現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)與民主政治有著天然的聯(lián)系，是政治文明建設(shè)的應(yīng)有之義。社會(huì)主義審計(jì)制度自1982年憲法正式確立以來，在民主與法治建設(shè)方面發(fā)揮了積極作用，國(guó)家審計(jì)從代表財(cái)政監(jiān)督納稅人正在向代表納稅人監(jiān)督財(cái)政轉(zhuǎn)變。國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)日益凸現(xiàn)出來，國(guó)家審計(jì)本質(zhì)對(duì)國(guó)家審計(jì)戰(zhàn)略的定位發(fā)揮了導(dǎo)向性作用，對(duì)國(guó)家審計(jì)未來的發(fā)展也具有重要的指導(dǎo)作用。

　　一、國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的研究視角與實(shí)踐意義

　　國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)究竟是什么，國(guó)內(nèi)外學(xué)者從不同角度有過多種探討，目前審計(jì)理論界的觀點(diǎn)也不盡一致，但概括起來，對(duì)國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)主要表現(xiàn)為兩種完全不同的研究視角，即或者著眼于過去的特點(diǎn)概括，或者著眼于未來的目標(biāo)方向。

　　關(guān)于國(guó)家審計(jì)本質(zhì)有會(huì)計(jì)監(jiān)督論、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督論、宏觀調(diào)控論、全面監(jiān)督論、權(quán)力制約論、行政執(zhí)法論等多種說法。應(yīng)該承認(rèn)，這些說法都有一定的道理，因?yàn)樗鼈兌挤从沉艘欢〞r(shí)期國(guó)家審計(jì)實(shí)踐的特點(diǎn)，體現(xiàn)了國(guó)家審計(jì)的時(shí)代特征，但如此多的審計(jì)本質(zhì)確實(shí)令人困惑。什么是本質(zhì)？本質(zhì)在形式上應(yīng)具有單一性、穩(wěn)定性，在內(nèi)容上卻具有無限的豐富性。國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)與國(guó)家審計(jì)的時(shí)代特點(diǎn)在一定時(shí)期具有同一性，但只有國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)能夠超越時(shí)代，保持恒久性。從現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)的歷史看，國(guó)家審計(jì)在不同的時(shí)代、不同的國(guó)家形成了不同的特點(diǎn)。以1994年審計(jì)法公布為界，我國(guó)國(guó)家審計(jì)前10年主要是財(cái)政監(jiān)督的延伸，財(cái)政監(jiān)督的特點(diǎn)很突出；后10年則主要是對(duì)財(cái)政的監(jiān)督，體現(xiàn)了民主監(jiān)督的特點(diǎn)。國(guó)家審計(jì)時(shí)代特點(diǎn)的豐富性，不斷深化了人們對(duì)國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)。但是，這些認(rèn)識(shí)都是從過去著眼，都是對(duì)過去時(shí)代特點(diǎn)的概括，以致形成了國(guó)家審計(jì)本質(zhì)認(rèn)識(shí)的多樣性。

　　國(guó)家審計(jì)是民主與法治的工具的觀點(diǎn)，則是將國(guó)家審計(jì)本質(zhì)看作是一個(gè)動(dòng)態(tài)的、歷史的、逐步顯現(xiàn)的發(fā)展過程，它反映了國(guó)家審計(jì)作用的根本目標(biāo)和發(fā)展方向。無論從歷史與現(xiàn)實(shí)來看，還是從我國(guó)與外國(guó)來看，雖然國(guó)家審計(jì)作為民主與法治的工具實(shí)現(xiàn)的程度不同，但都沒有完全實(shí)現(xiàn)，并且都在不斷的實(shí)現(xiàn)過程之中。近幾年來，我國(guó)國(guó)家審計(jì)在民主與法治建設(shè)中的作用，突出表現(xiàn)在對(duì)政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理監(jiān)督的透明化方面。國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的實(shí)現(xiàn)是一個(gè)無限的動(dòng)態(tài)過程，國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)特征正是在這個(gè)過程中不斷顯現(xiàn)出來的。國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)絕不等于國(guó)家審計(jì)的時(shí)代特點(diǎn)，國(guó)家審計(jì)的時(shí)代特點(diǎn)只是國(guó)家審計(jì)本質(zhì)在特定時(shí)代的表現(xiàn)形式。國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的基本特征，就是國(guó)家審計(jì)作用的目標(biāo)性和方向性。

　　國(guó)家審計(jì)是民主與法治建設(shè)的工具，這是對(duì)現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的科學(xué)表述。它對(duì)國(guó)家審計(jì)理論研究和國(guó)家審計(jì)實(shí)踐都具有重要意義。

　　國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的研究有助于深化對(duì)現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)制度的認(rèn)識(shí)?，F(xiàn)在國(guó)際上絕大多數(shù)國(guó)家都有審計(jì)制度，但審計(jì)體制差異很大，可以分成若干類，每一類中的每個(gè)國(guó)家又有很大不同。審計(jì)體制的這種多樣性，主要是由國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)決定的。國(guó)家審計(jì)是民主與法治的工具，這種工具性決定了國(guó)家審計(jì)既可以主要服務(wù)于議會(huì)，也可以服務(wù)于政府，還可以單設(shè)審計(jì)法院，等等。具體一個(gè)國(guó)家的審計(jì)體制形式，主要取決于兩點(diǎn)：一是國(guó)家政治體制的需要，二是國(guó)家民主與法治的發(fā)展程度。美國(guó)的國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)開始時(shí)也是隸屬于政府，轉(zhuǎn)屬議會(huì)也是后來發(fā)展的結(jié)果。

　　國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的研究有助于審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)時(shí)代發(fā)展的要求，適時(shí)調(diào)整審計(jì)總目標(biāo)和方向。美國(guó)會(huì)計(jì)總署更名為政府責(zé)任辦公室，實(shí)際上就體現(xiàn)了這樣一種時(shí)代目標(biāo)的調(diào)整。每個(gè)國(guó)家的審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)際上都會(huì)適時(shí)進(jìn)行這樣的調(diào)整，當(dāng)然不一定都要像美國(guó)那樣更名。

　　國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的研究有助于審計(jì)機(jī)關(guān)的科學(xué)定位。國(guó)家審計(jì)同與民主法治相關(guān)的監(jiān)督部門具有密切的關(guān)系，國(guó)家審計(jì)的作用范圍相當(dāng)寬。這就要求審計(jì)機(jī)關(guān)要對(duì)審計(jì)的作用進(jìn)行準(zhǔn)確定位，與相關(guān)部門建立科學(xué)的外部協(xié)調(diào)機(jī)制，要充分發(fā)揮“工具”性的作用，但不能越俎代庖。

　　二、我國(guó)國(guó)家審計(jì)的戰(zhàn)略定位

　　黨的十六大提出，要發(fā)揮審計(jì)在權(quán)力監(jiān)督與制約機(jī)制中的作用。這是時(shí)代對(duì)國(guó)家審計(jì)的要求，是國(guó)家審計(jì)本質(zhì)的時(shí)代體現(xiàn)，同時(shí)也是國(guó)家審計(jì)戰(zhàn)略的基本選擇。

　　國(guó)家審計(jì)揭露問題的客觀性和法制性。國(guó)家審計(jì)提供審計(jì)信息的渠道主要有兩種：一種是內(nèi)部的，直接向領(lǐng)導(dǎo)和權(quán)力監(jiān)督部門報(bào)告或提供；一種是公開的，向社會(huì)直接披露審計(jì)結(jié)果。后一種應(yīng)當(dāng)是審計(jì)信息產(chǎn)品提供的主渠道。國(guó)家審計(jì)對(duì)問題的揭露，從審計(jì)機(jī)關(guān)是政府的一個(gè)職能部門的角度來說，它是政府對(duì)各政府部門的監(jiān)督。它體現(xiàn)的是政府工作的高度透明，體現(xiàn)的是政府對(duì)人民的高度負(fù)責(zé)，體現(xiàn)的是政府解決問題的決心，贏得的是人民的高度信任。從憲法規(guī)定我國(guó)實(shí)行國(guó)家審計(jì)制度的角度講，國(guó)家審計(jì)的揭露問題是依憲法審計(jì)、依法律法規(guī)審計(jì)的法定職能行為。它體現(xiàn)的是依法治國(guó)的嚴(yán)肅性，它使人民看到的實(shí)際上是希望。從國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)來說，國(guó)家審計(jì)實(shí)際上是代表納稅人監(jiān)督政府部門的工作績(jī)效，體現(xiàn)的是國(guó)家政治文明發(fā)展的最新進(jìn)展。

　　國(guó)家審計(jì)是權(quán)力監(jiān)督與制約機(jī)制中的工具性要素。這個(gè)問題涉及國(guó)家審計(jì)的戰(zhàn)略定位問題。我國(guó)的國(guó)家審計(jì)擁有最高的法律地位（憲法授權(quán)），它確定了國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督主體資格。國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性、審計(jì)手段的專業(yè)性，以及審計(jì)信息的客觀公正性，使國(guó)家審計(jì)的成果成為權(quán)力制約機(jī)制中最具工具性的權(quán)力監(jiān)督因素。在權(quán)力監(jiān)督環(huán)節(jié)中，國(guó)家審計(jì)幾乎與各個(gè)監(jiān)督主體都有關(guān)系，但國(guó)家審計(jì)不能代替任何權(quán)力監(jiān)督主體的工作。比如在國(guó)家審計(jì)與司法監(jiān)督的關(guān)系中，國(guó)家審計(jì)可以將發(fā)現(xiàn)的重大經(jīng)濟(jì)案件按照法定程序移交司法部門，司法部門也可以借助國(guó)家審計(jì)查辦經(jīng)濟(jì)案件；在領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督考核方面，國(guó)家審計(jì)通過經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以提供具有重要作用的審計(jì)信息，但也只是參考作用而已。因?yàn)椋瑖?guó)家審計(jì)只是客觀、公正地提出有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)結(jié)果，而不是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的全面考察。充分認(rèn)識(shí)這一點(diǎn)，并不是要貶低國(guó)家審計(jì)的作用，恰恰相反，只有準(zhǔn)確定位國(guó)家審計(jì)的戰(zhàn)略，才能更全面、有效地發(fā)揮國(guó)家審計(jì)在我國(guó)政治文明建設(shè)中的獨(dú)特作用。

　　國(guó)家審計(jì)在權(quán)力監(jiān)督與制約機(jī)制中發(fā)揮作用的基本條件有兩條：一是人大和納稅人的客觀需求，二是審計(jì)信息產(chǎn)品的有用性。國(guó)家審計(jì)在權(quán)力監(jiān)督與制約機(jī)制中具有特殊的作用。這種作用的特殊性主要表現(xiàn)在，國(guó)家審計(jì)對(duì)權(quán)力的監(jiān)督與制約，既要通過全面履行審計(jì)職責(zé)揭露問題提出建議，又要通過其他各權(quán)力監(jiān)督主體的有效監(jiān)督來追究責(zé)任，落實(shí)審計(jì)意見。國(guó)家審計(jì)對(duì)權(quán)力監(jiān)督與制約的完全實(shí)現(xiàn)具有間接性。因此，國(guó)家審計(jì)與各權(quán)力監(jiān)督主體的聯(lián)系機(jī)制是否科學(xué)、有效，是國(guó)家審計(jì)發(fā)揮作用的重要外部條件。國(guó)家審計(jì)的產(chǎn)品就是審計(jì)信息。國(guó)家審計(jì)參與權(quán)力監(jiān)督與制約的直接形式也是各種審計(jì)信息。審計(jì)信息的質(zhì)量和審計(jì)信息中涉及權(quán)力監(jiān)督的內(nèi)容越多，審計(jì)信息就越有用。

　　政府責(zé)任問題，現(xiàn)在已經(jīng)成為現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點(diǎn)，這是國(guó)內(nèi)外審計(jì)的最新發(fā)展。這里有兩個(gè)問題：首先是國(guó)家審計(jì)能不能評(píng)價(jià)政府責(zé)任，其次是國(guó)家審計(jì)評(píng)價(jià)的是政府的哪些責(zé)任。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)是政府的職能部門，那么，國(guó)家審計(jì)關(guān)注的政府責(zé)任，一定與政府最高首長(zhǎng)關(guān)注的政府責(zé)任具有一致性，與政府的民主法治建設(shè)目標(biāo)相協(xié)調(diào)和一致。正如美國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是議會(huì)的職能部門，國(guó)家審計(jì)關(guān)注的政府責(zé)任，一定是與議會(huì)關(guān)注的政府責(zé)任相一致一樣。同樣，我國(guó)與美國(guó)的不同點(diǎn)也是基于同一理由。我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督的政府責(zé)任，首先是政府部門的責(zé)任，由政府首長(zhǎng)直接追究。政府部門責(zé)任延及到的政府責(zé)任，要接受人大常委會(huì)的監(jiān)督和社會(huì)的監(jiān)督。審計(jì)公告制度的全面推行，通過公開披露政府部門責(zé)任，實(shí)際上也就是將政府責(zé)任公諸于眾。政府責(zé)任的這種公開，正是政府的民主法治目標(biāo)的要求，而國(guó)家審計(jì)正是實(shí)現(xiàn)這一要求的工具。美國(guó)的政府責(zé)任的審計(jì)，對(duì)政府來說是被動(dòng)的，但在我國(guó)則政府是主動(dòng)的。政府的這種主動(dòng)性的法制化，是我國(guó)民主與法治建設(shè)的方向。國(guó)家審計(jì)關(guān)注政府責(zé)任，并不是要監(jiān)督政府，而是政府運(yùn)用審計(jì)的手段，要建設(shè)透明化的政府。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)不能滿足于簡(jiǎn)單的揭露問題，要從政府依法行政的高度，從政府責(zé)任的高度，科學(xué)地選擇審計(jì)重點(diǎn)，要與政府的工作中心和政府的民主法制進(jìn)程同步，為政府全面履行行政職責(zé)服務(wù)，同時(shí)為納稅人的民主監(jiān)督服務(wù)。可以說，政府責(zé)任是國(guó)家審計(jì)的三大目標(biāo)，即真實(shí)、合法、效益的深化發(fā)展。真實(shí)、合法的目標(biāo)是國(guó)家審計(jì)的基礎(chǔ)目標(biāo)，效益（包括效率、效果）是國(guó)家審計(jì)的常規(guī)目標(biāo)，三者之中雖然已經(jīng)包含政府責(zé)任的目標(biāo)，但并未將其作為重點(diǎn)。政府責(zé)任目標(biāo)的提出，則是明確要求在效益審計(jì)的基礎(chǔ)上，不是簡(jiǎn)單地就效益講效益，而是要就效益講責(zé)任，國(guó)家審計(jì)要評(píng)價(jià)政府法定職責(zé)的履行情況，并通過政府責(zé)任審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，完善政府管理，推進(jìn)政府的民主法制化進(jìn)程。

　　三、國(guó)家審計(jì)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)途徑

　　在社會(huì)主義初級(jí)階段，國(guó)家審計(jì)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)是一個(gè)很長(zhǎng)的歷史過程。它必須有自己的有效的實(shí)現(xiàn)途徑。這種途徑不可能是單一的，它是與我國(guó)政治文明建設(shè)的歷史進(jìn)程同步和協(xié)調(diào)發(fā)展的系統(tǒng)工程。

　　途徑一：大力提高依法審計(jì)能力，實(shí)現(xiàn)國(guó)家審計(jì)的全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。國(guó)家審計(jì)揭露問題一定要具體，但揭露了具體問題并不等于全面履行了審計(jì)職責(zé)，全面提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)水平是全面履行審計(jì)職責(zé)的基本要求。國(guó)家審計(jì)是政府的職能部門，審計(jì)工作必須與國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的大局相適應(yīng)；國(guó)家審計(jì)是民主與法治的工具，同樣必須與國(guó)家民主與法治建設(shè)的進(jìn)程相適應(yīng)。我國(guó)國(guó)家審計(jì)正值一個(gè)重要的歷史發(fā)展機(jī)遇期，審計(jì)工作應(yīng)著眼于長(zhǎng)期的可持續(xù)發(fā)展，要把審計(jì)工作的近期目標(biāo)、長(zhǎng)期目標(biāo)統(tǒng)一起來，重視基礎(chǔ)建設(shè)，重視審計(jì)資源的科學(xué)整合，使審計(jì)管理、審計(jì)機(jī)關(guān)的“人、法、技”建設(shè)與審計(jì)業(yè)務(wù)工作的發(fā)展形成積極的適應(yīng)機(jī)制。

　　途徑二：積極開展效益審計(jì)，全面關(guān)注政府責(zé)任。從國(guó)家審計(jì)真實(shí)、合法、效益的三大目標(biāo)來看，我國(guó)還處在真實(shí)、合法性審計(jì)向效益性審計(jì)的過渡時(shí)期。效益問題，從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度講，就是投入產(chǎn)出問題，用最少的投入獲得最大的經(jīng)濟(jì)成果；從管理學(xué)角度講，就是時(shí)間效率問題，用最少的時(shí)間取得最大的成效；從財(cái)政學(xué)的角度講，就是公共資金的運(yùn)用問題，是效率、效果、收益的最大化問題。那么，從審計(jì)學(xué)的角度講，究竟應(yīng)當(dāng)怎樣理解效益審計(jì)呢？國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)不是國(guó)有資產(chǎn)、公共資金的管理、考核部門，它的關(guān)注點(diǎn)是存在的問題，它主要通過揭露問題來說明效益的情況。因此，效益審計(jì)評(píng)價(jià)的是國(guó)有資金、資產(chǎn)最低應(yīng)當(dāng)達(dá)到的效益標(biāo)準(zhǔn)，是有關(guān)部門、單位管理國(guó)有資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)履行的最低責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)。被審計(jì)單位達(dá)到了效益審計(jì)要求的標(biāo)準(zhǔn)，只是說明國(guó)有資產(chǎn)沒有流失，并不代表國(guó)有資產(chǎn)的效益實(shí)現(xiàn)了最大化?？己诵б孀畲蠡呢?zé)任不是審計(jì)機(jī)關(guān)的職責(zé)。這樣定位效益審計(jì)，有利于國(guó)家審計(jì)突出重點(diǎn)，集中力量揭露重大問題；也有利于與被審計(jì)單位溝通，提高審計(jì)效率。國(guó)家審計(jì)不能包打天下，效益審計(jì)也不能范圍過寬。效益審計(jì)關(guān)注的既然是國(guó)有資金、國(guó)有資產(chǎn)效益的最低標(biāo)準(zhǔn)，那么，國(guó)有資金、國(guó)有資產(chǎn)管理使用的政府責(zé)任問題就是一個(gè)非常突出的重要問題。效益審計(jì)關(guān)注政府效益的實(shí)質(zhì)，就是要關(guān)注政府責(zé)任的履行情況，要關(guān)注審計(jì)后的整改情況，關(guān)注審計(jì)后的責(zé)任追究情況，不能一審了之。

　　途徑三：開展專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，評(píng)估宏觀經(jīng)濟(jì)政策。實(shí)踐證明，根據(jù)形勢(shì)發(fā)展的客觀需要，積極開展專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，是國(guó)家審計(jì)服務(wù)政府宏觀調(diào)控的有效形式。應(yīng)當(dāng)組織必要的力量，加強(qiáng)宏觀經(jīng)濟(jì)政策的研究，有針對(duì)性地進(jìn)行跟蹤審計(jì)調(diào)查，從審計(jì)的角度提出宏觀經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行情況的建設(shè)性審計(jì)意見。

　　途徑四：進(jìn)一步加大審計(jì)公告的力度，為各監(jiān)督主體提供更多的審計(jì)信息服務(wù)。國(guó)家審計(jì)要把維護(hù)人民群眾的根本利益作為審計(jì)工作的根本出發(fā)點(diǎn)和最終目標(biāo)。國(guó)家審計(jì)必須充分考慮各權(quán)力監(jiān)督主體的特殊需要，提供多種高效、適用的審計(jì)信息產(chǎn)品。隨著我國(guó)民主與法治的發(fā)展，各權(quán)力監(jiān)督主體對(duì)國(guó)家審計(jì)的需求會(huì)越來越多，質(zhì)量水平的要求會(huì)越來越高。

　　途徑五：建立健全國(guó)家審計(jì)與其他權(quán)力監(jiān)督主體間的協(xié)調(diào)機(jī)制。國(guó)家審計(jì)作為民主與法治的工具，不可能只靠單兵獨(dú)進(jìn)來發(fā)揮作用，必須與其他權(quán)力監(jiān)督主體建立科學(xué)、規(guī)范的協(xié)調(diào)機(jī)制，具有法定的聯(lián)系程序，使審計(jì)效益通過權(quán)力監(jiān)督與制約機(jī)制的高效運(yùn)作達(dá)到最大化。目前，與國(guó)家審計(jì)關(guān)系最密切的權(quán)力監(jiān)督主體主要有四個(gè)方面：一是政府最高首長(zhǎng)的領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督；二是人大常委會(huì)對(duì)政府預(yù)算執(zhí)行情況的監(jiān)督；三是紀(jì)檢、監(jiān)察、組織、人事等部門對(duì)黨政及國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督；四是新聞媒體和納稅人對(duì)政府行政績(jī)效的監(jiān)督。從實(shí)踐情況看，國(guó)家審計(jì)與各權(quán)力監(jiān)督主體間的聯(lián)系機(jī)制都已經(jīng)建立，但又亟須隨著情況的發(fā)展變化不斷完善，特別需要法制化、制度化、程序化。這個(gè)問題涉及面較廣，不是單靠審計(jì)部門本身就能做到的。它是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，要隨著我國(guó)政治文明建設(shè)的進(jìn)步，特別是政治體制改革的推進(jìn)穩(wěn)步進(jìn)行。審計(jì)機(jī)關(guān)的任務(wù)就是要通過國(guó)家審計(jì)的高效工作，加快這一進(jìn)程。