摘  要：會(huì)計(jì)信息失真一直困擾著我國(guó)的經(jīng)濟(jì)秩序與經(jīng)濟(jì)建設(shè)。本文主要從會(huì)計(jì)理論體系和會(huì)計(jì)制度、公司治理結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)監(jiān)督體系和失信收益與成本的角度對(duì)這一現(xiàn)象進(jìn)行剖析，并提出了一些具體的治理措施和建議。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息失真 公司治理結(jié)構(gòu) 會(huì)計(jì)監(jiān)督

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)工作越重要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是誠(chéng)信經(jīng)濟(jì)，會(huì)計(jì)是誠(chéng)信行業(yè)。會(huì)計(jì)誠(chéng)信是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的基本要求，表達(dá)了會(huì)計(jì)對(duì)社會(huì)的一種基本承諾。近年來(lái)計(jì)信息失真現(xiàn)象越來(lái)越引起社會(huì)的廣泛關(guān)注，成了全社會(huì)面臨的課題，會(huì)計(jì)行業(yè)面臨一場(chǎng)嚴(yán)重的“誠(chéng)信危機(jī)”。如何重建會(huì)計(jì)行業(yè)的誠(chéng)信是我們面臨的緊迫而艱巨的任務(wù)。

　　一、會(huì)計(jì)信息失真的成因

　�。ㄒ唬�會(huì)計(jì)理論體系和會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

　　為了便于核算，人們對(duì)會(huì)計(jì)核算做出了一系列假定，而會(huì)計(jì)實(shí)際上處于一個(gè)極不確定的環(huán)境之中，隨著信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的出現(xiàn)，電子技術(shù)突破了時(shí)間和空間的間隔，使得企業(yè)間的聯(lián)系更為便捷和緊密，導(dǎo)致了許多不確定性因素的產(chǎn)生。因此，會(huì)計(jì)主體的界限越來(lái)越難以把握，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)愈演愈烈，企業(yè)稍有不慎就有可能破產(chǎn)、清算。會(huì)計(jì)分期假設(shè)所進(jìn)行的本期和非本期業(yè)務(wù)的劃分，往往存在很大的主觀性，貨幣計(jì)量假設(shè)隱含著幣值穩(wěn)定的含義，而實(shí)際上幣值穩(wěn)定不可能也不切實(shí)際，所以，基于工業(yè)時(shí)代背景下形成的會(huì)計(jì)信息也就無(wú)法反映企業(yè)的實(shí)際情況，從而形成會(huì)計(jì)信息的偏差。

　　會(huì)計(jì)核算原則在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下也面臨著巨大的挑戰(zhàn)。主要表現(xiàn)在信息資產(chǎn)和信息負(fù)債很難用歷史成本原則來(lái)計(jì)量，金融衍生品的出現(xiàn)更是改變了傳統(tǒng)的計(jì)價(jià)模式，如果會(huì)計(jì)人員按照歷史成本原則處理會(huì)背離會(huì)計(jì)信息的客觀性、公允性原則，則會(huì)低估公司的資產(chǎn)和收益，與公司實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生差異。再加上權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則、穩(wěn)健性原則、歷史成本原則等在執(zhí)行中本身就有很大的靈活性，企業(yè)本身就有對(duì)外夸大自身優(yōu)勢(shì)的動(dòng)機(jī)，這樣往往造成損益計(jì)算不實(shí)，虛增利潤(rùn)，從而造成會(huì)計(jì)信息的偏差。

　　在會(huì)計(jì)制度方面，首先表現(xiàn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是各方利益相互博弈的結(jié)果，是一種不完全的合約，具有不完全性。其次會(huì)計(jì)方法是在會(huì)計(jì)原則的指導(dǎo)下對(duì)某一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)，計(jì)量與報(bào)告的會(huì)計(jì)方法，目前企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜和不確定，而《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等會(huì)計(jì)規(guī)范日趨簡(jiǎn)約，使會(huì)計(jì)處理的選擇余地越來(lái)越大。這種可選擇性，給企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量帶來(lái)了不可低估的消極影響。還有，目前在基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)通則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至沖突、矛盾的地方，在這些法規(guī)、規(guī)范、準(zhǔn)則的指導(dǎo)下所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息就有可能偏離實(shí)際情況。

　�。ǘ�）公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

　　目前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)是股權(quán)高度集中，在資本市場(chǎng)上，分散的、弱小的股東很難對(duì)經(jīng)營(yíng)者的行為產(chǎn)生影響。同時(shí)一般股東的投資目的主要是為了在股市上取得股票的轉(zhuǎn)讓收益，這就決定了其并不十分關(guān)心公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)信息的真?zhèn)�。從理論上講，會(huì)計(jì)信息供給與需求作為矛盾的統(tǒng)一體，在相互作用的過(guò)程中共同決定著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，任何忽視需求質(zhì)量的行為，都不可能形成令使用者滿意的供給質(zhì)量。由于股東對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露“關(guān)注不夠”，呈現(xiàn)一種“理性的冷漠”，因而實(shí)際需求乏力。這種“理性的冷漠”體現(xiàn)在：股東們即使認(rèn)為提高信息披露質(zhì)量肯定比不提高好，但由于內(nèi)在需求意愿并不強(qiáng)烈，在付諸行動(dòng)上并愿意付出更多的實(shí)際代價(jià)，最終必然產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息實(shí)際需求不足的結(jié)果，會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象必然泛濫。

　　在我國(guó)現(xiàn)有的上市公司治理結(jié)構(gòu)中，企業(yè)外部所面臨的產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)十分激烈，但仍缺乏來(lái)自資本市場(chǎng)和經(jīng)理市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，資本市場(chǎng)規(guī)模小，不活躍，監(jiān)管政策不完善，力度弱，在經(jīng)理市場(chǎng)上綜合能力強(qiáng)，能獨(dú)當(dāng)一面的職業(yè)經(jīng)理更是鳳毛麟角，因此導(dǎo)致外部治理結(jié)構(gòu)不健全。在內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)方面，由于公司股本中國(guó)有股是由國(guó)有資產(chǎn)管理部門控制，在公司中扮演股東角色，由于目的與公司真正股東的目的是不一樣的，他們可能更關(guān)注公司的業(yè)績(jī)對(duì)自身仕途的影響，對(duì)于公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的好壞往往并不關(guān)心。同時(shí)，公司的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)人員往往由公司內(nèi)部人員兼任，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)難以發(fā)揮監(jiān)督和控制經(jīng)理人員的作用。因此，在這樣的公司治理結(jié)構(gòu)之下，會(huì)計(jì)舞弊、會(huì)計(jì)信息失真是不可避免的。

　�。ㄈ�）會(huì)計(jì)監(jiān)督體系對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

　　內(nèi)部監(jiān)督、國(guó)家監(jiān)督和外部監(jiān)督共同構(gòu)成會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，但它們之間的職責(zé)、目標(biāo)、實(shí)施手段及承擔(dān)的責(zé)任等存在很大差異。有關(guān)規(guī)定明確了其基本任務(wù)是在維護(hù)國(guó)家財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)，但在操作中三種監(jiān)督并沒(méi)有完全按照目標(biāo)進(jìn)行，有的甚至以平衡預(yù)算和“創(chuàng)收”為目的，更加弱化了原本就不強(qiáng)的監(jiān)督職能。

　　監(jiān)督的基本原理應(yīng)是制衡和牽制，即通過(guò)上下左右的相互制約糾正偏差。單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督，其主要任務(wù)是在單位領(lǐng)導(dǎo)人的領(lǐng)導(dǎo)下，通過(guò)對(duì)記賬憑證的審查、財(cái)務(wù)收支的審核、會(huì)計(jì)賬簿的登記、財(cái)務(wù)報(bào)告的編制等提供合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)信息，并保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在法定范圍之內(nèi)。政府監(jiān)督存在重復(fù)進(jìn)行和職能不到位的問(wèn)題，沒(méi)有形成威懾力，影響了其實(shí)際效果和長(zhǎng)遠(yuǎn)效用。各種監(jiān)督職責(zé)不清，造成檢查重復(fù)，有了問(wèn)題相互推諉。

　　而單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督困難重重，會(huì)計(jì)人員作為監(jiān)督者并不具備獨(dú)立地位，特別是其利益關(guān)系依附于本單位和本單位領(lǐng)導(dǎo)人，監(jiān)督一般很難堅(jiān)持下去，除非出現(xiàn)特別嚴(yán)重的問(wèn)題，嚴(yán)重挫傷了會(huì)計(jì)人員堅(jiān)持原則的積極性。社會(huì)監(jiān)督?jīng)]有達(dá)到預(yù)期效果，不規(guī)范的從業(yè)環(huán)境和不正當(dāng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，難以發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“經(jīng)濟(jì)警察”作用。所以，薄弱的缺乏嚴(yán)密而系統(tǒng)的監(jiān)督體系是會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。

　�。ㄋ模┦�信收益與成本對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

　　研究表明，當(dāng)失信行為的收益大于成本時(shí)，失信行為就會(huì)增加，二者之間的差距越大，社會(huì)平均誠(chéng)信水平就越低；反之亦然。會(huì)計(jì)造假之所以如此猖獗，一個(gè)重要原因就在于對(duì)會(huì)計(jì)造假行為監(jiān)管不力，懲治力度明顯不夠，致使造假成本太低。

　　失信行為的收益包括貨幣與非貨幣的收益、當(dāng)前與將來(lái)的收益、有形的與無(wú)形的收益等。會(huì)計(jì)造假的受益人很多，包括單位領(lǐng)導(dǎo)和高級(jí)管理人員、主管部門及政府有關(guān)部門的官員、中介機(jī)構(gòu)等。失信行為的成本，主要是受法律懲罰的成本。我國(guó)各種法律法規(guī)對(duì)違法者的懲處力度都不足以對(duì)失信行為產(chǎn)生震懾。如違反稅法偷逃稅款，往往是責(zé)令企業(yè)補(bǔ)繳稅款和罰款了事，當(dāng)事者（包括企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)會(huì)人員）一般不承擔(dān)法律責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任。從實(shí)際執(zhí)行情況看，會(huì)計(jì)造假案被查處的概率很低，即使已被查處的造假大案，由于相關(guān)法律的可操作性較差，單位負(fù)責(zé)人被追究刑事責(zé)任的很少，大都只是罰款了事。正是由于這種造假違規(guī)所得收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于所付出的成本，一些企業(yè)寧可通過(guò)非誠(chéng)信行為追求個(gè)體利益，也不愿意花費(fèi)成本進(jìn)行誠(chéng)信交易，才進(jìn)一步助長(zhǎng)了會(huì)計(jì)失信行為的滋生和蔓延，致使會(huì)計(jì)造假屢禁不止、愈演愈烈。

　　二、會(huì)計(jì)信息失真的治理對(duì)策

　　（一）進(jìn)一步開展會(huì)計(jì)改革，完善會(huì)計(jì)法規(guī)制度，提高其可操作性

　　對(duì)經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的新問(wèn)題，要及時(shí)修訂或補(bǔ)充有關(guān)的財(cái)務(wù)規(guī)章。加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)方案的研究，使理論與實(shí)踐相適應(yīng)。要研究符合我國(guó)會(huì)計(jì)情況的具體理論指導(dǎo)和制訂一些會(huì)計(jì)研究方法，降低因合理性會(huì)計(jì)信息失真造成的會(huì)計(jì)信息失真。

　�。ǘ�）建立規(guī)范的現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)

　　1.充分發(fā)揮法人治理結(jié)構(gòu)約束機(jī)制產(chǎn)生的效益和作用。包括建立健全獨(dú)立董事制度、調(diào)整持股結(jié)構(gòu)來(lái)分散大股東的股權(quán)、建立審計(jì)委員會(huì)、建立股東對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者的強(qiáng)力約束、建立董事會(huì)與經(jīng)理層之間基于合約的委托代理關(guān)系等措施。

　　2.加強(qiáng)資本市場(chǎng)、經(jīng)理市場(chǎng)等外部市場(chǎng)建設(shè)，完善公司外部治理結(jié)構(gòu)。當(dāng)務(wù)之急，要盡快發(fā)展證券市場(chǎng)，擴(kuò)大證券規(guī)模，分散股權(quán)結(jié)構(gòu)，從而盡快建立起有效的資本市場(chǎng)，培養(yǎng)理性的投資者群體，促使有效會(huì)計(jì)信息需求主體市場(chǎng)的形成；建立專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)，將競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制引入企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的任命，并通過(guò)資本市場(chǎng)的有效運(yùn)行將替換機(jī)制引入專業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)；積極培育壯大機(jī)構(gòu)投資者，努力發(fā)揮其在公司治理結(jié)構(gòu)中積極主動(dòng)地監(jiān)督作用。

　　3.進(jìn)一步完善信息披露制度。股東和潛在投資者需要得到定期、可靠、可比、足夠詳細(xì)的信息，從而使他們能對(duì)經(jīng)理層是否稱職做出評(píng)價(jià)，并對(duì)股票價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。

　　（三）強(qiáng)化監(jiān)督制度

　　1.財(cái)政、稅務(wù)、金融機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，一是統(tǒng)一發(fā)票管理，把發(fā)票管理與稅收征管統(tǒng)一起來(lái)，照章納稅。

　　2.健全社會(huì)監(jiān)督機(jī)制。要讓會(huì)計(jì)師事務(wù)所等監(jiān)督機(jī)構(gòu)盡快擺脫其所屬的行政部門，走向市場(chǎng)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師要推行標(biāo)準(zhǔn)化執(zhí)業(yè)規(guī)范；要加強(qiáng)對(duì)社會(huì)審計(jì)組織經(jīng)營(yíng)的管理，這些組織的存在是依靠監(jiān)督、審察等各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而延續(xù)下去的。

　　3.完善企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部控制體系是企業(yè)內(nèi)部相互制約、相互聯(lián)系的基礎(chǔ)，在此技術(shù)上健全和完善內(nèi)部會(huì)計(jì)管理和控制制度。包括會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任、賬務(wù)處理流程、內(nèi)部牽制、稽核、定額管理、原始記錄管理、財(cái)產(chǎn)清查、賬務(wù)收支審批、會(huì)計(jì)檔案保管、財(cái)務(wù)分析、違紀(jì)處理等項(xiàng)制度。采取的有效的控制措施，從原始憑證的索取，到會(huì)計(jì)報(bào)表的核算，規(guī)范必須的程序，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督，防止非法取得或填制、偽造原始憑證，強(qiáng)制會(huì)計(jì)人員必須依據(jù)真實(shí)的原始憑證進(jìn)行核算，從而形成的一套嚴(yán)密的控制體系。杜絕違法現(xiàn)象的發(fā)生。

　　（四）加強(qiáng)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，全面提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)量

　　加強(qiáng)職業(yè)道德規(guī)范，樹立正確的人生觀、價(jià)值觀和世界觀，自覺(jué)抵制社會(huì)不良風(fēng)氣。當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)激烈，社會(huì)不良風(fēng)氣對(duì)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德存有一定的影響。加強(qiáng)職業(yè)道德規(guī)范，勢(shì)在必行，應(yīng)制定細(xì)致的便于操作的職業(yè)道德規(guī)范，以便規(guī)范約束單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的思維方式和職業(yè)道德傾向，促使他們樹立高尚的職業(yè)道德意識(shí)和正確的人生觀、價(jià)值觀和世界觀，以理智的心態(tài)對(duì)待社會(huì)，自覺(jué)抵制社會(huì)上不良的誘惑，以減少會(huì)計(jì)違法現(xiàn)象的發(fā)生，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)。

　�。ㄎ澹┻M(jìn)一步完善《會(huì)計(jì)法》，加大對(duì)造成會(huì)計(jì)信息失真行為的處理、處罰力度

　　《會(huì)計(jì)法》對(duì)會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)監(jiān)督作了明確的規(guī)定，雖然對(duì)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任作了要求，但比較原則操作性較差，不夠細(xì)致，無(wú)論從經(jīng)濟(jì)上還是行政上，法律條款規(guī)定得太輕，很難發(fā)揮懲治的作用。因此，應(yīng)完善法律規(guī)定，補(bǔ)充相關(guān)條款，區(qū)分造成會(huì)計(jì)信息失真的行為，加大對(duì)有意制造會(huì)計(jì)信息失真實(shí)施詐騙、造成嚴(yán)重后果行為的處理、處罰力度。