[關(guān)鍵詞]審計法律責(zé)任；確定標(biāo)準(zhǔn)；歸責(zé)與免責(zé)

　　[摘要]依法治國和以德治國是我們國家實現(xiàn)社會主義現(xiàn)代化建設(shè)目標(biāo)的基本方略；依法審計是審計工作的基本原則和方針，也是加強依法治國和以德治國的重要組成部分。本文全面論述了審計法律責(zé)任確定的標(biāo)準(zhǔn)、審計法律責(zé)任的歸責(zé)與免責(zé)條件、審計法律責(zé)任的實現(xiàn)方式等問題。

　　依法治國和以德治國是我們國家實現(xiàn)社會主義現(xiàn)代化建設(shè)目標(biāo)的基本方略；依法審計是審計工作的基本原則和方針，也是加強依法治國和以德治國的重要組成部分。本文擬就我國審計法律責(zé)任的確定問題進行初步探討。

　　一、審計法律責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)

　　審計法律責(zé)任的確定應(yīng)包括審計者（審計機關(guān)、審計團體及其審計人員）、被審計者（被審計單位或個人）、委派者（財產(chǎn)所有者，即授權(quán)者）的審計法律責(zé)任的確定。根據(jù)不同的審計關(guān)系人的行為和行為性質(zhì)，適用于確定審計法律責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)也有不同的分類。

　　1、公法責(zé)任和私法責(zé)任

　　公法責(zé)任主要是指行政責(zé)任、刑事責(zé)任、訴訟責(zé)任、國家賠償責(zé)任和違憲責(zé)任。私法責(zé)任主要是指民事責(zé)任。西方國家審計法律責(zé)任主要追究民事責(zé)任，很少追究刑事責(zé)任或行政責(zé)任。我國審訂責(zé)任則主要追究行政責(zé)任，而很少追究民事責(zé)任。

　　私法責(zé)任中的民事責(zé)任是指公民或法人因違約、違反民商法或者因法律規(guī)定的其他事由而依法承擔(dān)的不利后果，如賠償受害者的經(jīng)濟損失等。公法責(zé)任中的行政責(zé)任是指公民或法人因違反行政法規(guī)定的事由而應(yīng)承擔(dān)的不利后果，它主要包括行政機關(guān)及其工作人員的行政責(zé)任及行政相關(guān)人的行政責(zé)任，如被審計單位非法排污行為的責(zé)任，既有損害賠償（屬民事責(zé)任），又有行政處罰。刑事責(zé)任是指公民或法人因違反刑事法律而應(yīng)承擔(dān)的不利后果。如被審計單位串聯(lián)作弊、貪污受賄等情節(jié)嚴重者，應(yīng)承擔(dān)刑事責(zé)任。國家賠償責(zé)任是指國家機關(guān)在行使權(quán)力時，由于國家機關(guān)及其工作人員不當(dāng)作為或不作為所引起的由國家作為承擔(dān)主體的賠償責(zé)任。如審計機關(guān)及其工作人員對被審計單位虛假利潤不予披露（不作為），誘導(dǎo)投資者作出錯誤決策并產(chǎn)生嚴重后果的，審計機關(guān)應(yīng)承擔(dān)國家賠償責(zé)任。違憲責(zé)任是指有關(guān)國家機關(guān)制定的某種規(guī)范性法律文件或者國家機關(guān)作出的具體行政行為與憲法精神相違背或者相抵觸，從而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任。如我國憲法規(guī)定對國務(wù)院及其地方各級政府實行審計監(jiān)督制度，有個別行政文件卻沒有規(guī)定各級政府和國有企業(yè)必須自覺接受審計監(jiān)督，這就是一種違憲行為，從而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)違憲責(zé)任。

　　2、過錯責(zé)任、無過錯責(zé)任和公平責(zé)任

　　根據(jù)審計者、被審計者和委托者的主觀過錯在法律責(zé)任中的不同地位，可以把審計責(zé)任分為過錯責(zé)任、無過錯責(zé)任和公平責(zé)任。過錯責(zé)任是指以存在主觀過錯為必要條件的法律責(zé)任。它是根據(jù)“無過錯，即無責(zé)任”的原則認定的一種法律責(zé)任。現(xiàn)代法十分關(guān)心能夠保障權(quán)利主體權(quán)利平等與自由，由此引出在承擔(dān)責(zé)任時必須以行為人有過錯為前提條件。所以，過錯責(zé)任與權(quán)利平等有密切關(guān)系與影響。無過錯責(zé)任是指不以主觀過錯的存在為必要條件而認定的責(zé)任。在現(xiàn)代社會，無過錯的合法行為，同樣可以產(chǎn)生損害。如審計者在審計過程中盡管嚴格按照審計程序和審計原則辦事，卻仍然難以避免審計風(fēng)險而出現(xiàn)失誤，這就是一種無過錯行為但卻要承擔(dān)的無過錯責(zé)任。一般來說，無過錯責(zé)任不適用于刑法。公平責(zé)任是指法律無明文規(guī)定適用無過錯責(zé)任，但適用過錯責(zé)任又顯失公平，因而不以行為人有過錯為前提并由當(dāng)事人合理分擔(dān)的一種特殊的責(zé)任。這是19世紀(jì)后期出現(xiàn)的一種特殊性的法律責(zé)任。它與無過錯責(zé)任一樣，不以行為人的主觀過錯為責(zé)任人承擔(dān)的前提。但與過錯責(zé)任不同，它的適用范圍僅限于法律無明確規(guī)定要適用無過錯責(zé)任；如果適用過錯責(zé)任又顯失公平或違反公平合理原則的情況。如投資者因財務(wù)報表的誘導(dǎo)而決策失誤，將會計師事務(wù)所告上法庭，中途又撤訴，而后兩家協(xié)商解決。會計師事務(wù)所賠償受害者一定經(jīng)濟損失，受害者也承擔(dān)一部分經(jīng)濟損失，這就體現(xiàn)了公平責(zé)任原則。

　　3、職務(wù)責(zé)任和個人責(zé)任

　　職務(wù)責(zé)任是指行為主體以職務(wù)的身份或名義從事行政活動時違法所引起的法律責(zé)任，它是由該行為主體所屬的組織來承擔(dān)責(zé)任的。如審計機關(guān)工作人員在行使審計監(jiān)督權(quán)時凍結(jié)被審計單位銀行賬產(chǎn)造成經(jīng)濟損失，被審計單位不服而行政訴訟勝訴，導(dǎo)致審計機關(guān)賠償其經(jīng)濟損失的，應(yīng)當(dāng)認定是一種公務(wù)行為而承擔(dān)職務(wù)責(zé)任。個人責(zé)任是指行為主體以個人的身份或名義從事活動時違法所引起的法律責(zé)任，它是由該行為個人來承擔(dān)責(zé)任的。如審計人員以個人名義為被審計單位從事偷稅避稅活動的行為，就要承擔(dān)個人責(zé)任。

　　4.財產(chǎn)責(zé)任和非財產(chǎn)責(zé)任

　　財產(chǎn)責(zé)任是指以侵害財產(chǎn)為前提條件所承擔(dān)的法律責(zé)任，如民法中的賠償損失、返還原物；行政法中的罰款；刑法中的罰金、沒收非法收入和非法財產(chǎn)等。非財產(chǎn)責(zé)任是指不以侵害財產(chǎn)為前提條件而是以人身、行為、人格等為前提條件承擔(dān)的法律責(zé)任，如拘留、徒刑是以人身傷害為責(zé)任承擔(dān)內(nèi)容的；修理、重作是以行為為責(zé)任承擔(dān)內(nèi)容的；訓(xùn)戒是以人格為責(zé)任承擔(dān)內(nèi)容的。

　　另外，根據(jù)審計者、被審計者和委托者責(zé)任的承擔(dān)程度為標(biāo)準(zhǔn)，可分為有限責(zé)任和無限責(zé)任；嚴格責(zé)任、較嚴格責(zé)任和非嚴格責(zé)任；單一責(zé)任和連帶責(zé)任；共同責(zé)任和混合責(zé)任等。

　　我國對CPA及事務(wù)所的審計法律責(zé)任包括有行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任而以行政責(zé)任為主。借鑒發(fā)達國家的經(jīng)驗和我國市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，我國審計責(zé)任應(yīng)由現(xiàn)在的以行政責(zé)任為主過渡到將來的以民事責(zé)任為主，并相應(yīng)明確其歸責(zé)和免責(zé)的界限。

　　二、審計法律責(zé)任的歸責(zé)和免責(zé)

　　（一）審計法律責(zé)任的歸責(zé)及其條件

　　對法律責(zé)任的歸結(jié)稱歸責(zé)，它是指對違法行為所引起的法律責(zé)任進行判斷、確認、追究以及免除的活動。審計法律責(zé)任的歸責(zé)其一個重要內(nèi)容是確定歸責(zé)的原則。審計法律責(zé)任的歸責(zé)原則應(yīng)包括責(zé)任法定原則、因果聯(lián)系原則、責(zé)任相稱原則和責(zé)任自負原則。

　　1、責(zé)任法定原則。其主要涵義包括：（1）違法行為發(fā)生后應(yīng)當(dāng)按照法律事先規(guī)定的性質(zhì)、范圍、程度、期限、方式追究違法者的責(zé)任。作為一種否定性法律后果，它應(yīng)由法律規(guī)范明確規(guī)定，這是法律可預(yù)測性的必然要求。如《審計法》、《會計法》、《公司法》等法律法規(guī)中“法律責(zé)任”條款等。（2）排除無法律依據(jù)的責(zé)任，即“責(zé)任擅斷”和“非法責(zé)罰”。即國家的任何歸責(zé)主體都無權(quán)向一個責(zé)任主體追究法律規(guī)定以外的責(zé)任。任何法律主體都有權(quán)拒絕承擔(dān)法律明文規(guī)定以外的責(zé)任。刑事責(zé)任還有“罪行法定主義”和“法無明文不為罪”的法律條款。（3）在一般情況下，要排除對行為人有害的既往追溯。國家不能以今天的法律來要求人們昨天的行為。這主要表現(xiàn)在刑法上的不溯及既往原則。

　　2.因果聯(lián)系原則。其主要涵義包括：（1）在認定行為人違法責(zé)任之前，應(yīng)首先確認行為與危害或損害結(jié)果之間的因果聯(lián)系。如傷害動作與被害人的傷勢狀況之間是否存在因果聯(lián)系；貪污受賄與國家財產(chǎn)損失之間的因果聯(lián)系等，這是認定法律責(zé)任的重要事實依據(jù)。（2）在認定行為人違法責(zé)任之前，應(yīng)當(dāng)首先確認意志、思想等主觀方面因素與外部行為之間的因果聯(lián)系。這是確定行為人有責(zé)任與無責(zé)任的重要條件之一。如沒有主觀上的過錯而導(dǎo)致他人對自己財產(chǎn)失去控制或損失，就不能認定為犯罪行為。（3）在認定行為人違法責(zé)任之前，應(yīng)當(dāng)區(qū)分因果聯(lián)系的必然性與偶然性、直接性與間接性。如果存在一因多果或一果多因的情況，應(yīng)該具體情況具體分析，區(qū)分主次，分別對待。如財務(wù)報表的虛假信息與股市行情上漲等多種因素，促使投資者決策失誤造成經(jīng)濟損失的，應(yīng)該考慮一果多困的因果聯(lián)系問題。

　　3、責(zé)任相稱原則。其主要涵義包括：（1）法律責(zé)任的性質(zhì)與違法行為性質(zhì)相適應(yīng)。如貪污受賄的違法行為與貪污受賄的法律責(zé)任的性質(zhì)要相適應(yīng)。只有確定違法行為的性質(zhì)，才能確定法律責(zé)任的性質(zhì)。民事責(zé)任與刑事責(zé)任的性質(zhì)不同，就不能用刑事責(zé)任的方式去追究民事違法行為。當(dāng)然，情節(jié)特別惡劣并觸犯刑律的，也要追究其刑事責(zé)任。如1998年7月1日，上?；浐Ｆ髽I(yè)發(fā)展股份有限公司披露虛假資產(chǎn)置換公告，并在1998年中期報告中列示相關(guān)的收益。上海會計師事務(wù)所對粵海發(fā)展1998年中期報告出具無保留意見的審計報告。2000年上海會計師事務(wù)所被處以警告，沒收非法所得10萬元，罰款10萬元；并對簽字會計師各罰款3萬元。雖然沒有賠償投資者的投資損失，但追究該所的行政責(zé)任和民事責(zé)任，也是相當(dāng)嚴厲的。如果追究簽字會計師的刑事責(zé)任，就顯失公平合理原則。（2）法律責(zé)任的輕重和種類應(yīng)當(dāng)與違法行為的危害程度或損害種類相適應(yīng)，與行為人主觀惡性程度相適應(yīng)。如在刑事領(lǐng)域中，除考慮犯罪構(gòu)成外，還要考慮自首、未遂、中止、主犯和從犯等情節(jié)。在民事領(lǐng)域中，還要適當(dāng)考慮當(dāng)事人的經(jīng)濟收入、必要的經(jīng)濟支出等因素。（3）法律責(zé)任的輕重和種類應(yīng)當(dāng)與行為人主觀惡性相適應(yīng)。即所謂“罰當(dāng)其罪”、“罪責(zé)均衡”、“賠償不超額”原則，否則，不僅達不到恢復(fù)法律秩序和伸張正義的目的，還可能造成新的不公正事件。在責(zé)任相稱原則中還應(yīng)注意責(zé)任的社會效益和生態(tài)效益，必要時以立法和司法手段適當(dāng)加重違約、侵權(quán)者的法律責(zé)任，以提高其違法、侵權(quán)成本，從而抑制違法亂紀(jì)行為的發(fā)生。

　　4、責(zé)任自負原則。其主要涵義包括：（1）違法行為人應(yīng)該對自己的違法行為負責(zé)。（2）不能讓沒有違法行為的人承擔(dān)法律責(zé)任，即反對株連或變相株連。（3）要保證責(zé)任人受到法律追究，無責(zé)任人受到法律保護，即不枉不縱，公平合理。責(zé)任自負原則是現(xiàn)代法的一般原則，體現(xiàn)了現(xiàn)代法的進步。當(dāng)然，在某種特殊情況下，為了維護法律尊嚴和財產(chǎn)的安全完整，也產(chǎn)生責(zé)任轉(zhuǎn)承問題。如上級對下級的行為承擔(dān)替代責(zé)任等。

　　（二）審計法律責(zé)任的免責(zé)及其條件

　　免責(zé)條件是指對于行為人免除法律責(zé)任的必備條件。免責(zé)條件在不同的法律上有不同的規(guī)定。一般來說，私法責(zé)任與公法責(zé)任有所不同。私法上的免責(zé)條件充分體現(xiàn)功利性，即功利主義。私法的免責(zé)條件有兩種：即法定免責(zé)條件和意定免責(zé)條件。私法上的法定免責(zé)條件主要是指由于“不可抗力”造成的影響，如天災(zāi)人禍、戰(zhàn)爭動亂等。私法上的意定免責(zé)條件主要包括：（1）權(quán)利主張超過時效。即權(quán)利方當(dāng)事人不行使其追償權(quán)利，經(jīng)過一定法定期限，責(zé)任人被免除責(zé)任。（2）有效補救。即責(zé)任人或者其他人在國家機關(guān)追究責(zé)任之前，對于行為所引起的損害采取有效補救措施，受害人愿意放棄追究責(zé)任時，可以免責(zé)。（3）自愿協(xié)議。即基于雙方當(dāng)事人在法律允許的范圍內(nèi)協(xié)商同意，可以免責(zé)。公法責(zé)任由國家專門機關(guān)負責(zé)認定和追究，不允許雙方當(dāng)事人協(xié)商“私了”。其免責(zé)條件除不可抗力、正當(dāng)防衛(wèi)和緊急避險外，還有如下條件：（1）超過時效。即違法者在其違法行為發(fā)生一定期限后，不再承擔(dān)法律責(zé)任。（2）自首或立功。對于違法行為發(fā)生后有立功、自首表現(xiàn)的，可以免除其全部責(zé)任或部分責(zé)任。如減刑、緩刑或免于起訴。（3）當(dāng)事人不起訴。如行政賠償、涉及家庭關(guān)系等刑事案件，法律責(zé)任的承擔(dān)與否取決于當(dāng)事人的起訴行為。大多數(shù)情況下，公法責(zé)任的免責(zé)條件的認定是由法律規(guī)定或特定機關(guān)認定的。如對立功人員的刑事免責(zé)，是由法律規(guī)定并由法院裁決認定的。

　　三、審計法律責(zé)任的實現(xiàn)方式

　　審計法律責(zé)任的實現(xiàn)方式是指承擔(dān)或追究審計法律責(zé)任的具體形式，如刑事處理、行政罰款、賠償損失等。任何法律責(zé)任都帶有國家的強制性，審計法律責(zé)任也不例外。其具體表現(xiàn)：第一、法律責(zé)任是國家法律法令的組成部分；第二、法律責(zé)任是由國家機關(guān)認定和追究的，以國家強制力保證法律責(zé)任的確認或解除；第三、即使由當(dāng)事人自行處理的法律責(zé)任，也是由國家強制力作保證的，即一旦權(quán)利人申請法院強制執(zhí)行時，該法律責(zé)任就帶有強制性。

　　制裁是指以法律的道義性為基礎(chǔ)，通過國家強制力對責(zé)任主體實施的人身、精神以及財產(chǎn)方面的懲罰為內(nèi)容的法律制裁。主要有民事制裁、行政制裁和刑事制裁三種，其中以刑事制裁最為嚴重。民事制裁通常是支付違約金，它對于責(zé)任人具有懲罰意義。行政制裁主要包括行政處罰、行政處分。刑事制裁具體分管制、拘役、有期徒刑、無期徒刑、死刑以及若干附加刑，它是最嚴厲的法律制裁。

　　補償是指以法律的功利性為基礎(chǔ)，通過當(dāng)事人要求或者國家強制力保證，要求責(zé)任主體以作為或不作為形式承擔(dān)彌補或賠償?shù)呢?zé)任方式。主要包括民事補償、行政補償和司法補償。行政補償又稱行政賠償；司法補償也稱司法賠償，行政賠償和司法賠償合稱為國家賠償。

　　強制是指當(dāng)責(zé)任主體不履行義務(wù)時，以法律上的強制性為基礎(chǔ)，通過國家強制措施，迫使責(zé)任主體履行義務(wù)的法律責(zé)任方式。強制包括對人身的強制，如強制治療、強制戒毒、拘留；對財產(chǎn)的強制，如強制劃撥、強制扣繳、強制拆除和強制拍賣等。

　　制裁、強制屬于道義性的，補償則屬于功利性的。

　　制裁責(zé)任與補償責(zé)任是不同的。其又還有如下區(qū)別：1、實現(xiàn)裁體不同。補償以財產(chǎn)為主，制裁以人身為主。補償責(zé)任的載體有三種：財產(chǎn)、行為和精神，其中大量使用的載體是財產(chǎn)。行為載體實際上也是以財產(chǎn)為條件的。精神載體也一樣，開始是公開賠禮道歉、恢復(fù)名譽和平反昭雪等精神慰藉，后來采取金錢賠償，有時賠償金高達數(shù)十萬元，帶有一定的懲罰性質(zhì)，但它不屬于制裁范疇。制裁責(zé)任的載體主要是人身，它包括肉體、自由、名譽甚至生命等，雖然也有財產(chǎn)形式的制裁，但主要是人身的制裁，如監(jiān)禁、限制自由、判刑等。

　　2、與責(zé)任人精神的關(guān)系不同。補償責(zé)任主要通過賠償、返還（退賠）、恢復(fù)（修復(fù)）、抑止、精神慰藉等手段來實現(xiàn)，一般不涉及責(zé)任人的精神。雖然客觀上會給責(zé)任人帶來精神壓力，但這不是補償?shù)哪康?。制裁?zé)任是指國家使用強制手段對責(zé)任人的人身（本身涉及精神）、財產(chǎn)利益所施加的痛苦和損失（法律在主觀上有意識地要造成責(zé)任人精神上的痛苦）。這是制裁與預(yù)防雙重目的實現(xiàn)的基礎(chǔ)和條件。

　　3、成立基礎(chǔ)不同。補償與制裁的成立，雖然都是以客觀行為為條件，但補償責(zé)任成立的基礎(chǔ)是以客觀損害后果為主，至于主觀過錯的惡性程度是次要的。民事法律責(zé)任對客觀損失關(guān)心的程度要超過對主觀惡性的關(guān)心程度。制裁責(zé)任認定的基礎(chǔ)主要是主觀過錯，雖然也考慮客觀損害，但考慮的目的是為確定惡性程度。

　　4、評價標(biāo)準(zhǔn)的道德差異。補償責(zé)任的評價標(biāo)準(zhǔn)以事實評價為主，道德因素較少介入。如大多數(shù)因損害他人財產(chǎn)引起的賠償，在承擔(dān)責(zé)任時基本上不考慮道德因素。制裁責(zé)任的評價標(biāo)準(zhǔn)就帶有濃厚的道德評價色彩。如果沒有道德因素滲透其中，“懲罰”這一法律現(xiàn)象就會失去其賴以生存的基礎(chǔ)。因此，法律與道德的共性、滲透與交叉關(guān)系大體上可以從制裁與道義的相互關(guān)系中得以說明。