有關(guān)文化的定義繁豐而復雜，本文擬擱置關(guān)于文化涵義的爭論，借用辭書的一般釋義，直接討論審計文化。審計文化是人類在社會歷史發(fā)展過程中從事經(jīng)濟監(jiān)督和經(jīng)濟證明性質(zhì)的管理活動而形成的物質(zhì)財富和精神財富的總和。

　　一、審計文化的特征

　　1、審計文化屬于管理類文化

　　文化可以與生產(chǎn)活動有關(guān)，可以與社會活動有關(guān)，可以與人們的日常生活有關(guān)。在人類發(fā)展的較高級階段，還必然與管理活動有關(guān)。審計活動是人類社會發(fā)展到一定階段上產(chǎn)生的，是一種對政治活動和經(jīng)濟生活的管理行為，因而由此而產(chǎn)生的審計文化是一種管理文化。從現(xiàn)代社會角度講，國家審計是對政府的管理，民間審計是對資本市場的管理，內(nèi)部審計則是對各種類型組織的管理。

　　2、審計文化是一種制度文化

　　審計是一種管理控制活動，是一種監(jiān)督和證明性質(zhì)的管理控制活動。一般而言，審計委托人或授權(quán)人要使經(jīng)濟責任受托人忠實有效地履行其受托責任，就必然要賦予其一定的職權(quán)。在這種既古老又現(xiàn)代的權(quán)責關(guān)系中，權(quán)力和責任應該是對稱的，否則就會出現(xiàn)濫用職權(quán)，疏于責任，損害審計委托人或授權(quán)人利益的現(xiàn)象。為了保障這種權(quán)責關(guān)系的順利實現(xiàn)，古今中外的審計委托人或授權(quán)人都想通過立法定制來建立一種制約經(jīng)濟責任受托人的機制，通過專業(yè)的監(jiān)督和證明活動，來維護這種權(quán)責關(guān)系所反映的社會關(guān)系和社會秩序。實際上，審計活動就是為解決這個問題而作出的一種制度安排，因而它是一種制度文化。也正是因為如此，審計文化中制度層面的內(nèi)容才顯得十分豐富。

　　3、審計文化的結(jié)構(gòu)以精神元素為主

　　審計不直接從事物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)活動，與人們?nèi)粘Ｉ钜矡o關(guān)，因此物質(zhì)元素不多。審計活動是腦力勞動，是智力作業(yè)，因此無需使用更多的實物工具和用具，這也是審計文化中物質(zhì)元素稀少的原因之一。審計文化與財政文化、金融文化、貿(mào)易文化和會計文化等同屬于管理類文化。由于各種管理活動內(nèi)容相關(guān)，因而所使用的工具和用具也相近。因此審計文化的物質(zhì)元素與管理類文化的物質(zhì)元素基本相同，這是造成審計文化的專屬物質(zhì)元素少之又少的重要原因。由于審計文化的專屬物質(zhì)元素極少，因而審計文化是以精神元素為主。但這并不是說，審計文化絕對沒有自身所特有的物質(zhì)元素。

　　4、審計文化具有明顯的歷史和地域特點

　　由于審計活動與人類社會的政治生活和經(jīng)濟生活緊密相關(guān)，因此，不同歷史階段上不同國度的政治制度及其發(fā)展水平和經(jīng)濟制度及其發(fā)展水平，對審計文化的特征有著決定性的影響作用。例如，從政治角度看，在民主政治條件下的審計活動要比在集權(quán)政治條件下的審計活動更加透明和公開。目前，我國正在致力于社會主義民主政治建設(shè)，隨著社會主義民主政治建設(shè)的日益深入，我國國家審計活動的透明度和審計結(jié)果的公開性特征也必然日益增強。又如，市場經(jīng)濟和資本市場發(fā)達的國家，民間審計活動才會發(fā)達；現(xiàn)代企業(yè)制度發(fā)達的國家，內(nèi)部審計才會發(fā)達。再如，將審計活動作為行政執(zhí)法活動時，審計文化的經(jīng)濟監(jiān)督特征就會顯得非常突出，但將審計活動作為獨立的檢查活動時，審計文化的經(jīng)濟證明特征就會逐漸顯露出來。這也是一些國家不用監(jiān)督來說明審計本質(zhì)特征的原因。

　　5、審計文化是活著的文化，發(fā)展中的文化

　　文化有活著的，也有死去的。對于一種文化而言，只要形成該種文化的人類活動還在繼續(xù)，它就會繼續(xù)活著，而且有些文化還會不斷地發(fā)展變化。顯然，審計活動還在繼續(xù)，因為產(chǎn)生審計活動的動因并沒有消失，因而審計文化是活著的文化。不但如此，審計文化還是一種發(fā)展中的文化，因為社會對審計活動還在不斷提出新的需求。社會政治和經(jīng)濟生活對審計活動的客觀需求，不但沒有逐漸減少的跡象，反而在日益增加。

　　6、審計文化與其它文化在內(nèi)容上具有交叉性

　　一種文化的發(fā)展有兩個重要條件，一是社會對它有新的客觀需求，二是它能不斷地從其它文化中吸取對自己有益的新元素，從而獲得進一步發(fā)展的動力。審計活動是一種綜合性很強的管理活動，與其它多種管理活動在內(nèi)容上相關(guān)，在方法上和工具上相同。這說明，審計文化與其它相關(guān)文化具有交叉性，因而具有相互交融、溝通和交換的客觀基礎(chǔ)。審計文化只有與相關(guān)文化不斷地進行信息、技術(shù)和理論等方面的交換，不斷地吸取對自己有益的新元素，從而獲得新的發(fā)展能量，才能適應社會對審計的新需要，才能與之共同發(fā)展。例如，當前我們感觸最深的應該有以下兩點：一是國家審計從社會主義民主政治的發(fā)展中獲得了巨大的能量；民間審計從資本市場的發(fā)展中獲得了巨大能量；內(nèi)部審計則從現(xiàn)代企業(yè)制度的建立過程中獲得了巨大能量。二是國家審計從計算機文化的發(fā)展中汲取了極大的營養(yǎng)。

　　二、審計文化的具體內(nèi)容

　　根據(jù)以上對審計文化的理解，我們將審計文化的具體內(nèi)容和精神內(nèi)涵做如下歸納：

　　1、確定責任和真實

　　審計的客觀動因是受托經(jīng)濟責任，審計工作的直接目標就是確定這種受托經(jīng)濟責任的履行情況，確定受托經(jīng)濟責任的履行情況是審計基本職責的最高概括。

　　確定受托經(jīng)濟責任是對審計職責的抽象和概括，其具體表現(xiàn)形式或者說具體化的審計職責則是，確定經(jīng)濟責任受托人為說明自己履行經(jīng)濟責任的情況而向委托人或授權(quán)人提交的財務(wù)和其他有關(guān)資料的真實性。

　　現(xiàn)代審計有越來越強調(diào)確定受托人的責任性的趨勢，國家審計日益強調(diào)對政府責任性的確定；民間審計日益強調(diào)對職業(yè)經(jīng)理人責任性的確定；內(nèi)部審計則日益強調(diào)對決策執(zhí)行人責任性的確定。

　　而責任性的外延也有不斷擴大的趨勢，即由財務(wù)責任性擴大到管理責任性（尤其是決策責任性），再擴大到社會責任性。國外是如此，國內(nèi)也是如此。我國國家審計機關(guān)，近些年來就一直在強調(diào)，要從管理和決策入手，確定國有資產(chǎn)流失和損失浪費的責任。

　　2、服務(wù)權(quán)力和公眾

　　審計活動首先是服務(wù)于委托人或授權(quán)人的，而委托人或授權(quán)人往往就是受托財產(chǎn)的所有人或其代表，他們因為擁有財產(chǎn)權(quán)或財產(chǎn)代理權(quán)而擁有制定法律和規(guī)章的權(quán)力。

　　審計活動必須服務(wù)于權(quán)力，因為，審計職權(quán)是由有權(quán)制定法律或規(guī)章的人來制定的。只有通過法律將審計自身的職權(quán)確定下來，審計人才能將審計行為施加于受托人。

　　審計職權(quán)必須法定。要想取得法定職權(quán)，審計活動必須服務(wù)于真正擁有權(quán)力的人和部門。

　　在現(xiàn)代民主社會，主權(quán)在民。公民不但有法律賦予的公民權(quán)，他們中的大多數(shù)還由于是納稅人，因而擁有決定如何使用公共資金的權(quán)力（當然，這種權(quán)力通常是委托給其代表來行使）。在這種前提下，公民可以通過投票來改變權(quán)力部門的結(jié)構(gòu)，通過選舉來決定掌握權(quán)力的人。因而，在民主社會里，審計活動自然也要服務(wù)于公眾。審計活動服務(wù)于權(quán)力和服務(wù)于公眾是一致的。審計的權(quán)威和威懾力既來自于權(quán)力，也來自于公眾。從最高層次說，審計的權(quán)威和威懾力最終還是來自于公眾。

　　3、恪守獨立和謹慎

　　獨立性是審計文化最重要、最能反映審計本質(zhì)特征的精神元素。審計必須獨立于經(jīng)濟責任受托人，否則就無法站在公正的立場，對審計事項作出客觀的評價。審計也應該獨立于經(jīng)濟責任委托人或授權(quán)人，否則就有可能成為濫用權(quán)力的助紂者。但是，審計首先應該獨立于經(jīng)濟責任受托人，這是審計行為得以成立的必要條件。

　　審計的獨立性一般被分為形式的和實質(zhì)的。審計在組織、人員、經(jīng)費和業(yè)務(wù)上的獨立性只是形式上的獨立性，其重要性不言而喻，因為這種獨立性至少能讓外人看上去審計是獨立的。但是，審計最重要的獨立性還是指實質(zhì)上的獨立性，即思想上的獨立性。這種獨立性內(nèi)在于人們思想之中，沒有可視性。但是，它決定了一次審計是否是真正地保持了獨立。這種隱含的獨立性，才是審計能否真正獨立的最終決定者。在思想上保持獨立，或者，保持獨立的精神狀態(tài)，是審計人員的最高精神境界，也是審計組織職業(yè)教育工作所追求的最高目標。

　　獨立是對審計人員思想上的要求，謹慎則是對審計人員行為上的要求。審計是一種專業(yè)性極強的智力作業(yè)，具有高風險特征，而且具有明顯的職業(yè)特性。職業(yè)特性意味著，審計是服務(wù)于公眾和特定人群的。例如，國家審計是服務(wù)于公眾和審計的直接委托人或授權(quán)人。因此，審計人員不但要對自己負責，而且要對公眾和委托人或授權(quán)人負責。審計人員的工作疏忽將會導致某些方面關(guān)系人的損失，并最終造成對自己的損害。因此，審計行為應該是十分慎重的。謹慎應該是審計人員的最佳行為范式。

　　4、遵循準則和規(guī)范

　　謹慎不是謹小慎微。謹慎是指，審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時必須持有合理的職業(yè)謹慎態(tài)度。那么，何謂合理的職業(yè)謹慎態(tài)度？合理的職業(yè)謹慎態(tài)度是指，審計人員的審計行為必須遵守公認審計準則和職業(yè)道德規(guī)范，因為，遵守職業(yè)界共同研發(fā)的公認審計準則和職業(yè)道德規(guī)范，可將因疏忽或失職而導致審計失敗或他人損失的風險降至最低水平。因此，遵守公認審計準則和職業(yè)道德規(guī)范是對審計人員審計行為的基本要求。

　　5、追求能力和修養(yǎng)

　　職業(yè)是為他人服務(wù)的，審計職業(yè)也不例外。職業(yè)人員一旦宣稱自己是某類職業(yè)人員，可以為他人提供某種專業(yè)服務(wù)，這就意味著他（她）具備了一個專業(yè)人員應該具備的專業(yè)技能并達到了與執(zhí)業(yè)相稱的水平，具備了一個職業(yè)人員應該具備的公眾認為是符合一定標準的品行。如果事實證明不是這樣，那么他（她）就要對自己低水平的技能和達不到社會公認標準的品行負責。為了維護審計職業(yè)的榮譽，履行審計的基本職責，發(fā)揮審計在建立秩序和法制社會中的作用，為了對法律負責，對利用自己專業(yè)服務(wù)的人負責，同時也是對自己負責，審計人員應該在專業(yè)技能和自身修養(yǎng)上不斷地追求進步，并盡可能地接近完美。審計組織也應該在鼓勵審計人員追求完美方面建立起有效的激勵機制。

　　6、崇尚理性和證據(jù)

　　在如何創(chuàng)造和認識文化的問題上，歷來存在著理性決定和感性決定的爭論。在古希臘時期，人類就已經(jīng)開始學習理性思維。畢達哥拉斯學派認為理性不能解釋的事物就是不好的事物。亞里士多德創(chuàng)造的人類歷史上最早的邏輯學。但中世紀的神學統(tǒng)治，桎梏了人們的思想，導致了思維科學的停滯。文藝復興時期，科學的發(fā)展動搖了神學統(tǒng)治，重新開啟理性思維的大門。培根提出，只有通過理性，人類才能認識自然，掌握控制自然的法則。他還最早提出了歸納法。啟蒙運動時期被稱為理性時代，許多科學家本身就是哲學家，他們通過科學研究和科學發(fā)現(xiàn)，極大地推動了理性思維方式的發(fā)展。但是，到了近現(xiàn)代社會，反啟蒙運動，反理性主義思潮也是風起云涌，一批哲學家、藝術(shù)家、文學家和詩人紛紛起來質(zhì)疑理性主義，主張感性至上。他們認為理性是對個性和創(chuàng)造性的威脅和破壞，感性若被理性所控制，人將失去激情、美感、幸福和浪漫，人生也就失去了意義。

　　感性是根據(jù)感覺和知覺來進行思維和認識事物的，世界是什么樣，不是由科學和理性所確立的規(guī)則所決定的，如果真的是那樣，世界就是唯一的，永恒不變的。感性追求的是世界的豐富多彩和事物的不確定性。

　　理性是通過建立明確的概念，并以此為基礎(chǔ)進行判斷和推理來認識事物的。世界和事物是它應該是的那樣，它是由科學所確立的固定的時空標準所規(guī)定的，不是能由我們隨意想象和創(chuàng)造的。

　　審計活動所探求的不是不確定性，而是確定性；所要證明的是已經(jīng)存在的，而不是需要我們?nèi)?chuàng)造的；評價所審查事物的標準是由法律和科學來確定的，而不是憑借自己的激情去創(chuàng)造的。審計要達到目標，必須運用科學的方法，獲取確定的可信的證據(jù)，并根據(jù)確定的法定的標準去評價，運用正確的邏輯判斷去推論，從而得出正確的結(jié)論。因此，審計活動必須是理性的，必須嚴格依據(jù)各種性質(zhì)完全確定的證據(jù)。

　　7、主張證明和公開

　　審計活動一般不是由審計人發(fā)起的，而是由審計委托人或授權(quán)人發(fā)起的，審計活動的結(jié)果也不應用于審計人自身，而是報告給審計委托人或授權(quán)人。所以有人說，審計的本質(zhì)功能就是經(jīng)濟證明（審計教科書將其稱之為“鑒證”或“簽證”）。

　　在我國，審計文化有些自己的特點。之一就是，大家認為國家審計是經(jīng)濟監(jiān)督（這并不是錯誤的，而是實用的），這的確與國外大多數(shù)國家有所不同。而且在行為上，人們也一直力爭向經(jīng)濟監(jiān)督方向發(fā)展。比如，我們一直認為審計處理處罰手段的力度不夠，只能察看而達不到督促的作用?，F(xiàn)有的處理處罰手段，不能對被審計單位起到震懾作用。因而一直在追求更有效的處理處罰方法和于段。

　　近些年來，我們加大了審計結(jié)果對外公布的力度，并收到了令人意外的效果。加大對外公布審計結(jié)果之后，被審計單位一改以往將審計決定擱置一旁、疲塌應付、我行我素的做法，要么奮起保護自己，抗辯審計結(jié)論；要么迅速表示接受審計結(jié)論，并立即著手整改。這是為什么？這是審計由監(jiān)督向證明轉(zhuǎn)變的結(jié)果。一般來說，被審計單位并不懼怕內(nèi)部的處理處罰，但非常擔心審計結(jié)果被公布于眾。因為如果那樣，被審計單位面對的就不僅是審計機關(guān)，而是國家的各種權(quán)力機關(guān)和廣大公眾，面對的就不僅是審計人，而是審計委托人或授權(quán)人。顯然，后者比前者擁有更大更多的權(quán)力，因而具有更大的威懾力。因此，審計工作應該繼續(xù)加大透明度和公開性，從重監(jiān)督走向重證明，從重問題走向重責任，發(fā)掘?qū)徲嫷臐撃?，使其發(fā)揮出更大的作用。

　　民間審計一直將證明作為自己的使命，審計報告也一直對外公開。它是將被審計單位直接交給擁有對其進行處理處罰的人和國家有關(guān)管理部門。

　　8、維護秩序和法制

　　無論國家審計、民間審計，還是內(nèi)部審計，他們工作的終極目的都是維持一種由法律或規(guī)章建立起來的秩序，以使國家的政治生活、經(jīng)濟生活和單位活動能夠按照法律或規(guī)章的要求，在穩(wěn)定和正常的環(huán)境下進行。因此，審計活動的結(jié)果，要使政府行政部門的活動，企業(yè)在資本市場中的活動，單位決策執(zhí)行部門的活動，通通納入法制軌道，達到維護國家政治秩序、市場經(jīng)濟秩序和單位內(nèi)部秩序的目的。

　　審計的特征不是行政行為，而是一種機制，一種通過證明職能的發(fā)揮，來達到制約作用的一種機制。它是為解決秩序和法制問題而作出的一種制度性安排。國家審計是一種權(quán)力制約機制，它為政府行政活動的法制化提供保障；民間審計是一種市場制約機制，它為企業(yè)融資活動的法制化提供保障；內(nèi)部審計是一種組織制約機制，它為單位決策執(zhí)行部門活動的制度化提供保障。