［提要］國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)今年3月在倫敦召開全體會(huì)議。會(huì)議修訂通過了《舞弊與錯(cuò)誤》和《衍生金融工具審計(jì)》，原則上認(rèn)可了在《審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型》、《計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境》、《公允價(jià)值審計(jì)》等項(xiàng)目上的進(jìn)展，決定繼續(xù)開展《質(zhì)量控制》和《合并報(bào)表審計(jì)》項(xiàng)目，延緩《環(huán)境報(bào)告可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)》、《預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息》和《內(nèi)部控制報(bào)告》等項(xiàng)目，并決定啟動(dòng)與美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)合作的《風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)施測(cè)試的關(guān)系》和《舞弊（階段2）》等兩個(gè)項(xiàng)目。

　　2001年3月12日至16日，作為中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（IAPC）的正式代表，我們參加了國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)(IAPC)在倫敦召開的全體會(huì)議。這次會(huì)議主要討論通過了前幾次會(huì)議的紀(jì)要，修訂通過了國際審計(jì)準(zhǔn)則（ISA）《舞弊與錯(cuò)誤》和國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告（IAPS）《衍生金融工具審計(jì)》，原則上認(rèn)可了有關(guān)分委員會(huì)在《審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型》、《計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境》、《公允價(jià)值審計(jì)》等項(xiàng)目上的進(jìn)展。此外，會(huì)議決定繼續(xù)開展《質(zhì)量控制》和《合并報(bào)表審計(jì)》項(xiàng)目，延緩《環(huán)境報(bào)告可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)》、《預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息》和《內(nèi)部控制報(bào)告》等項(xiàng)目，并決定啟動(dòng)與美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）合作的《風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)施測(cè)試的關(guān)系》及《舞弊（階段2）》等兩個(gè)項(xiàng)目。此次會(huì)議的內(nèi)容一定程度上也反映了當(dāng)前國際審計(jì)實(shí)務(wù)研究與規(guī)范的新動(dòng)向。

　　一、關(guān)于《舞弊與錯(cuò)誤》和《衍生金融工具審計(jì)》的討論情況

　?。ㄒ唬㊣APC認(rèn)為，《舞弊與錯(cuò)誤》（ISA240）中關(guān)于審計(jì)師在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊與錯(cuò)誤的責(zé)任仍然是適當(dāng)?shù)模趯徲?jì)計(jì)劃和審計(jì)實(shí)施方面的相關(guān)要求則應(yīng)加強(qiáng)，因此增加了一些新的基本原則、必要程序和相關(guān)的指南
　　
　　2000年3月IAPC通過了ISA240的修訂稿，并于4月發(fā)布征求意見稿。在2000年10月塞浦路斯會(huì)議上，IAPC根據(jù)反饋的意見對(duì)該準(zhǔn)則進(jìn)行了相應(yīng)的修訂。在本次會(huì)議上，IAPC著重對(duì)下列問題進(jìn)行了討論并達(dá)成了一致意見：（1）更加強(qiáng)調(diào)了管理當(dāng)局和負(fù)責(zé)公司治理人員關(guān)于檢查和防止舞弊的責(zé)任，闡明了審計(jì)人員針對(duì)這一責(zé)任所進(jìn)行的詢問；（2）進(jìn)一步區(qū)分了管理當(dāng)局舞弊和雇員舞弊；（3）要求審計(jì)師在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)要與審計(jì)小組的其他成員討論被審計(jì)單位易于因舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的特性；（4）強(qiáng)調(diào)審計(jì)師根據(jù)其是否已經(jīng)發(fā)現(xiàn)舞弊或錯(cuò)誤而具有不同的溝通責(zé)任；（5）增加了對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素及其評(píng)估以及控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的指南；（6）進(jìn)一步討論了審計(jì)的固有限制。IAPC的14位委員最終一致同意通過了該項(xiàng)準(zhǔn)則，并決定該準(zhǔn)則將從截止于2002年6月30日的會(huì)計(jì)年度起生效。
　　
　　ISA240經(jīng)本次修訂后，ISA200《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和基本原則》等準(zhǔn)則中的相關(guān)內(nèi)容也將隨之修訂。
　　
　?。ǘ?duì)于衍生金融工具究竟是在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架下進(jìn)行審計(jì)還是在其他財(cái)務(wù)報(bào)告框架下進(jìn)行審計(jì)，《衍生金融工具審計(jì)》（IAPS1012）的制定在提供相關(guān)指南方面找到了一個(gè)適當(dāng)?shù)钠胶恻c(diǎn)，IAPC對(duì)此予以了肯定并一致同意通過了該公告。
　　
　　由于衍生金融工具變得日益復(fù)雜，其應(yīng)用愈加普遍，對(duì)在會(huì)計(jì)報(bào)表中計(jì)量和披露衍生金融工具公允價(jià)值信息的要求亦越來越多。此外，公司日益傾向于利用服務(wù)機(jī)構(gòu)來幫助管理涉及衍生金融工具的活動(dòng)。衍生金融工具的價(jià)值可能是不穩(wěn)定的，突然的大幅貶值可能會(huì)增加公司因使用衍生金融工具所遭受的損失超過其面值的風(fēng)險(xiǎn)。而且，衍生活動(dòng)的復(fù)雜性使得公司管理當(dāng)局不可能完全了解使用衍生金融工具的風(fēng)險(xiǎn)。衍生活動(dòng)和衍生金融工具的這些特點(diǎn)已經(jīng)導(dǎo)致很多公司的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)增加，從而也導(dǎo)致了與公司有關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加，并給審計(jì)師提出了新的挑戰(zhàn)。
　　
　　2000年6月，IAPC通過了《衍生金融工具審計(jì)》公告的征求意見稿，并于8月對(duì)外發(fā)布。在本次會(huì)議上，IAPC結(jié)合反饋意見進(jìn)行了討論，并對(duì)該公告作了幾處重大變動(dòng)，主要包括：（1）擴(kuò)大了關(guān)于服務(wù)機(jī)構(gòu)的指南；（2）強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員需要特殊技能和知識(shí)；（3）廣泛論述了被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)控制職能；（4）增加了套期保值會(huì)計(jì)方面的指南；（5）以COSO定義為基礎(chǔ)，引入了最終用戶（End User）的概念；（6）增加了一個(gè)詞匯表。

　　二、關(guān)于《審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型》、《計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境》、《公允價(jià)值審計(jì)》項(xiàng)目的討論情況

　?。ㄒ唬秾徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)模型》
　　
　　IAPC專門成立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分委員會(huì)（Audit Risk Subcommittee），負(fù)責(zé)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行修改，并考慮是否應(yīng)當(dāng)對(duì)現(xiàn)有的國際審計(jì)準(zhǔn)則作相應(yīng)的修訂，以反映主要會(huì)計(jì)公司目前在實(shí)務(wù)中應(yīng)用的現(xiàn)代審計(jì)方法的主流。該分委員會(huì)還被要求考慮由英國審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（APB）、美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）、加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）組成的聯(lián)合工作組以及美國審計(jì)效率小組的意見。分委員會(huì)經(jīng)過多次討論，目前已繪制出一個(gè)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型圖，起草了一些基本原則和必要程序，以及將構(gòu)成準(zhǔn)則灰色字體部分（Grey Letter）的解釋性材料。
　　
　　本項(xiàng)目對(duì)于現(xiàn)有準(zhǔn)則的重大變動(dòng)，主要包括要求審計(jì)師:（1）充分了解被審計(jì)單位及其所處環(huán)境，以識(shí)別和了解由于舞弊或錯(cuò)誤可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)；（2）確定已識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)中哪些屬于關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)；（3）了解與評(píng)價(jià)管理當(dāng)局是如何應(yīng)對(duì)這些關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)的；（4）在會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目層次上評(píng)估導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的其他風(fēng)險(xiǎn)，以確定審計(jì)程序的性質(zhì)和范圍。ISA300《審計(jì)計(jì)劃》、ISA310《了解被審計(jì)單位情況》、ISA400《風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與內(nèi)部控制》和ISA500《審計(jì)證據(jù)》以及其他相關(guān)準(zhǔn)則都要作相應(yīng)的修訂。在本次會(huì)議上，IAPC審議和討論了該項(xiàng)目的三部分內(nèi)容：（1）了解被審計(jì)單位及其所處環(huán)境，并獲取相關(guān)資料以支持其了解結(jié)果；（2）識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)和被審計(jì)單位對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的反應(yīng)；（3）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與追加程序的確定。IAPC對(duì)分委員會(huì)所采用的方法表示支持。預(yù)計(jì)本項(xiàng)目的征求意見稿將在2001年6月份的會(huì)議討論，并將于2001年10月份最終通過。

　　（二）《計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境》
　　
　　IAPC同意更新現(xiàn)有關(guān)于計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)（CIS）的準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告，以反映審計(jì)師在從事含有較高信息技術(shù)因素的審計(jì)工作時(shí)審計(jì)方法的變化，以及大多數(shù)審計(jì)工作都涉及CIS的現(xiàn)實(shí)。這一更新將涉及對(duì)ISA401、IAPS1008、IAPS1001、IAPS1002、IAPS1003、IAPS1009等進(jìn)行徹底修訂。

　　在以前的會(huì)議上，IAPC曾作出決定，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型建立以后，主要的審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)充分考慮被審計(jì)單位對(duì)于信息技術(shù)的應(yīng)用。這意味著ISA401的大部分內(nèi)容可能會(huì)包含在其他審計(jì)準(zhǔn)則中，沒有必要再就信息技術(shù)或CIS單獨(dú)設(shè)立一個(gè)準(zhǔn)則，而一系列的實(shí)務(wù)公告將就被審計(jì)單位應(yīng)用信息技術(shù)的特定方面提供指導(dǎo)。分委員會(huì)正在將ISA401和IAPS1008中無法包含在其他ISA中的內(nèi)容加以合并，籍以起草一項(xiàng)新的IAPS，該IAPS的草稿擬提交2001年6月份的IAPC會(huì)議討論。2000年3月，IAPC發(fā)布了修訂IAPS1001、IAPS1002、IAPS1003和IAPS1009的征求意見稿，根據(jù)反饋意見修訂后上述公告將提交2001年6月份會(huì)議討論，并確定發(fā)布這些公告的適當(dāng)時(shí)間。
　　
　　在本次會(huì)議上，IAPC還討論了CIS分委員會(huì)的最新工作進(jìn)展，同意2001年6月份會(huì)議再進(jìn)一步討論這些項(xiàng)目。

　　（三）《公允價(jià)值審計(jì)》
　　
　　1999年和2000年間，大批復(fù)雜的、包含了以公允價(jià)值為基礎(chǔ)的計(jì)量和披露要求的會(huì)計(jì)公告紛紛出臺(tái)，這無疑使審計(jì)師面臨了一些新的問題，因?yàn)椋海?）關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量的審計(jì)證據(jù)與審計(jì)師搜集的歷史性證據(jù)在質(zhì)量上是不同的，因?yàn)榍罢咴诟蟪潭壬戏从沉斯芾懋?dāng)局關(guān)于未來事項(xiàng)或交易的意圖或假設(shè)，而這種意圖或假設(shè)的結(jié)果只能是一種估計(jì)；（2）當(dāng)開放的或容易接近的市場(chǎng)并不存在，或者特殊的計(jì)量屬性使得人們對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)產(chǎn)生疑問時(shí)，公允價(jià)值的計(jì)量將變得更加困難；（3）金融工具已經(jīng)變得日益復(fù)雜，這也表明金融工具的公允價(jià)值正在得到更廣泛的接受；（4）不同計(jì)價(jià)模型或方法的存在，要求審計(jì)師在確定對(duì)公允價(jià)值的估計(jì)是否適當(dāng)時(shí)更頻繁地依賴專家。
　　
　　IAPC在2000年6月批準(zhǔn)了一個(gè)項(xiàng)目，并成立了一個(gè)專門的分委員會(huì)，以研究為審計(jì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量提供指導(dǎo)的需求。在本次會(huì)議上，IAPC討論了該分委員會(huì)提交的有關(guān)公允價(jià)值項(xiàng)目進(jìn)展的報(bào)告，同意應(yīng)優(yōu)先考慮該項(xiàng)目的開展，最終制訂一個(gè)單獨(dú)的準(zhǔn)則，以便為審計(jì)公允價(jià)值提供指導(dǎo)。該分委員會(huì)計(jì)劃在2001年6月份的會(huì)議上提交該準(zhǔn)則的黑體字部分，并在10月份的會(huì)議上討論完整的準(zhǔn)則草案。

　　三、會(huì)議決定延緩研究、繼續(xù)研究和新批準(zhǔn)的審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目

　?。ㄒ唬董h(huán)境報(bào)告可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)》、《預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息》、《內(nèi)部控制報(bào)告》等項(xiàng)目被延緩
　　
　　由于IAPC目前需要集中精力獲得國際證券委員會(huì)組織（IOSCO）對(duì)ISAs的認(rèn)可，同時(shí)還需要對(duì)中等可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)（moderate assurance）作進(jìn)一步的研究，因此IAPC決定暫緩《環(huán)境報(bào)告可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)》、《預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息》、《內(nèi)部控制報(bào)告》等項(xiàng)目的研究。直到完成中等可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)項(xiàng)目并修訂了ISA100《可信性認(rèn)證業(yè)務(wù)》后，再繼續(xù)研究這些項(xiàng)目，并將考慮在上述業(yè)務(wù)的報(bào)告中提供較高或中等可信性認(rèn)證。
　　
　?。ǘ?nbsp;《質(zhì)量控制》、《合并報(bào)表審計(jì)》等項(xiàng)目將繼續(xù)開展
 
　　1、 《質(zhì)量控制》
　　
　　IAPC將對(duì)現(xiàn)有的ISAs和IAPSs（包括ISA220《審計(jì)工作質(zhì)量控制》和國際職業(yè)實(shí)務(wù)公告IPPS第1號(hào)《確保職業(yè)服務(wù)的質(zhì)量》等）作重新審核，并予以更新。IOSCO對(duì)于會(huì)計(jì)公司和審計(jì)項(xiàng)目兩個(gè)層次上的質(zhì)量控制都很感興趣，《質(zhì)量控制》項(xiàng)目的最終完成也將得到IOSCO的贊許。不過，《質(zhì)量控制》項(xiàng)目的進(jìn)展將在很大程度上依賴于英國APB最新的工作成果。
　　
　　2、 《合并報(bào)表審計(jì)》
　　
　　隨著公司全球化和合并、兼并的日益增加，合并會(huì)計(jì)報(bào)表在財(cái)務(wù)報(bào)告中扮演著越來越重要的角色，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也更普遍面臨合并報(bào)表審計(jì)帶來的挑戰(zhàn)，急需得到必要的合并報(bào)表審計(jì)執(zhí)業(yè)指南。由于得到歐盟委員會(huì)、世界銀行等機(jī)構(gòu)以及一些大型會(huì)計(jì)公司等的支持，IAPC在本次會(huì)議上專門成立了一個(gè)分委員會(huì)，計(jì)劃在2001年6月之前設(shè)計(jì)出《合并報(bào)表審計(jì)》準(zhǔn)則的基本框架、確定基本內(nèi)容，以提交6月份的會(huì)議討論，并希望在2001年10月之前完成該準(zhǔn)則的初稿。
　　
　?。ㄈ?nbsp;新批準(zhǔn)了《風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)施測(cè)試的關(guān)系》和《舞弊（階段2）》項(xiàng)目
　　
　　1、《風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)施測(cè)試的關(guān)系》
　　
　　隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目的推進(jìn)，IAPC認(rèn)為有必要開展一個(gè)新的項(xiàng)目，以指導(dǎo)審計(jì)師如何利用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果確定測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。該項(xiàng)目是與美國ASB的合作項(xiàng)目，其目標(biāo)是制定一套被ASB和IAPC都接受的基本原則，并被貫徹到相關(guān)準(zhǔn)則之中去。
　　
　　2、《舞弊（階段2）》
　　
　　該項(xiàng)目是與美國ASB的合作項(xiàng)目，目標(biāo)是審核美國審計(jì)準(zhǔn)則SAS82和接受公眾監(jiān)督委員會(huì)（POB）關(guān)于盈余管理與舞弊的審計(jì)效率小組所提出的可行性建議，以便擴(kuò)展現(xiàn)有的舞準(zhǔn)則，并考慮制定一些共同的基本原則和必要程序。在本次會(huì)議上，有關(guān)人員通報(bào)了AICPA舞弊特別工作組的進(jìn)展情況。該工作組計(jì)劃在2001年第三季度向ASB提交征求意見稿，2002年第三季度發(fā)布正式稿。根據(jù)ASB的時(shí)間表，IAPC認(rèn)為有必要建立一種機(jī)制，使IAPC成員能直接參與該項(xiàng)目，表明IAPC成員對(duì)該項(xiàng)目的看法，并將這些看法及時(shí)與ASB進(jìn)行溝通。IAPC計(jì)劃在2001年6月份的會(huì)議上再詳細(xì)討論相關(guān)事項(xiàng)。

　　四、會(huì)議討論并決定的其他問題

　?。ㄒ唬┯捎?quot;千年蟲"問題已經(jīng)基本解決，IAPC決定廢止IAPS1011《"千年蟲"問題對(duì)公司管理當(dāng)局和審計(jì)師的影響》。
　　
　　（二）為了得到IOSCO對(duì)ISAs的認(rèn)可，IAPC專門成立了一個(gè)分委員會(huì)，負(fù)責(zé)對(duì)現(xiàn)有的ISAs進(jìn)行全面審核，并要求國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）秘書處起草一份界定該分委員會(huì)權(quán)限范圍的草案，提交2001年6月份會(huì)議討論。
　　
　　（三）IAPC要求IFAC秘書處將現(xiàn)有的ISAs與其他國家的審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行對(duì)比，以確定是否需要對(duì)現(xiàn)有準(zhǔn)則進(jìn)行更新或制定新的項(xiàng)目計(jì)劃。
　　
　?。ㄋ模㊣APC同意IFAC秘書處停止更新IAPS1007《與管理當(dāng)局的溝通》，集中精力對(duì)IAPS1007進(jìn)行審核，以確定其是否完整，是否應(yīng)當(dāng)加以廢止，并要求秘書處在2001年6月份的會(huì)議上提出相應(yīng)的建議。
　　
　?。ㄎ澹?000年10月IAPC曾同意成立一個(gè)分委員會(huì)，開展對(duì)《部分運(yùn)用"公認(rèn)會(huì)計(jì)原則"》項(xiàng)目的研究，并對(duì)識(shí)別用以編制會(huì)計(jì)報(bào)表的財(cái)務(wù)報(bào)告框架制定指南。但此次會(huì)上，根據(jù)重新劃分項(xiàng)目優(yōu)先性的建議，IAPC決定暫時(shí)推遲《部分運(yùn)用"公認(rèn)會(huì)計(jì)原則"》項(xiàng)目的研究工作，但繼續(xù)就財(cái)務(wù)報(bào)告框架制定指南。IAPC審核了對(duì)ISA700《審計(jì)報(bào)告》相關(guān)術(shù)語的修訂意見，該修訂要求審計(jì)師在審計(jì)意見中應(yīng)清楚地指明用以編制會(huì)計(jì)報(bào)表的財(cái)務(wù)報(bào)告框架。IAPC同意對(duì)該修訂征求意見，征求意見的期間為6個(gè)星期，以便在2001年6月的會(huì)議上最終通過。

　　五、幾點(diǎn)感受和建議

　　通過參加IAPC會(huì)議，我們加深了對(duì)制訂國際審計(jì)準(zhǔn)則的方法、程序和機(jī)制的理解，擴(kuò)大了與各國同行的交流，在某種程度上也使國外同行對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)積極參與國際審計(jì)準(zhǔn)則制訂過程的決心和熱情有了進(jìn)一步的了解，收獲是多方面的。但同時(shí)我們也深切感受到，與國外同行尤其是發(fā)達(dá)國家的同行相比，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的專業(yè)水平仍然較低，要在國際審計(jì)準(zhǔn)則的制訂中施加重大影響、發(fā)揮更大的作用，還需經(jīng)過一個(gè)相當(dāng)長的過程。但無論如何首先必須有這個(gè)決心，并應(yīng)當(dāng)為之付出巨大的努力。另外，迄今已有67個(gè)國家或地區(qū)聲稱全部或部分接受國際審計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)際上我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容在很大程度上也借鑒了國際審計(jì)準(zhǔn)則，但這一點(diǎn)很少為國際同行所了解。因此應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)這方面的宣傳。同時(shí)，作為IFAC的成員，我們也應(yīng)當(dāng)在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候正式宣布承認(rèn)或接受國際審計(jì)準(zhǔn)則。當(dāng)然這種宣布應(yīng)結(jié)合我國的國情，保留必要的差異，并對(duì)形成這些差異的原因作適當(dāng)?shù)恼f明。