問題一：在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，對合并報(bào)表范圍內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)進(jìn)行相應(yīng)的合并抵銷時(shí)，經(jīng)常會(huì)碰到關(guān)聯(lián)方一方會(huì)計(jì)報(bào)表反映有應(yīng)付（應(yīng)收）關(guān)聯(lián)方票據(jù)，而對應(yīng)的另一關(guān)聯(lián)方會(huì)計(jì)報(bào)表卻無反映相應(yīng)的應(yīng)收（應(yīng)付）關(guān)聯(lián)方票據(jù)的情況。對于商業(yè)匯票會(huì)計(jì)核算與反映中的這種不對稱的關(guān)聯(lián)方往來情況，會(huì)計(jì)上該如何處理呢？解析：一般情況下，作為付款方的關(guān)聯(lián)方（例如A公司）簽發(fā)商業(yè)匯票給收款方的關(guān)聯(lián)方（例如B公司），A公司賬面反映為“應(yīng)付票據(jù)——關(guān)聯(lián)方B公司”，B公司賬面反映為“應(yīng)收票據(jù)——關(guān)聯(lián)方A公司”。期末，如果該商業(yè)匯票未到期，B公司也未對該商業(yè)匯票進(jìn)行處置（如背書轉(zhuǎn)讓、貼現(xiàn)等），則在A公司的會(huì)計(jì)報(bào)表附注中反映“應(yīng)付票據(jù)——應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)（B公司）”，在B公司的會(huì)計(jì)報(bào)表附注中反映“應(yīng)收票據(jù)——應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)（A公司）”，兩者互相對應(yīng)。如果A、B公司均為合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)的公司，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，則該“應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)”與“應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)”互相抵銷。

　　而對于商業(yè)匯票會(huì)計(jì)核算與反映中的不對稱關(guān)聯(lián)方往來，可以分別以下幾種情況討論：

　　第一種情況：當(dāng)B公司將上述A公司的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓給外單位（非關(guān)聯(lián)方）或向銀行辦妥貼現(xiàn)后，則B公司會(huì)計(jì)報(bào)表上已無該應(yīng)收票據(jù)，而A公司會(huì)計(jì)報(bào)表上仍反映有“應(yīng)付票據(jù)——應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)（B公司）”，這樣A、B公司之間就形成了不對稱的關(guān)聯(lián)方往來，合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)無法對A公司的該“應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)”進(jìn)行抵銷。

　　此時(shí)，B公司實(shí)際已將該應(yīng)收A公司的債權(quán)轉(zhuǎn)讓給了被背書轉(zhuǎn)讓的外單位或該商業(yè)匯票的貼現(xiàn)銀行。這與一般的債權(quán)轉(zhuǎn)讓不同，一般的債權(quán)轉(zhuǎn)讓，需債權(quán)轉(zhuǎn)讓方、債權(quán)受讓方、債務(wù)方三方協(xié)商同意，并根據(jù)債權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議各自相應(yīng)調(diào)整賬目記錄。而對于未到期的商業(yè)匯票除記明“不得轉(zhuǎn)讓”外，一般都可以進(jìn)行背書轉(zhuǎn)讓或向銀行貼現(xiàn)，且無需經(jīng)商業(yè)匯票的付款人同意。經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)的商業(yè)匯票持票人（即持票的被背書人或貼現(xiàn)銀行），即可根據(jù)商業(yè)匯票結(jié)算的有關(guān)規(guī)定向商業(yè)匯票付款人收款。由此，筆者認(rèn)為，對商業(yè)匯票的會(huì)計(jì)核算與反映，首先應(yīng)分清兩種關(guān)系：（1）商業(yè)匯票的業(yè)務(wù)結(jié)算關(guān)系。這是從業(yè)務(wù)關(guān)系而言的，是指商業(yè)匯票使用中前手與直接后手的業(yè)務(wù)款項(xiàng)結(jié)算關(guān)系。這里的前手與直接后手，包括未經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的商業(yè)匯票的付款人與收款人，經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的商業(yè)匯票的背書人與直接被背書人，以及商業(yè)匯票的貼現(xiàn)申請人與貼現(xiàn)銀行。（2）商業(yè)匯票的資金結(jié)算關(guān)系。是指商業(yè)匯票的持票人與付款人的款項(xiàng)結(jié)算關(guān)系。

　　這里的付款人，是商業(yè)匯票上的付款人，而非背書轉(zhuǎn)讓的背書人（前手）或貼現(xiàn)的申請人；這里的持票人，包括未經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的商業(yè)匯票的收款人，經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的持有該商業(yè)匯票的被背書人，以及經(jīng)貼現(xiàn)的持有該商業(yè)匯票的銀行。只有理解和分清商業(yè)匯票的這兩種關(guān)系，才能對商業(yè)匯票進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)核算與反映。

　　接前，當(dāng)B公司將A公司的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓給外單位（非關(guān)聯(lián)方）或向銀行辦妥貼現(xiàn)后，從資金結(jié)算關(guān)系而言，A公司該商業(yè)匯票的付款對象已非B公司，而變成了該商業(yè)匯票的被背書人的外單位或貼現(xiàn)銀行。當(dāng)然，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，A公司簽發(fā)了該商業(yè)匯票給B公司后，是不管（一般也不知道）B公司如何處置該商業(yè)匯票的，在對該商業(yè)匯票付款前，一般不會(huì)更改賬目記錄（仍為“應(yīng)付票據(jù)——關(guān)聯(lián)方B公司”），但在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，就會(huì)知道B公司已無該應(yīng)收票據(jù)。在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)報(bào)表附注“應(yīng)付票據(jù)”項(xiàng)目的注釋時(shí)，則應(yīng)按照商業(yè)匯票的資金結(jié)算關(guān)系來處理，將A公司的該“應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)（B公司）”改為“應(yīng)付非關(guān)聯(lián)方票據(jù)”反映，從而避免不對稱的關(guān)聯(lián)方往來。

　　第二種情況：當(dāng)A公司將直接取得或經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓取得的外單位的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓給關(guān)聯(lián)方B公司。A公司的賬務(wù)處理為貸記“應(yīng)收票據(jù)”，B公司取得該商業(yè)匯票時(shí)的賬務(wù)處理，不應(yīng)該記為“應(yīng)收票據(jù)——關(guān)聯(lián)方A公司”，而應(yīng)按照商業(yè)匯票的資金結(jié)算關(guān)系來處理，將“應(yīng)收票據(jù)”的明細(xì)科目記為該商業(yè)匯票的付款人（外單位），為了明確該商業(yè)匯票的業(yè)務(wù)結(jié)算關(guān)系，可在記賬摘要中注明“上手為A公司”。如此處理，B公司在編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注“應(yīng)收票據(jù)”項(xiàng)目的注釋時(shí)，就可避免將其錯(cuò)列為“應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)”而造成不對稱的關(guān)聯(lián)方往來。合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)如果發(fā)現(xiàn)B公司將收到A公司背書轉(zhuǎn)讓的商業(yè)匯票列為“應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)（A公司）”的，應(yīng)將其改為“應(yīng)收非關(guān)聯(lián)方票據(jù)”反映。

　　第三種情況：同理，當(dāng)從外單位取得的經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓的商業(yè)匯票的付款人為關(guān)聯(lián)方時(shí)，則應(yīng)將該商業(yè)匯票作為“應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)”反映。如果兩公司均為合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)的公司，合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)相應(yīng)將原反映為“應(yīng)付非關(guān)聯(lián)方票據(jù)”的該商業(yè)匯票改為“應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)”反映，并將該“應(yīng)收關(guān)聯(lián)方票據(jù)”與“應(yīng)付關(guān)聯(lián)方票據(jù)”互相抵銷。

　　第四種情況：付款方的公司簽發(fā)了一份商業(yè)匯票，該商業(yè)匯票幾經(jīng)背書轉(zhuǎn)讓，又轉(zhuǎn)回到了該公司，這時(shí)該商業(yè)匯票的持票人與出票人為同一人，也即該商業(yè)匯票的收款人與付款人為同一人�！镀睋�(jù)法》規(guī)定：“持票人為出票人的，對其前手無追索權(quán)”。故該公司對此也應(yīng)按照商業(yè)匯票的資金結(jié)算關(guān)系，其賬務(wù)處理為借記“應(yīng)付票據(jù)”，而非借記“應(yīng)收票據(jù)”。對該轉(zhuǎn)回的商業(yè)匯票，一是辦理該商業(yè)匯票的撤銷手續(xù)；二是如果該商業(yè)匯票未到期，則可再背書轉(zhuǎn)讓，此時(shí)的賬務(wù)處理，與簽發(fā)匯票時(shí)一樣，為貸記“應(yīng)付票據(jù)”。

　　綜上所述，對商業(yè)匯票，特別是對關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的商業(yè)匯票的賬務(wù)處理與會(huì)計(jì)報(bào)表附注中“應(yīng)收（應(yīng)付）票據(jù)”項(xiàng)目的反映，應(yīng)按照商業(yè)匯票的資金結(jié)算關(guān)系來處理，才能更好地保證其會(huì)計(jì)核算與反映的正確性。但是，當(dāng)商業(yè)匯票被拒絕付款退票時(shí)，則應(yīng)按照商業(yè)匯票的業(yè)務(wù)結(jié)算關(guān)系來處理。因?yàn)楫?dāng)商業(yè)匯票被拒絕付款退票時(shí)，按《票據(jù)法》規(guī)定：“持票人可以對背書人、出票人以及匯票的其他債務(wù)人行使追索權(quán)”，但實(shí)務(wù)中持票人主要是向上手進(jìn)行追索，特別是商業(yè)承兌匯票被拒絕付款退票時(shí)，是需自行處理的。當(dāng)商業(yè)匯票被拒絕付款退票時(shí)的賬務(wù)處理也是相應(yīng)調(diào)整為以上手為明細(xì)科目的“應(yīng)收賬款”。

　　問題二：在對企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查中，常常會(huì)發(fā)現(xiàn)一些單位的應(yīng)收、預(yù)付款中存在成本費(fèi)用性質(zhì)的款項(xiàng)情況，有的甚至多年掛賬。如有一家企業(yè)，五年前累計(jì)預(yù)付辦公樓裝修款150萬元，因與裝修公司發(fā)生分歧，無法取得裝修公司的發(fā)票，于是150萬元裝修預(yù)付款一直掛賬未處理。這種應(yīng)收、預(yù)付款中的成本費(fèi)用性質(zhì)款項(xiàng)，該如何處理？

　　解析：企業(yè)應(yīng)收、預(yù)付款中存在成本費(fèi)用性質(zhì)款項(xiàng)情況的原因，主要有財(cái)務(wù)部門根據(jù)合同或協(xié)議，將款項(xiàng)預(yù)付，但由于未收到發(fā)票而未轉(zhuǎn)銷預(yù)付款；或成本費(fèi)用支出經(jīng)辦人先以備用金形式領(lǐng)出現(xiàn)金，但成本費(fèi)用發(fā)生后未辦理報(bào)銷手續(xù)等。也不排除有的單位以借發(fā)票未收到為由，將已發(fā)生的成本費(fèi)用款項(xiàng)掛賬，以達(dá)到掩蓋財(cái)務(wù)真實(shí)情況，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。如此，造成企業(yè)應(yīng)收、預(yù)付款的不實(shí)，有悖于資產(chǎn)“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”的含義，也不能真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營成果，有的甚至由此而造成企業(yè)的虛盈實(shí)虧。

　　企業(yè)會(huì)計(jì)人員，應(yīng)當(dāng)遵循會(huì)計(jì)核算“如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果”、“按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算”的基本原則，對應(yīng)收、預(yù)付款中的成本費(fèi)用性質(zhì)款項(xiàng)，應(yīng)在該成本費(fèi)用實(shí)際發(fā)生后，按照相關(guān)的合同或協(xié)議的規(guī)定，或由經(jīng)辦人作出書面情況說明、知情人證明并經(jīng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)審批，及時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理，將成本費(fèi)用列入發(fā)生當(dāng)期的損益。而不能以未取得發(fā)票為由，不作賬務(wù)處理，甚至多年掛賬。有人認(rèn)為，沒有發(fā)票即沒有入賬依據(jù)，因此無法進(jìn)行賬務(wù)處理。對此，筆者認(rèn)為，發(fā)票雖然是重要的會(huì)計(jì)憑證，是最后確認(rèn)交易事項(xiàng)內(nèi)容及交易金額的依據(jù)，也是從稅法角度證明交易事項(xiàng)合法性的依據(jù)，但不是會(huì)計(jì)進(jìn)行賬務(wù)處理的惟一依據(jù)。相關(guān)的合同或協(xié)議、經(jīng)辦人的書面情況說明、知情人的書面證明、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的審批單等，只要能證明交易事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)情況，也應(yīng)可以作為賬務(wù)處理的依據(jù)。當(dāng)然，按照稅收有關(guān)規(guī)定，沒有發(fā)票列支的成本費(fèi)用，應(yīng)作企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整。企業(yè)會(huì)計(jì)人員按上述對應(yīng)收、預(yù)付款中的成本費(fèi)用性質(zhì)款項(xiàng)進(jìn)行r賬務(wù)處理并作企業(yè)所得稅納稅調(diào)整后，由于賬面已無該款項(xiàng)余額記錄，時(shí)間一長或有關(guān)會(huì)計(jì)人員調(diào)動(dòng)，則容易遺忘。因此，必須建立會(huì)計(jì)備查簿，在備查簿中詳細(xì)登記相關(guān)情況，以便于今后核對賬目、向?qū)Ψ剿饕�發(fā)票及取得發(fā)票后沖回原企業(yè)所得稅納稅調(diào)整等。至于對以后取得的發(fā)票，有的會(huì)計(jì)人員直接將其放入原付款的記賬憑證后面，也有的將其放入原轉(zhuǎn)入成本費(fèi)用的記賬憑證后面。筆者認(rèn)為，較妥的做法，還是放在取得發(fā)票當(dāng)年的計(jì)提企業(yè)所得稅的記賬憑證后面。這樣做，一是符合該事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的實(shí)際情況；二是作為計(jì)算企業(yè)所得稅沖回原無發(fā)票所作的企業(yè)所得稅納稅調(diào)整的依據(jù)，且便于中介機(jī)構(gòu)以及稅收征管部門進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)的核查。

　　問題三：集團(tuán)公司在對所屬分公司或子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行匯總或合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，如何對集團(tuán)內(nèi)部各公司之間的應(yīng)收、應(yīng)付往來款進(jìn)行抵銷？

　　解析：內(nèi)部往來款分布于應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款等科目中，在分、子公司比較多的情況下，各公司之間往來款余額的核對工作量較大，且經(jīng)常發(fā)生各公司之間應(yīng)收、應(yīng)付往來款余額不相符的情況，差額查找也較麻煩。為此，筆者建議，可設(shè)置“內(nèi)部往來”科目，并根據(jù)集團(tuán)公司組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)經(jīng)營及管理要求等具體情況，合理地規(guī)定并統(tǒng)一集團(tuán)“內(nèi)部往來”的明細(xì)核算及具體操作方法，從而大大減少內(nèi)部往來款的核對、抵銷工作量，達(dá)到“事半功倍”的效果。

　　對“內(nèi)部往來”科目的設(shè)置，筆者認(rèn)為，一方面要考慮內(nèi)部匯總或合并會(huì)計(jì)報(bào)表的方便，另一方面還應(yīng)考慮各公司對外的會(huì)計(jì)報(bào)表的編制要求。一般情況下，可在“內(nèi)部往來”

　　一級科目下，按款項(xiàng)性質(zhì)分別設(shè)置“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”、“其他往來款”三個(gè)二級明細(xì)科目：銷售貨物、提供勞務(wù)的款項(xiàng)記入“應(yīng)收賬款”；購買貨物、接受勞務(wù)的款項(xiàng)記入“應(yīng)付賬款”；其他款項(xiàng)記入“其他往來款”。在二級明細(xì)科目下再按集團(tuán)公司和分、子公司分別設(shè)置三級明細(xì)科目。由于設(shè)置三級明細(xì)科目，期末各公司內(nèi)部往來款余額需從“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”、“其他往來款”三個(gè)二級明細(xì)科目中的相關(guān)數(shù)字進(jìn)行加總才能取得，因此，其核對工作量仍較大。

　　集團(tuán)公司一般都具有掌握與控制子公司資金的管理職能，集團(tuán)公司可規(guī)定各分、子公司之間的內(nèi)部往來均通過集團(tuán)公司進(jìn)行轉(zhuǎn)賬核算。這樣，既有利于集團(tuán)公司掌握與控制各子公司內(nèi)部往來款情況，防止各子公司之間非正常的資金往來，又省卻了各分、子公司之間往來款余額的核對工作，只要集團(tuán)公司核對其與各分、子公司的往來款余額即可。如此，各分、子公司在“內(nèi)部往來”科目下，只要設(shè)置“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”、“其他往來款”三個(gè)二級明細(xì)科目即可。

　　集團(tuán)公司如果是管理型公司，則在“內(nèi)部往來”一級科目下按分、子公司設(shè)置二級明細(xì)科目：對與各分、子公司的往來款以及各分、子公司之間的往來款均作為“其他往來款”核算處理。

　　集團(tuán)公司如果是經(jīng)營型公司，為反映集團(tuán)公司自身經(jīng)營性款項(xiàng)情況，則應(yīng)按上述的三級明細(xì)科目設(shè)置：對集團(tuán)公司與各子公司之間的銷售貨物和提供勞務(wù)、購買貨物和接受勞務(wù)款項(xiàng)分別記入“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”明細(xì)科目；對與各分公司以及分、子公司之間的往來款項(xiàng)，無論是銷售或購買貨物、提供或接受勞務(wù)，還是其他款項(xiàng)，均作為“其他往來款”核算處理。

　　期末，對“內(nèi)部往來”科目余額，用于匯總或合并會(huì)計(jì)報(bào)表的集團(tuán)公司和各分、子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表，在資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)“內(nèi)部往來”項(xiàng)目填列。為方便匯總或合并抵銷，可將“內(nèi)部往來”項(xiàng)目統(tǒng)一設(shè)置在資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)方或負(fù)債方，反向余額以“一”號(hào)表示，則匯總或合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)會(huì)自動(dòng)抵銷。集團(tuán)公司和子公司各自對外提供的會(huì)計(jì)報(bào)表，對“內(nèi)部往來”科目余額，則應(yīng)按款項(xiàng)性質(zhì)分別還原，其中：“應(yīng)收賬款”明細(xì)余額為借方的，填列在資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目，“應(yīng)收賬款”明細(xì)余額為貸方的，填列在“預(yù)收賬款”項(xiàng)目：“應(yīng)付賬款”明細(xì)余額為貸方的，填列在資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目，“應(yīng)付賬款”明細(xì)余額為借方的，填列在“預(yù)付賬款”項(xiàng)目：“其他往來款”明細(xì)余額為借方的，填列在資產(chǎn)負(fù)債表的“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目，“其他往來款”明細(xì)余額為貸方的，填列在“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目。

　　除上述統(tǒng)一規(guī)定設(shè)置“內(nèi)部往來”明細(xì)科目外，還應(yīng)做到集團(tuán)公司與各分、子公司的“內(nèi)部往來”余額的一致，其關(guān)鍵是要保證每筆對應(yīng)的“內(nèi)部往來”賬目金額統(tǒng)一并同時(shí)入賬。筆者認(rèn)為，較好的辦法是由集團(tuán)公司財(cái)會(huì)部門設(shè)計(jì)印制“內(nèi)部往來轉(zhuǎn)賬憑證”，憑證內(nèi)容主要應(yīng)包括：收方公司名稱、付方公司名稱、轉(zhuǎn)賬日期、內(nèi)容摘要、金額（小寫、大寫）、經(jīng)辦人員簽章等�！皟�(nèi)部往來轉(zhuǎn)賬憑證”應(yīng)分為兩聯(lián)（收方聯(lián)、付方聯(lián)）和三聯(lián)（收方聯(lián)、付方聯(lián)、集團(tuán)公司聯(lián)）兩種，兩聯(lián)的適用于各分、子公司與集團(tuán)公司之間的內(nèi)部轉(zhuǎn)賬，三聯(lián)的適用于各分、子公司之間的內(nèi)部轉(zhuǎn)賬。兩聯(lián)的“內(nèi)部往來轉(zhuǎn)賬憑證”一般由應(yīng)收款方公司填制，并加蓋財(cái)務(wù)專用章，然后連同相關(guān)的發(fā)票或收據(jù)，交由應(yīng)付款方公司確認(rèn)并加蓋財(cái)務(wù)專用章后，各以一聯(lián)記賬。三聯(lián)的“內(nèi)部往來轉(zhuǎn)賬憑證”

　　還應(yīng)送集團(tuán)公司經(jīng)審核并蓋章后，三方各以一聯(lián)記賬。如此手續(xù)，既能保證內(nèi)部往來款項(xiàng)內(nèi)容與金額的一致，又能做到各方記賬依據(jù)的統(tǒng)一，保證各方往來款賬目相符。即使因工作不慎造成對應(yīng)的往來款余額不符，其差異數(shù)的核對查找也相對容易。