸收內(nèi)外資企業(yè)參股,同時(shí)組建若干基金,吸收自然人資金組建基金法人對(duì)銀行參股。第三步創(chuàng)造條件分步上市。符合條件的銀行可以采取整體與分拆相結(jié)合的方式,分行別、分步驟上市。實(shí)踐證明,公司制是現(xiàn)代企業(yè)制度的一種有效組織形式�，F(xiàn)代企業(yè)制度不僅適用于一般企業(yè),也適用于金融企業(yè)。

　　90年代初,我國開始建立資本市場(chǎng),對(duì)國有企業(yè)實(shí)行股份制改造,財(cái)政部于1992年發(fā)布了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,1998年修訂為《股份有限公司會(huì)計(jì)制度———會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》,2000年為《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。會(huì)計(jì)制度的逐步完善和改革,對(duì)我國的資本市場(chǎng)和國有企業(yè)股份制改造發(fā)揮了至關(guān)重要的作用。金融企業(yè)的股份制改造和規(guī)范上市,同樣需要加快金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的步伐。
　
　�。ǘ�）改革金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,增強(qiáng)會(huì)計(jì)披露的透明度,防范金融風(fēng)險(xiǎn)

　　1998年12月,聯(lián)合國貿(mào)易和發(fā)展會(huì)議的一份名為《會(huì)計(jì)披露在東亞金融危機(jī)中所扮演的角色：應(yīng)吸取的教訓(xùn)》的研究報(bào)告,對(duì)亞洲金融危機(jī)的一般特征、金融危機(jī)爆發(fā)的直接原因、會(huì)計(jì)在金融危機(jī)預(yù)警中應(yīng)發(fā)揮的作用、與金融危機(jī)有關(guān)的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等做了深入的研究,還對(duì)南朝鮮、泰國、印度尼西亞、馬來西亞、菲律賓和日本的90家最大的銀行和企業(yè)現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)同國際公認(rèn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行了比較,并提出了各種有助于提高會(huì)計(jì)披露質(zhì)量和透明度的建議。

　　這份研究報(bào)告指出,東亞地區(qū)眾多金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)的破產(chǎn)或?yàn)l臨破產(chǎn),是因過分依賴外幣借款,以及缺乏透明度和經(jīng)管責(zé)任而造成的。披露不充分雖然不是造成金融危機(jī)的主要因素,但它確實(shí)對(duì)危機(jī)爆發(fā)的廣度和深度產(chǎn)生了相當(dāng)程度的負(fù)面影響。財(cái)務(wù)報(bào)告是最可靠的也是最容易取得的有關(guān)企業(yè)信息的媒介物,缺乏充分的會(huì)計(jì)披露,投資者和債權(quán)人就無法及時(shí)取得必要的信息,以判斷企業(yè)成功與否。在遭受金融危機(jī)襲擊的國家,企業(yè)和銀行在內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理中存在種種缺陷,與缺乏適當(dāng)?shù)呐�露要求有一定的關(guān)系。多數(shù)亞洲國家的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)在會(huì)計(jì)披露時(shí)沒有遵循或符合國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。長期以來,大多數(shù)國際投資者忽視了這一缺陷,巨額的外國資本（債務(wù)性和權(quán)益性資本）仍源源不斷地流入亞洲國家。

　　1997年的亞洲金融危機(jī)對(duì)我國的金融業(yè)敲響了警鐘。危機(jī)的沉痛教訓(xùn)向我們展示了這樣一個(gè)事實(shí),一個(gè)國家的金融體系健全與否,直接關(guān)系到一國經(jīng)濟(jì)的安全。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是金融體系的重要組成部分,在建立和完善金融體系的過程中,還需要重視對(duì)金融企業(yè)會(huì)計(jì)問題的研究,提高金融業(yè)會(huì)計(jì)披露的透明度,以防范金融風(fēng)險(xiǎn)。

　�。ㄈ�）適應(yīng)WTO的要求,實(shí)現(xiàn)金融企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際化

　　近年來,世界經(jīng)濟(jì)日趨一體化。各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,必須融入國際經(jīng)濟(jì)潮流。加入WTO是我國經(jīng)濟(jì)融入國際經(jīng)濟(jì)的重要體現(xiàn),同時(shí)要求我國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)。一方面便于國外投資者更好地了解我國企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和發(fā)展?jié)摿�；另一方面也便于我國企業(yè)在國際資本市場(chǎng)籌集資金。

　　著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家厲以寧教授最近指出,我國國有商業(yè)銀行不良資產(chǎn)比例較高,但是,目前由于居民儲(chǔ)蓄存款的注入還不會(huì)出現(xiàn)問題。加入WTO兩年后,外資銀行可從事企業(yè)貸款,五年后可以從事人民幣存款業(yè)務(wù)。如果那時(shí)居民將一部分錢存入外資銀行,國有商業(yè)銀行不良資產(chǎn)比例較高的問題就會(huì)暴露出來。因此,國有銀行必須加快改革步伐。

　　就會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)而言,目前,我國企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革基本實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際化,上市銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的主要方面也采用了國際通行的做法。但是,適應(yīng)加入WTO的要求,還必須對(duì)我國各類金融企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題進(jìn)行系統(tǒng)的研究,全面改革金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度,迎接WTO的挑戰(zhàn)。

　　金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的基本思路

　�。ㄒ唬┙鹑谄髽I(yè)會(huì)計(jì)改革是我國會(huì)計(jì)核算制度改革總體的組成部分

　　2000年7月31日,財(cái)政部會(huì)計(jì)司以財(cái)會(huì)函��2000��6號(hào)印發(fā)了“關(guān)于對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度改革征求意見的函”,函中指出：黨的十五屆四中全會(huì)提出的“建立健全全國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度”的精神,為深化企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度改革指明了方向；《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》為深化企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度改革提供了重要的法律依據(jù)。為貫徹落實(shí)黨的十五屆四中全會(huì)精神和《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的規(guī)定,適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求,在繼續(xù)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí),財(cái)政部擬對(duì)會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行改革。改革的總體思路是：①打破行業(yè)、所有制、組織形式和經(jīng)營方式的界限,建立統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度,適用于除金融企業(yè)以外的大、中型企業(yè),并在此基礎(chǔ)上對(duì)各個(gè)行業(yè)、企業(yè)的特性業(yè)務(wù),擬定各個(gè)專業(yè)核算辦法；②針對(duì)小規(guī)模企業(yè)的特點(diǎn),制定小企業(yè)會(huì)計(jì)制度；③考慮到金融企業(yè)經(jīng)營的特殊性,制定金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

　　（二）金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度的適用范圍及框架結(jié)構(gòu)

　　本人認(rèn)為,改革后統(tǒng)一的金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度,應(yīng)適用于經(jīng)中國人民銀行、中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)和中國保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)批準(zhǔn),在中華人民共和國境內(nèi)注冊(cè)的政策性銀行、商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司、信托投資公司、財(cái)務(wù)公司、金融租賃公司和城鄉(xiāng)信用社等經(jīng)營金融業(yè)務(wù)的企業(yè),金融資產(chǎn)管理公司除外。

　　金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度的框架結(jié)構(gòu)擬以《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》為基礎(chǔ),借鑒國際慣例,結(jié)合我國各類金融企業(yè)的特點(diǎn),分別資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等會(huì)計(jì)要素,以及有關(guān)金融業(yè)務(wù)事項(xiàng)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告,以條款的方式做出全面系統(tǒng)的規(guī)定。按照這種框架形成的會(huì)計(jì)制度,我們暫稱之為《總制度》。

    對(duì)于是否以《總制度》為依據(jù)制定各類金融企業(yè)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表,目前存在不同看法。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,金融企業(yè)有了《總制度》,不必分別各類金融企業(yè)制定各自的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表體系。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,為了增強(qiáng)金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的操作性,除《總制度》之外,還應(yīng)當(dāng)分別具有代表性的金融企業(yè),如商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司等制定各自的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表體系。財(cái)政部1998年發(fā)布的《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》和1999年發(fā)布的《證券公司會(huì)計(jì)制度》主體內(nèi)容仍然適用,《總制度》發(fā)布之后,再對(duì)其作必要的補(bǔ)充即可。我國的商業(yè)銀行,有國有獨(dú)資商業(yè)銀行、股份制商業(yè)銀行、城市商業(yè)銀行,其中深圳發(fā)展銀行、上海浦東發(fā)展銀行和中國民生銀行已經(jīng)上市,近期可能還會(huì)有些商業(yè)銀行上市,如果只有一個(gè)《總制度》,操作性不強(qiáng),金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的若干政策是很難落到實(shí)處的。鑒于上述情況,《總制度》建立之后,是否制定會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表體系,應(yīng)當(dāng)充分聽取相關(guān)金融企業(yè)的意見。本人傾向于后一種觀點(diǎn)。

　�。ㄈ�）金融企業(yè)基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　金融企業(yè)基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度都是國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的組成部分,由財(cái)政部制定并公布。兩者的主要區(qū)別在于：一是準(zhǔn)則規(guī)定比較原則,制度規(guī)定比較具體,操作性強(qiáng)。二是準(zhǔn)則的形式比較符合國際方面閱讀,制度形式比較符合中國人的思維方式和習(xí)慣。三是準(zhǔn)則要相對(duì)穩(wěn)定,制度及其補(bǔ)充規(guī)定具有應(yīng)急、靈活的特點(diǎn)。準(zhǔn)則和制度之間最大的差別在于原則和具體之分,因此準(zhǔn)則和制度中相同內(nèi)容的規(guī)定必須一致,不能相互矛盾。實(shí)際上,兩者之間是相互補(bǔ)充、各有側(cè)重、缺一不可的互動(dòng)關(guān)系。

　　金融企業(yè)基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則至少應(yīng)當(dāng)考慮以下項(xiàng)目：

　　1.銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　1995年,財(cái)政部印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第X號(hào)———銀行基本業(yè)務(wù)》（征求意見稿）。在征求意見稿的形成過程中,中國人民銀行和一些商業(yè)銀行為此付出了不少心血。據(jù)了解,此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革,將根據(jù)我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定規(guī)劃,以財(cái)政部1995年印發(fā)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第X號(hào)———銀行基本業(yè)務(wù)》（征求意見稿）為基礎(chǔ),借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)、第32號(hào)和第39號(hào)的有關(guān)規(guī)定,結(jié)合現(xiàn)階段我國商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)發(fā)展情況,完成包括表外業(yè)務(wù)在內(nèi)的有利于防范商業(yè)銀行經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度要求的銀行基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,作為中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的組成部分。

　　2.保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　針對(duì)各類保險(xiǎn)基本業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理加以規(guī)范,如財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、人壽保險(xiǎn)、再保險(xiǎn)等。在制訂此項(xiàng)準(zhǔn)則過程中,應(yīng)當(dāng)充分借鑒國際保險(xiǎn)業(yè)會(huì)計(jì)的通行做法,結(jié)合我國的實(shí)際情況,有利于提高保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

　�。ㄋ模┙鹑谄髽I(yè)會(huì)計(jì)改革需要處理好與稅收制度的關(guān)系

　　總體而言,應(yīng)當(dāng)貫徹會(huì)計(jì)改革與稅收制度相分離的原則。因?yàn)閮烧邔儆诓煌�的體系,不能混淆。會(huì)計(jì)制度是為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、完整,為會(huì)計(jì)信息的使用者提供決策所需的信息,從而實(shí)現(xiàn)合理配置資源和規(guī)范經(jīng)濟(jì)秩序等目標(biāo)；而稅收制度的目的是為了實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平稅負(fù)、培植稅源、調(diào)控經(jīng)濟(jì)、增加財(cái)政收入等。會(huì)計(jì)制度提供的基礎(chǔ)性會(huì)計(jì)資料是納稅的主要依據(jù),但由于兩者規(guī)范的目的不同,按會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的會(huì)計(jì)利潤（利潤總額）和按稅收制度計(jì)算的計(jì)稅利潤（應(yīng)納稅所得額）會(huì)出現(xiàn)不一致的情況。比如,改革后,貸款呆賬準(zhǔn)備的提取與核銷,將由總行根據(jù)貸款資產(chǎn)的實(shí)際情況自行確定,這就必然會(huì)出現(xiàn)按會(huì)計(jì)規(guī)定提取的貸款呆賬準(zhǔn)備與稅收制度允許在稅前扣除的數(shù)額不一致。在這種情況下,銀行應(yīng)按會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算,計(jì)算繳納所得稅時(shí)再按稅收制度進(jìn)行納稅調(diào)整。這樣處理與國際通行做法一致。

　　（五）金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革需要處理好與財(cái)務(wù)制度的關(guān)系

　　在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下,我國長期以來形成了一套傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理模式,會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量均由國家財(cái)務(wù)制度規(guī)定,會(huì)計(jì)制度只是按照財(cái)務(wù)規(guī)定進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。雖然1993年進(jìn)行了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革,但是,當(dāng)時(shí)的行業(yè)會(huì)計(jì)制度并沒有完全解決會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量問題,仍然只規(guī)定會(huì)計(jì)記錄和報(bào)告,這種會(huì)計(jì)制度本質(zhì)上是規(guī)范簿記的內(nèi)容。究其原因,主要是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下國家實(shí)行統(tǒng)收統(tǒng)支,成本開支范圍由國家規(guī)定,利潤全部上交國家,虧損由國家彌補(bǔ)。企業(yè)完成國家計(jì)劃是主要的,很少擁有財(cái)務(wù)決策自主權(quán),也就談不上會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量,會(huì)計(jì)的主要任務(wù)是記錄和報(bào)告。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展至今,企業(yè)實(shí)行了自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展,特別是國有企業(yè)公司制改革之后,重大問題由股東大會(huì)、董事會(huì)決定,會(huì)計(jì)的內(nèi)容也隨之發(fā)生了重大變化,客觀上要求恢復(fù)其本來面目,即對(duì)會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的全部內(nèi)容,應(yīng)由會(huì)計(jì)制度作出規(guī)定,這與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家的通行做法也是一致的。

　　金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的主要內(nèi)容

　　（一）嚴(yán)格按照資產(chǎn)定義,合理確認(rèn)各類金融企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值,確保資產(chǎn)價(jià)值真實(shí)可靠,提高資產(chǎn)質(zhì)量

　　2000年6月21日,朱�杌�總理以國務(wù)院令簽發(fā)的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》,其中第9條規(guī)定：“資產(chǎn),是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”。此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革應(yīng)當(dāng)按照這一定義對(duì)各類金融企業(yè)的資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量作出規(guī)定。

　　1.貸款呆賬準(zhǔn)備的提取及呆賬核銷是金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的核心問題之一。改革的目標(biāo)是以財(cái)政部2000年規(guī)定的上市銀行貸款呆賬準(zhǔn)備政策（財(cái)會(huì)��2000��20號(hào)文件）為基礎(chǔ),規(guī)定金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)貸款對(duì)象的財(cái)務(wù)和經(jīng)營管理情況,以及貸款的逾期期限等因素,分析其風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性,借鑒國際通行的做法,合理計(jì)提貸款呆賬準(zhǔn)備。金融企業(yè)按照上述原則和方法提取貸款呆賬準(zhǔn)備后,不應(yīng)再提取壞賬準(zhǔn)備。國外一些國家提取貸款呆賬準(zhǔn)備的種類有普通呆賬準(zhǔn)備（或一般呆賬準(zhǔn)備）、專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備和特別呆賬準(zhǔn)備（或國家風(fēng)險(xiǎn)貸款準(zhǔn)備）,按照巴塞爾協(xié)議的規(guī)定,普通呆賬準(zhǔn)備金可作為銀行的附屬資本計(jì)算資本充足率,而專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備則要從銀行的資本組成中扣除,這也是此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革需要考慮的問題。

　　對(duì)于貸款呆賬的核銷,上市銀行要據(jù)財(cái)會(huì)��2000��20號(hào)文件的規(guī)定,按照管理權(quán)限分別由董事會(huì)或股東大會(huì)批準(zhǔn)后于年度終了前予以處理,不得掛賬；其他金融企業(yè)總行（總公司）本級(jí)和直屬機(jī)構(gòu)發(fā)生的貸款呆賬損失,按有關(guān)規(guī)定,經(jīng)逐戶、逐級(jí)上報(bào),由總行（總公司）本級(jí)和直屬機(jī)構(gòu)報(bào)經(jīng)其所在地財(cái)政專員辦審核后,由總行（總公司）審批核銷。

　　2.金融企業(yè)的投資主要指證券公司的自營證券和信托投資公司的長期投資。按照國際會(huì)計(jì)慣例,自營證券應(yīng)在期末時(shí)按市價(jià)法或成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià),并在分類的基礎(chǔ)上計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。我國某些投資公司的對(duì)外投資,由于種種原因,投出時(shí)缺乏可行性研究和科學(xué)論證,投出的資金沒有收益或收益很低,甚至投資本金也無法收回,發(fā)生永久性減值,投資公司倒閉、清算、破產(chǎn)的案例時(shí)有發(fā)生。為此,強(qiáng)化對(duì)投資公司的法人治理結(jié)構(gòu)、提高其自身的管理水平,搞好內(nèi)控制度建設(shè)是當(dāng)務(wù)之急,與此同時(shí),規(guī)范投資公司的長期股權(quán)投資也成為此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的一個(gè)重要方面。

　　投資公司的長期投資應(yīng)當(dāng)分別不同情況,采用成本法或權(quán)益法核算其投資收益。長期投資如果發(fā)生減值,應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備。

　　3.金融企業(yè)的抵押資產(chǎn)及其處置是金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容。應(yīng)當(dāng)充分借鑒國際會(huì)計(jì)慣例,結(jié)合我國的實(shí)際情況,規(guī)定抵押資產(chǎn)處置的會(huì)計(jì)處理方法。

　�。ǘ�）按照負(fù)債的定義,合理確認(rèn)和計(jì)量金融企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債,充分披露或有事項(xiàng)

　　近年來,國外一些銀行因操作衍生金融工具不當(dāng)而蒙受巨額虧損、乃至倒閉的案例比比皆是。同時(shí),表外業(yè)務(wù)呈現(xiàn)逐漸擴(kuò)大和發(fā)展的趨勢(shì),種類越來越多,規(guī)模也越來越大。無庸置疑,以衍生金融工具為代表的表外業(yè)務(wù)是一把“雙刃劍”,經(jīng)營得好會(huì)帶來較高的收益,否則會(huì)蒙受巨額損失。1995年英國巴林銀行倒閉,起因就在于其新加坡交易員尼克·里森違規(guī)買入大量期貨,造成高達(dá)10億美元的巨額虧損。我國金融企業(yè)也存在著的大量的表外業(yè)務(wù),其中絕大部分屬于或有事項(xiàng),如各種擔(dān)保業(yè)務(wù)、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票等等,期貨等衍生金融工具也在嘗試。實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中,也已出現(xiàn)過由于或有事項(xiàng)給金融企業(yè)造成巨額損失的案例。

　　金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革,借鑒國際會(huì)計(jì)慣例,對(duì)發(fā)生或有損失可能性較大的或有事項(xiàng),應(yīng)在表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量或有損失和預(yù)計(jì)負(fù)債。除此之外,總結(jié)和吸收亞洲金融危機(jī)的教訓(xùn),制度中還應(yīng)強(qiáng)調(diào)對(duì)金融企業(yè)各類或有事項(xiàng)、發(fā)生巨額損失的可能性等相關(guān)內(nèi)容,作出充分的會(huì)計(jì)披露的規(guī)定。

　　（三）金融企業(yè)所有者權(quán)益的核算應(yīng)當(dāng)考慮股份制改革的要求,兼顧巴塞爾協(xié)議的規(guī)定

　　金融企業(yè)股份制改革在所有者權(quán)益方面的要求與其他企業(yè)基本相同,即：以《公司法》為依據(jù),設(shè)定所有者權(quán)益的構(gòu)成,包括實(shí)收資本或股本、資本公積、盈余公積和未分配利潤等。但金融企業(yè)的注冊(cè)資本的最低限額及相關(guān)問題,還應(yīng)當(dāng)注意與《商業(yè)銀行法》、《保險(xiǎn)法》等金融法律的協(xié)調(diào)。

　　巴塞爾協(xié)議是當(dāng)代商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債管理理論的綜合和發(fā)展,對(duì)世界各國的銀行業(yè)都產(chǎn)生了深刻的影響。我國是國際清算銀行的成員國,中國人民銀行也簽署了協(xié)議,表明我國的中央銀行認(rèn)同巴塞爾協(xié)議規(guī)定的資本充足率8%的標(biāo)準(zhǔn),其中核心資本不得低于4%,附屬資本不得超過核心資本的100%,并用這一標(biāo)準(zhǔn)監(jiān)管我國的各類商業(yè)銀行。我國商業(yè)銀行的主要矛盾在于資本不足,因此,研究資本的充足程度,如何籌集與充實(shí)資本以及相關(guān)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題,是此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革需要加以考慮的。

　�。ㄋ模└鶕�(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件,改革我國金融企業(yè)利息收入的確認(rèn)問題

　　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,收入的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)符合：①與交易相聯(lián)系的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；②收入的金額能夠可靠地計(jì)量。

　　金融企業(yè)的利息收入和保費(fèi)收入,應(yīng)當(dāng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,并符合收入的確認(rèn)條件。對(duì)于應(yīng)收利息自結(jié)息日起一定期間（如90天）未能收回的部分,已經(jīng)不符合國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,應(yīng)當(dāng)停止繼續(xù)確認(rèn)利息收入,待實(shí)際收回時(shí)再計(jì)入當(dāng)期損益；同時(shí),對(duì)于在此之前已經(jīng)入賬但尚未收回的貸款利息,應(yīng)沖減當(dāng)期利息收入。

　　對(duì)于逾期貸款的利息的會(huì)計(jì)處理問題,也需要一并研究,通盤考慮。

　�。ㄎ澹╆P(guān)于我國金融企業(yè)支出及相關(guān)費(fèi)用損失的改革問題

　　金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)和計(jì)量利息支出、保費(fèi)支出等相關(guān)支出。其他費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量在貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、重要性原則的前提下,應(yīng)當(dāng)重視謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則的運(yùn)用。比如,金融企業(yè)的開辦費(fèi),應(yīng)當(dāng)在開始經(jīng)營的當(dāng)月起一次計(jì)入開始經(jīng)營當(dāng)月的損益。再如,不符合資產(chǎn)定義的遞延資產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)列入當(dāng)期損益。又如,金融企業(yè)清查的各種財(cái)產(chǎn)的損溢,應(yīng)于期末前查明原因,并根據(jù)企業(yè)的管理權(quán)限,經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì),或經(jīng)理（行長）會(huì)議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)后,在期末結(jié)賬前處理完畢,計(jì)入當(dāng)期損益。在期末結(jié)賬前尚未經(jīng)批準(zhǔn)的,在對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)先按上述規(guī)定進(jìn)行處理,并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作出說明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致的,調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)。

　�。�六）保險(xiǎn)公司提存和轉(zhuǎn)回的未決賠款準(zhǔn)備金、未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、長期責(zé)任準(zhǔn)備金、壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、總準(zhǔn)備金等各項(xiàng)準(zhǔn)備金制度,應(yīng)當(dāng)與國際保險(xiǎn)業(yè)的通行做法相協(xié)調(diào)。

　�。ㄆ撸┙鹑谄髽I(yè)外幣業(yè)務(wù)的核算,是采用分賬制還是統(tǒng)賬制,需要借鑒國際慣例再作進(jìn)一步的研究。

　�。ò耍┴�(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的重要組成部分,需要對(duì)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告體系進(jìn)行改革

　　1.根據(jù)《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》,金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)編制和對(duì)外提供真實(shí)、完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書組成。會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、利潤分配表、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及核銷明細(xì)表等報(bào)表。金融企業(yè)對(duì)其他單位投資如占該單位資本總額50%以上（不含50%）,或雖然占該單位注冊(cè)資本總額不足50%但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的,應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原則和方法,按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度中有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定執(zhí)行。

　　2.金融企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表附注,除了披露所采用的會(huì)計(jì)政策等共性內(nèi)容之外,應(yīng)當(dāng)充分披露各類表外業(yè)務(wù)及其潛在的金融風(fēng)險(xiǎn)。

　　3.上市的金融企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露中期報(bào)告。

　　以上初步列示了此次金融企業(yè)會(huì)計(jì)改革的主要內(nèi)容。這只是提供一種框架,起到拋磚引玉的作用。實(shí)際上,改革的內(nèi)容是極其豐富的,需要大家共同努力。