一、我國(guó)商業(yè)銀行授信審計(jì)的現(xiàn)狀分析

　　作為商業(yè)銀行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)基礎(chǔ)和商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)控制制度重要組成部分的銀行授信審計(jì)，目前剛剛起步，尚處于一種雜亂無(wú)序的狀態(tài)。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1．我國(guó)目前還沒(méi)有明確的法規(guī)文件將商業(yè)銀行的授信審計(jì)列為商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)控制的必要環(huán)節(jié)，而且在授信審計(jì)資格的認(rèn)定方面也無(wú)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，使得在授信審計(jì)的安排和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)資格的認(rèn)定方面存在很大的隨意性。例如：有一家企業(yè)為與三家商業(yè)銀行建立信貸關(guān)系，需要進(jìn)行審計(jì)，而三家銀行各自指定了一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這使授信企業(yè)要同時(shí)面對(duì)三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)要求。

　　2．各授信銀行對(duì)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)規(guī)模、執(zhí)業(yè)水平和信譽(yù)往往缺乏了解，這就使得一些信譽(yù)較差、不計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的小所也涌進(jìn)了銀行授信審計(jì)市場(chǎng)，造成了惡性競(jìng)爭(zhēng)。在強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)壓力下，某些風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)較為淡薄的會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往屈從于授信企業(yè)的壓力，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行粉飾、包裝，造成授信審計(jì)質(zhì)量下降，會(huì)計(jì)信息披露不實(shí)的后果，也給信貸資產(chǎn)的安全帶來(lái)了隱患。

　　3．當(dāng)前商業(yè)銀行授信審計(jì)尚無(wú)統(tǒng)一、明確的執(zhí)業(yè)規(guī)范，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)帶有很大的盲目性和隨意性，影響授信審計(jì)的質(zhì)量。由于商業(yè)銀行授信在企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)指標(biāo)等方面有許多特殊的要求，而企業(yè)特別是中小型民營(yíng)企業(yè)、三資企業(yè)平時(shí)對(duì)外報(bào)送工商、稅務(wù)部門與報(bào)送商業(yè)銀行授信的會(huì)計(jì)報(bào)表及相關(guān)會(huì)計(jì)資料，在資產(chǎn)、收入和利潤(rùn)等方面有一定的差異，主要表現(xiàn)為以下三種類型：

　　(1)擴(kuò)大資產(chǎn)型：由于商業(yè)銀行授信的規(guī)模取決于企業(yè)資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的規(guī)模，企業(yè)為此就會(huì)想盡辦法擴(kuò)充自己的資產(chǎn)規(guī)模。以下列舉兩個(gè)較為典型的案例：

　　案例一：某民營(yíng)企業(yè)凈資產(chǎn)為3000萬(wàn)元，為取得4000萬(wàn)元的貸款，就吸納了一個(gè)股東增加了50萬(wàn)元投資，并以此對(duì)企業(yè)進(jìn)行了整體資產(chǎn)評(píng)估，評(píng)估增值1500萬(wàn)元，使企業(yè)凈資產(chǎn)達(dá)到了4500萬(wàn)元。

　　案例二：某資產(chǎn)為2000萬(wàn)元的民營(yíng)企業(yè)為取得3000萬(wàn)元的貸款，就請(qǐng)另一家凈資產(chǎn)為3000萬(wàn)元的關(guān)聯(lián)企業(yè)為其貸款向銀行擔(dān)保，從而以兩家公司在“還貸責(zé)任”上為同一實(shí)體的理由向銀行報(bào)送了兩個(gè)公司的匯總會(huì)計(jì)報(bào)表，使凈資產(chǎn)達(dá)到了5000萬(wàn)元。

　　(2)增加利潤(rùn)型：許多企業(yè)為了避稅往往采取收入掛往來(lái)或不入賬的辦法，申請(qǐng)貸款時(shí)，又將“往來(lái)”中或賬外的收入及相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)作企業(yè)的利潤(rùn)，增加企業(yè)的凈資產(chǎn)。例如某企業(yè)向工商稅務(wù)部門報(bào)送的年度會(huì)計(jì)報(bào)表中營(yíng)業(yè)收入2500萬(wàn)元，虧損200萬(wàn)元，并附送了某會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，而當(dāng)其向銀行申請(qǐng)建立信貸關(guān)系時(shí)，將另外一套收入為4000萬(wàn)元的內(nèi)部賬拿出來(lái)，并將兩套賬合并編制收入為6500萬(wàn)元，利潤(rùn)為400萬(wàn)元的會(huì)計(jì)報(bào)表，經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后報(bào)送授信銀行。

　　(3)債務(wù)結(jié)構(gòu)調(diào)整型：企業(yè)為了滿足銀行在安全性和流動(dòng)性方面的要求，會(huì)采取各種辦法對(duì)其債務(wù)結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整。其主要手法是通過(guò)簽訂債務(wù)重組協(xié)議將短期債務(wù)轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期債務(wù)或?qū)鶆?wù)轉(zhuǎn)為資本，或者直接將債務(wù)轉(zhuǎn)嫁給第三方承擔(dān)以達(dá)到改善企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)的目的。

　　4．銀行授信審計(jì)不能滿足商業(yè)銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)控制和管理的需要。目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行銀行授信審計(jì)時(shí)一般是按照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》進(jìn)行的，這對(duì)于商業(yè)銀行授信風(fēng)險(xiǎn)控制和管理的需要是不適用的。首先，商業(yè)銀行授信主要是通過(guò)調(diào)查了解企業(yè)的安全性、流動(dòng)性和效益性等財(cái)務(wù)指標(biāo)，在綜合考察企業(yè)所處行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r、企業(yè)管理水平、人員素質(zhì)和以往資信記錄等方面的因素之后，進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，確定其信用等級(jí)。而《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》要求對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、一貫性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并不能直觀地提供銀行授信風(fēng)險(xiǎn)控制所需要的財(cái)務(wù)指標(biāo)、內(nèi)部控制狀況和企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。其次，銀行授信主要關(guān)注企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的趨勢(shì)和貸款項(xiàng)目的可行性，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告只能確定會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度，不能對(duì)企業(yè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)狀況發(fā)表意見(jiàn)。

　　二、規(guī)范我國(guó)商業(yè)銀行授信審計(jì)的幾點(diǎn)建議

　　1．做好會(huì)計(jì)師事務(wù)所的商業(yè)銀行授信審計(jì)資格認(rèn)定工作。由于商業(yè)銀行授信所面對(duì)的企業(yè)遍布各行各業(yè)，不可能制定全國(guó)性的統(tǒng)一的資格認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，因此應(yīng)按屬地原則由各省市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)同當(dāng)?shù)氐娜嗣胥y行分支機(jī)構(gòu)共同對(duì)本地區(qū)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行考察認(rèn)定，確定本地區(qū)具有從事商業(yè)銀行授信審計(jì)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所名單并公布于眾，從源頭上把好商業(yè)銀行授信審計(jì)市場(chǎng)的“準(zhǔn)入關(guān)”，而對(duì)符合條件的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告在本地區(qū)的各商業(yè)銀行之間應(yīng)具有同等的法律效力，以免出現(xiàn)各自為政的混亂局面。

　　2．制訂商業(yè)銀行授信審計(jì)的執(zhí)業(yè)規(guī)范，明確執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。鑒于商業(yè)銀行授信審計(jì)無(wú)章可循的現(xiàn)狀，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)加緊制訂新的關(guān)于商業(yè)銀行授信審計(jì)的獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告和有關(guān)執(zhí)業(yè)的文件、規(guī)范。其主要內(nèi)容可包括以下幾個(gè)方面：

　　(1)為了適應(yīng)商業(yè)銀行進(jìn)行貸款風(fēng)險(xiǎn)控制和正確計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金的需要，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可會(huì)同中國(guó)人民銀行制訂商業(yè)銀行共同遵守的并為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)所接受的貸款風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分類標(biāo)準(zhǔn)，以及相應(yīng)的貸款損失準(zhǔn)備的計(jì)提方法。這樣就有一個(gè)全國(guó)統(tǒng)一的、可供操作的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，也為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行商業(yè)銀行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)和授信審計(jì)提供了基本依據(jù)。

　　(2)對(duì)企業(yè)“兩套賬”的審計(jì)進(jìn)行規(guī)范。由于商業(yè)銀行授信的特殊要求導(dǎo)致企業(yè)通過(guò)前述的幾種手法對(duì)本企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行粉飾、包裝，筆者認(rèn)為目前對(duì)商業(yè)銀行授信審計(jì)困擾最大，也最急需加以明確和規(guī)范的主要是兩個(gè)問(wèn)題：一是企業(yè)采取的上述三種調(diào)整資產(chǎn)、收入、利潤(rùn)的手法，其根據(jù)是不是充分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)；二是在同一個(gè)會(huì)計(jì)年度里，因報(bào)送的對(duì)象不同編制了不同的會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此應(yīng)如何發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。

　　(3)修正商業(yè)銀行授信審計(jì)報(bào)告。為滿足商業(yè)銀行進(jìn)行貸款，風(fēng)險(xiǎn)控制分析和貸款損失準(zhǔn)備計(jì)提的需要，筆者認(rèn)為商業(yè)銀行授信的審計(jì)報(bào)告應(yīng)同時(shí)附送企業(yè)編制的、經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)的，用于評(píng)定企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)及相關(guān)說(shuō)明。上述財(cái)務(wù)指標(biāo)的計(jì)算口徑與方法應(yīng)符合行業(yè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

　　(4)制訂“商業(yè)銀行授信咨詢服務(wù)實(shí)務(wù)公告”，拓展注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)領(lǐng)域。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)企業(yè)進(jìn)行授信審計(jì)后，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、管理水平、資信記錄和經(jīng)營(yíng)發(fā)展趨勢(shì)等方面的情況已經(jīng)有了相當(dāng)?shù)牧私猓⒄加辛舜罅啃畔①Y料，完全有條件為商業(yè)銀行的授信決策和風(fēng)險(xiǎn)控制提供咨詢服務(wù)。但由于目前尚無(wú)明確的執(zhí)業(yè)規(guī)范，商業(yè)銀行也無(wú)具體的要求，因此該項(xiàng)業(yè)務(wù)還沒(méi)有開展起來(lái)。筆者認(rèn)為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可與中國(guó)人民銀行協(xié)商，加緊制訂新的“咨詢服務(wù)公告”，及相應(yīng)的程序與方法，規(guī)范報(bào)告內(nèi)容與格式，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具咨詢報(bào)告的責(zé)任。

　　(5)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可出面建立全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)網(wǎng)的信息資料庫(kù)，實(shí)現(xiàn)資源共享。各會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)進(jìn)行授信審計(jì)之后所提交的審計(jì)報(bào)告、咨詢服務(wù)報(bào)告及有關(guān)的底稿和重要證據(jù)應(yīng)盡可能地上網(wǎng)入庫(kù)，并建立有償使用機(jī)制，以提高各會(huì)計(jì)師事務(wù)所的積極性和信息利用效率。