“稅務籌劃”屬于舶來品，引入我國的時間不長，人們對它的概念、功能、作用在認識和理解上還不太一致，甚至存在一些偏差。為了幫助人們提高認識，走出誤區(qū)，我們特此約請了中國人民大學財政金融學院財政系主任，曾作為訪問學者在歐盟關稅與間接稅司、美國紐約州立大學管理學院進修的朱青教授撰寫了下面這篇文章，希望能給大家以啟示。

　　一、 什么是稅務籌劃

　　“稅務籌劃”在我國對許多人來說還是一個新名詞。其實，它只不過是“避稅”一詞的另一種說法。在國外，稅務籌劃（tax planning）與避稅（tax avoidance）也基本上是一個概念，二者都是指納稅人通過一定的合法行為減少或避免納稅義務。在國外，納稅人進行稅務籌劃是很正常的現(xiàn)象，由于稅務籌劃是一項技術性很強的工作，所以國外許多企業(yè)都是委托會計師事務所或咨詢公司來為自己進行稅務籌劃的。在我國，許多人不了解稅務籌劃，一提起稅務籌劃就聯(lián)想到偷稅；還有一些人以稅務籌劃為名，行偷稅之實。由于客觀上存在這種混亂的局面，所以稅務籌劃在我國一直是一件不能登大雅之堂的事。但稅務籌劃與偷稅畢竟是兩回事。而對于納稅人來說，要進行稅務籌劃，首先必須搞清避稅與偷稅的區(qū)別，同時還要掌握稅務籌劃的基本方法。

　　盡管在實踐中避稅與偷稅有時難以區(qū)分，但從概念上說避稅與偷稅的界定是明確的。二者的區(qū)別至少有以下三個方面。第一，偷稅是指納稅人在納稅義務已經(jīng)發(fā)生的情況下通過種種手段不按稅法規(guī)定繳納稅款，而避稅則是指納稅人不去從事應稅行為，從而規(guī)避納稅義務。第二，偷稅行為直接違反稅法，而避稅行為是鉆現(xiàn)行稅法的漏洞，并不直接違反稅法。第三，偷稅行為往往要借助犯罪手段，比如做假賬、偽造憑證等，所以國家可以根據(jù)刑法對納稅人的偷稅行為進行制裁（拘役或監(jiān)禁）；而避稅是一種合法的行為，雖然納稅人避稅的后果與偷稅一樣在客觀上會減少國家的稅收收入，但這種行為不違法，不構成犯罪，所以不應受到法律的制裁。

　　值得一提的是，目前各國對偷稅行為一般都有明確的法律定義，但由于避稅不直接違反稅法，所以“避稅”一詞在法律上完全沒有意義，因此也沒有哪個國家對避稅行為作出明確的法律解釋。比如，新修訂的《稅收征管法》第63條規(guī)定：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅?！倍覈鴽]有任何一部法律對避稅行為有明確的規(guī)定。所以從實際角度看，納稅人采取的減輕稅收負擔的措施只要不屬于偷稅，就可以被列入避稅或稅務籌劃的范疇。

　　需要指出的是，與避稅有關的還有一個“節(jié)稅”的概念。節(jié)稅是指納稅人在不違反立法者意圖的情況下通過合法手段規(guī)避納稅義務的行為。例如，政府為了保護環(huán)境對汽油消費征收環(huán)境稅，人們?yōu)榱藴p輕這種稅收的負擔，騎自行車出行而不去開汽車，這種行為就是節(jié)稅。這種節(jié)稅行為是立法者不希望加以控制的，所以一般不被納入避稅的研究領域。

　　雖然納稅人的避稅行為沒有直接違法，但它同樣會給國家的財政收入造成一定損失，所以，各國政府實際上對避稅行為也都不是聽之任之的。面對納稅人的避稅行為，政府可以采取的措施有二：一是完善稅法，堵住稅法中的漏洞，使納稅人沒有可乘之機；二是在法律上引入“濫用法律”的概念，即一方面承認納稅人有權按使其納稅義務最小的方式從事經(jīng)營活動，另一方面對納稅人完全是出于避稅考慮而進行的交易活動不予認可，并將其視為納稅人濫用了自己的權利。目前，德國、法國、葡萄牙、荷蘭、阿根廷等國已在稅法中加進了“濫用法律”的概念。澳大利亞、新西蘭、瑞典等國也在稅法中加進了類似的條款，即對于納稅人從事的不能令人接受的避稅行為，稅務部門可以按應稅行為進行處理。我國的稅法中實際上也有類似的規(guī)定。例如，目前許多設在低稅區(qū)（我國企業(yè)所得稅稅率為33%，但設在經(jīng)濟特區(qū)和浦東開發(fā)區(qū)的內(nèi)資企業(yè)可享受15%的低稅率）的內(nèi)資企業(yè)在高稅區(qū)設立分支機構從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，由于稅法規(guī)定分支機構如果不獨立核算則不必在所在地繳納所得稅，其利潤可以匯總到總公司按總公司所在地的稅率納稅，所以許多企業(yè)出于避稅方面的考慮在高稅區(qū)設立非獨立核算的分支機構。為了反避稅，目前稅法規(guī)定，對于總公司在高稅區(qū)設立的非獨立核算的分支機構，當?shù)囟悇詹块T如果認定該分支機構實際上是獨立核算的企業(yè)，則有權對該分支機構課征企業(yè)所得稅。

　　二、 稅務籌劃的基本方法

　　歐美國家的企業(yè)進行稅務籌劃一般都著重于公司所得稅的籌劃。至于流轉稅，由于它是按銷售額的大小課征，而且稅款可以轉嫁到價格中去由購買者負擔，所以稅務籌劃一般都不涉及流轉稅。下面我們就簡單介紹一下所得稅的稅務籌劃方法。

　　對于公司或企業(yè)來說，所得稅的納稅義務直接取決于其應稅所得額的大小。所以稅務籌劃的任務就是通過一些合法的手段使企業(yè)當期的應納稅所得額減少。對一個企業(yè)來說，所得稅稅務籌劃的具體方法應根據(jù)本國的稅法以及企業(yè)的實際業(yè)務活動來制定。但以下幾個基本方法是稅務籌劃者經(jīng)常使用的。

　　1.避免應稅所得的實現(xiàn)

　　采用這種方法進行稅務籌劃并不是說要讓納稅人避免取得實際的經(jīng)濟所得，而是要讓納稅人盡量取得不被稅法認定為是應稅所得的經(jīng)濟收入。例如，各國稅法都規(guī)定，所得一般是要通過市場交易實現(xiàn)的，只有經(jīng)過交易實現(xiàn)了的所得才需要納稅。我國稅法就規(guī)定，納稅人接受捐贈的實物資產(chǎn)不計入企業(yè)的應納稅所得額，企業(yè)出售該資產(chǎn)或進行清算時，這筆實物資產(chǎn)的價值才需要計入企業(yè)的應納稅所得額繳納所得稅。所以，企業(yè)可以考慮以接受實物資產(chǎn)捐贈的方式取得一部分經(jīng)濟利益。只要這部分實物資產(chǎn)不出售，就可以不繳納所得稅。

　　利用借貸也可以達到避免應稅所得實現(xiàn)的目的。例如，某企業(yè)擁有1000萬元的房產(chǎn)?，F(xiàn)在該企業(yè)急需200萬元資金。當然企業(yè)可以出售一部分房產(chǎn)取得收入，但這樣企業(yè)就必須就這筆財產(chǎn)轉讓所得繳納企業(yè)所得稅。出于避稅，企業(yè)可以用房產(chǎn)作抵押借入資金200萬元。當然借債要支付利息，但只要利息額小于出售房產(chǎn)需繳納的稅款，借款籌資就是可取的。

　　另外，各國稅法中都規(guī)定有一些免稅的所得。我國稅法就規(guī)定企業(yè)取得的國債利息收入不計入應納稅所得額，所以企業(yè)應充分利用這類規(guī)定來避免應稅所得額的實現(xiàn)。比如，企業(yè)在進行金融投資時，如果購買了重點建設債券或金融債券，就要就這些債券的利息繳納所得稅，而如果購買國債，其利息所得就可以不納稅。因此，出于稅收上的考慮，當國債利率高于重點建設債券或金融債券的稅后利率時，企業(yè)就應當購買國債。

　　2.推遲應稅所得的實現(xiàn)

　　納稅人如果能推遲應稅所得的實現(xiàn)，則可以推遲納稅。推遲納稅對納稅人來說有兩個好處。一是可以繼續(xù)享用這筆資金，并從中獲利；二是用利息率進行貼現(xiàn)后，未來應納稅款的現(xiàn)值會有所減少。例如，假定納稅人將推遲納稅而節(jié)省下來的錢用于投資，投資的收益率為10%，所得稅稅率為30%，那么納稅人投資的稅后收益率為7%.在這種情況下，如果該納稅人將1000元應納稅款推遲到10年后繳納，則這1000元稅款的現(xiàn)值僅為508元。如果納稅人當年就用這508元進行投資，則下一年的本金和稅后利息之和為544元。納稅人如果每年都將本金和利息用于投資，則10年后508元則會增值到1000元。如果納稅被推遲的時間較長，市場利息率更高，則推遲納稅給納稅人帶來的經(jīng)濟利益就更大。

　　國外企業(yè)主要是利用加速折舊或快速折舊的辦法來推遲所得的實現(xiàn)。在這兩種情況下，企業(yè)應繳納的所得稅總額不會減少，但由于企業(yè)前期計入成本費用的折舊額較大，應稅所得額較小，稅款主要被推遲到后期繳納，所以各年繳納稅款的現(xiàn)值會有所降低。我國稅法規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊辦法一直為直線法，外資企業(yè)如果要采取加速折舊法必須得到國家稅務總局的批準；內(nèi)資企業(yè)中只有電子、船舶、汽車等行業(yè)的高新技術企業(yè)可以采用快速折舊法。所以總的來說，在我國納稅人利用加速折舊或快速折舊辦法進行稅務籌劃的可能性不是很大。

　　3.在關聯(lián)企業(yè)之間分配利潤

　　企業(yè)之間的關聯(lián)關系主要反映在管理、控制和資本三個方面。例如，我國的稅法規(guī)定，一個企業(yè)如果直接或間接持有另一個企業(yè)股權總和的25%或以上，則這兩個企業(yè)即為關聯(lián)企業(yè)。在英美等國，判定企業(yè)關聯(lián)關系的上述股權比重一般為50%.關聯(lián)企業(yè)之間由于在資金和管理上具有特殊的關系，所以它們之間進行交易并不一定完全采用市場價格，因而關聯(lián)企業(yè)之間可以通過轉讓定價來轉移利潤。尤其是當關聯(lián)企業(yè)適用的所得稅稅率存在差異時，利用轉讓定價向適用稅率低的關聯(lián)企業(yè)轉移利潤就成為企業(yè)稅務籌劃的一個重要的方法。國外有些國家公司所得稅采用超額累進稅率，所以邊際稅率較高的企業(yè)也可以利用與邊際稅率較低的關聯(lián)企業(yè)進行交易的機會向其轉移利潤。不過，為了堵住這個避稅的漏洞，許多國家的稅法都制定了相應的反避稅條款。例如，1984年美國的所得稅法增加了第7872節(jié)，限制關聯(lián)的納稅人之間利用無息貸款的方式轉移財產(chǎn)所得。我國的企業(yè)所得稅法也規(guī)定：納稅人與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少應納稅所得額的，稅務機關有權進行合理調整。但由于稅務機關在判定關聯(lián)企業(yè)之間的交易價格是否合理時有一定的難度，所以在實踐當中這種避稅方法仍給各國企業(yè)進行稅務籌劃留有一定空間。

　　4.控制企業(yè)的資本結構

　　企業(yè)對外籌資可以有兩種方式：一是股本籌資；二是負債籌資。即使這兩種籌資方式都可以使企業(yè)籌集到所需資金，但由于這兩種籌資方式在稅收處理上不盡相同，所以企業(yè)在進行稅務籌劃時就應當對籌資方式加以慎重考慮。因為，企業(yè)無論是發(fā)行股票籌資還是舉債籌資，都要給投資者一定的回報。但根據(jù)各國的稅法規(guī)定，企業(yè)支付的股息紅利不能打入成本，而支付的利息則可以計入企業(yè)成本。所以，從稅收的角度看，借債籌資比股本籌資更為有利。

　　三、 稅務籌劃不能紙上談兵

　　稅務籌劃是一門實用性很強的技術，因而籌劃的方法必須符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的客觀要求。也就是說，作為企業(yè)的財務決策者應當能夠在正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中完成稅收籌劃過程，不能因為稅收籌劃而破壞了企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營流程。另外，稅務籌劃要做到可行，僅考慮納稅額的大小還是不夠的，必須照顧到方方面面，如果通過稅務籌劃，企業(yè)的納稅額減少了，但其他費用開支上去了，那么這種稅務籌劃也就失去了意義。我們不妨舉一些例子。

　　比如，我國的增值稅目前還屬于生產(chǎn)型，企業(yè)購置固定資產(chǎn)所發(fā)生的進項稅額，無論是否取得扣稅憑證，均不能用于抵扣銷項稅額。為了能繞過這條法律規(guī)定，減輕企業(yè)的增值稅負擔，有人提出“企業(yè)應盡量自制固定資產(chǎn)”，因為“自制固定資產(chǎn)所需用料、零部件負擔的增值稅可以從企業(yè)當期的銷項稅額中抵扣”。我們暫且不談這種做法能否規(guī)避增值稅，就面臨激烈市場競爭的企業(yè)來說，如果僅僅為了少繳幾個增值稅就土法上馬，自制生產(chǎn)經(jīng)營所需的機器設備，是得不償失的。要知道，企業(yè)競爭力的關鍵在于產(chǎn)品的質量，而產(chǎn)品的質量在很大程度上又取決于生產(chǎn)企業(yè)的機器設備。在生產(chǎn)專業(yè)化、規(guī)?；慕裉?，一般企業(yè)自制的固定資產(chǎn)無論是在質量上還是性能上都是很難與專業(yè)生產(chǎn)廠家的產(chǎn)品相比擬的。所以，在實踐中，正規(guī)的企業(yè)根本不會為了少繳增值稅而去自制固定資產(chǎn)。另外，即使從稅收上考慮，企業(yè)實行這種籌劃方法也不一定能夠達到避稅的目的。因為稅法規(guī)定，單位價值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設備的物品也屬于固定資產(chǎn)，所以企業(yè)為自制固定資產(chǎn)而外購的一些零部件（如電機、儀表等）很可能本身也屬于固定資產(chǎn)，其進項稅額也是不允許抵扣的。如果企業(yè)為了增值稅籌劃，連電機這類基本部件也要靠自己外購漆包線自己繞制，那么這種稅務籌劃辦法的可操作性也就不言自明了。

　　又如，有人主張用選擇增值稅納稅人類型的辦法進行稅務籌劃。我國增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，經(jīng)過稅務部門認定的增值稅一般納稅人要按照憑專用發(fā)票抵扣的“扣稅法”進行納稅（稅率為17%或13%），而小規(guī)模納稅人則要按照當期全部應稅銷售額乘以6%或4%的征收率申報納稅。根據(jù)上述規(guī)定，有人提出：如果一個納稅人的增值率（即增值額占全部銷售額的比率）較高，那么出于稅務籌劃的考慮，即使其年應稅銷售額超過了100萬或180萬元的小規(guī)模納稅人標準，也不要申請認定為一般納稅人。然而，在實踐中，企業(yè)是否能夠隨心所欲地選擇增值稅納稅人的類型呢？按照目前的有關規(guī)定，企業(yè)的應稅銷售額如果超過了小規(guī)模納稅人標準，無論其增值率高低，都必須向企業(yè)所在地主管稅務機關申請辦理一般納稅人的認定手續(xù)。如果一個會計核算健全的企業(yè)，其經(jīng)營規(guī)模超過了小規(guī)模納稅人標準而又沒有申辦認定手續(xù)成為增值稅一般納稅人，那么一經(jīng)被發(fā)現(xiàn)，其應納稅額就應當按全部應稅銷售額乘以17%或13%的稅率計算，而不能再使用小規(guī)模納稅人的征收率來計算納稅?？梢姡眠x擇納稅人類型的辦法進行增值稅稅務籌劃在實踐中并不那么簡單。

　　再比如，稅務籌劃的一個基本原則是盡量合法地推遲納稅，據(jù)此有人提出企業(yè)所需的原材料等外購貨物應當盡早購進，這樣企業(yè)在早期就可以多發(fā)生一些進項稅額，少納增值稅，盡管企業(yè)后期的外購貨物會減少，進項稅額下降，從而企業(yè)要多納一些稅，但企業(yè)仍可以從上述推遲納稅中得到利益。不容否認，這種稅收籌劃辦法確實可以給企業(yè)帶來稅收上的好處，但由于稅法對進項稅額抵扣的時限有明確的規(guī)定，所以通過上述辦法進行增值稅的籌劃很可能給企業(yè)帶來其他方面的問題。例如，稅法規(guī)定：“工業(yè)企業(yè)購進貨物必須在購進的貨物已經(jīng)驗收入庫后才能申報抵扣進項稅額；商業(yè)企業(yè)購進貨物必須在購進的貨物付款后才能申報抵扣進項稅額（在分期付款購進貨物的情況下，必須在所有款項支付完畢后才能申報抵扣）”。由于有上述規(guī)定，企業(yè)如果想用盡早購貨的辦法推遲增值稅的納稅義務，就可能面臨庫房緊缺、存貨占壓大量資金、管理費增加等一系列問題，從而使這種稅務籌劃辦法的可操作性大打折扣。

　　因稅務籌劃而可能導致納稅人其他費用增加的還有租賃。有人主張企業(yè)可以通過租賃來進行所得稅的籌劃，原因是企業(yè)的租賃費可以打入成本費用，沖減應納稅所得，而如果企業(yè)購買固定資產(chǎn)，這種資本性支出是不能稅前扣除的。但利用租賃方法進行稅務籌劃必須慎重。一是企業(yè)經(jīng)營性租賃所支付的租賃費可以據(jù)實扣除，而融資租賃的租賃費只能扣除其中的手續(xù)費和利息部分，相當于固定資產(chǎn)價款的部分也是不能扣除的。二是租賃費稅前扣除雖然可以沖減一部分應稅所得，減少承租方的納稅義務，但承租方是要向出租方支付手續(xù)費和利息的，如果承租方支付的手續(xù)費和利息超過了二者打入成本而減少的應納稅額，那么租賃行為就不是可行的稅務籌劃方法。

　　四、偷稅行為不是稅務籌劃

　　目前，企業(yè)在稅務籌劃問題上存在著兩個問題：一是不懂得避稅與偷稅的區(qū)別，把一些實為偷稅的手段誤認為是避稅；二是明知故犯，打著稅務籌劃的幌子行偷稅之實。我認為，當前有不少企業(yè)避稅心切，或者受到一些書籍的誤導，以致良莠不分，把偷稅行為當成了稅務籌劃，直到受到法律的制裁還蒙在鼓里?？陀^地說，避稅與偷稅雖然在概念上很容易加以區(qū)分，但在實踐當中，二者的區(qū)別有時確實難以掌握。有時，納稅人避稅的力度過大，就成了不正當避稅，而不正當避稅在法律上就可認定為是偷稅。例如，利用“法”進行稅務籌劃就有這個問題。目前，我國稅法對福利企業(yè)實行一定的稅收優(yōu)惠。比如，企業(yè)所得稅法規(guī)定：福利企業(yè)凡安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)35%以上的，暫免征收企業(yè)所得稅；凡安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)的比例超過10%未達到35%的，減半征收企業(yè)所得稅。有些企業(yè)為了享受這條稅收優(yōu)惠，在社會上廣招殘疾人員，使本企業(yè)的“四殘”人員達到稅法規(guī)定的比例。但這些殘疾人員被企業(yè)招募為職工后又被放假回家，每月只領取少量的生活費。有人認為，企業(yè)的這種行為屬于稅務籌劃。實際上，稅法規(guī)定，真正有資格享受稅收優(yōu)惠的福利企業(yè)，其招募的每個殘疾職工必須具有適當?shù)膭趧訊徫?，而有的福利企業(yè)一旦享受到了稅收優(yōu)惠后就把殘疾職工遣散回家，這種行為直接違反了稅法。所以，實際上仍屬于偷稅行為，并不能算作稅務籌劃。當然，還有的企業(yè)為了上福利企業(yè)享受稅收優(yōu)惠，更是不擇手段，讓一些身體健康的職工裝聾作啞，冒充“四殘人員”，這種行為更是明目張膽的偷稅。

　　實際上，只要企業(yè)的財務人員切實掌握了稅法，稅務籌劃與偷稅的區(qū)別還是可以分清的。

　　比如，為了減少增值稅的納稅義務，有人建議：企業(yè)不要將貨物的加價收入或價外補貼收入計入銷售收入；將非應稅和免稅項目購進的貨物與應稅項目購進的貨物混同購進，并取得增值稅專用發(fā)票一并抵扣。上述行為實際上都直接違反了稅法。增值稅法規(guī)明文規(guī)定：“向購買方收取的各種價外費用，無論會計制度如何核算，都應當并入銷售額計稅”：“納稅人用于非應稅項目或免稅項目的購進貨物或者應稅勞務，不得從銷項稅額中抵扣進項稅額”。

　　又如，企業(yè)購買原材料等貨物后發(fā)現(xiàn)質量或規(guī)格、品種與采購合同不符時往往要辦理退貨，有人建議企業(yè)在作退貨賬務處理時不要沖減這批材料的進項稅額，從而減少企業(yè)當期增值稅的納稅義務。這種做法顯然不是稅務籌劃。因為，增值稅法規(guī)明確規(guī)定：“一般納稅人因進貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減。如不按規(guī)定扣減，造成進項稅額虛增，不納或少納增值稅的，屬偷稅行為，按偷稅予以處罰”。

　　再比如，有人認為我國目前對內(nèi)資企業(yè)的資產(chǎn)評估增值既不征收企業(yè)所得稅，同時也允許對這部分資產(chǎn)增值計提折舊和稅前扣除。所以他們建議企業(yè)應利用資產(chǎn)評估增值進行稅務籌劃，即相應增加稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊額，從而減少企業(yè)當期應繳納的企業(yè)所得稅。然而，稅法允許的這種處理辦法只適用于國有企業(yè)清產(chǎn)核資發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，而對于企業(yè)進行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值并不適用。企業(yè)所得稅法規(guī)明確規(guī)定：“企業(yè)進行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，應相應調整賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值可以計提折舊，但在計算應納稅所得額時不得扣除”。如果企業(yè)在進行股份制改造時對固定資產(chǎn)的評估增值部分計提了折舊并稅前列支，則這種行為就違反了稅法，屬于偷稅。

　　另外，我國一些外商投資企業(yè)經(jīng)常利用加大借款的方式在稅前多列利息支出，從而減少在我國的納稅義務。如果外商投資企業(yè)在外商投足股本的情況下采取這種策略，可以稱其為稅務籌劃。這是因為我國目前還沒有資本弱化的規(guī)定，即國家并沒有為企業(yè)規(guī)定債務融資額與股本金之間最大的數(shù)量比例。但如果外商投資企業(yè)在外國投資者不投足合同規(guī)定的股本金的情況下利用加大債務融資來多列支利息費用，沖減應稅所得，則這種行為就不屬于稅務籌劃，而是屬于偷稅。因為，我國的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法規(guī)明確規(guī)定：“外商投資企業(yè)注冊資金在未投足的情況下，屬于未投足部分的借款利息不得列支”。

　　五、稅務籌劃不能照搬國外的經(jīng)驗

　　稅務籌劃雖然有一些普遍原則，但因各國的稅法不盡相同，所以，照搬國外企業(yè)稅務籌劃的方法在我國是行不通的。

　　例如，許多國家的稅法允許企業(yè)實行加速折舊或快速折舊，因此，在這些國家，企業(yè)進行所得稅籌劃的一個很普遍的做法就是利用加速折舊或快速折舊的辦法來推遲所得的實現(xiàn)。因為在加速折舊或快速折舊的情況下，企業(yè)在一定時期內(nèi)應繳納的所得稅總額雖然不會減少，但由于企業(yè)前期計入成本費用的折舊額較大，應稅所得額較小，稅款主要被推遲到后期繳納，所以各年繳納稅款之和的現(xiàn)值會有所降低。鑒于此，我國也有人提出企業(yè)應通過加速折舊或快速折舊來減輕稅負，從而達到稅務籌劃的目的。然而這些人忽視了一點，就是我國稅法基本上不允許企業(yè)實行加速折舊或快速折舊。我國稅法規(guī)定：企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊方法一般為直線法；對促進科技進步、環(huán)境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸堿等強烈腐蝕狀態(tài)的機器設備，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，須由納稅人提出申請，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇諜C關審核后，逐級報國家稅務總局批準后方可實行。可見，在我國，企業(yè)如果要實行加速折舊，最終要由國家稅務總局批準，這就決定了利用加速折舊或快速折舊手段進行稅務籌劃在我國一般不具有可行性。

　　又如，英、美等一些西方國家根據(jù)居民管轄權一般也要對本國公司從海外子公司分得的股息紅利征稅，但為了鼓勵本國跨國公司在海外的經(jīng)營和發(fā)展，并使它們能夠與實行免稅法解決雙重征稅問題的歐洲大陸國家的海外子公司進行公平競爭，所以規(guī)定跨國公司來源于國外的所得在匯回本國前不對其課稅，只有這筆境外所得被匯回時才對其征稅。由于有這種“推遲課稅”的規(guī)定，所以英、美等國的跨國公司進行稅務籌劃很重要的一個方法，就是利用轉讓定價將公司的一部分利潤轉移到低稅國或避稅地的關聯(lián)企業(yè)，并將這部分利潤長期滯留在海外。而我國稅法中并沒有“推遲課稅”的規(guī)定，國內(nèi)企業(yè)來源于海外的利潤（包括從子公司的股息分配），無論是否匯回，都要在我國申報繳納企業(yè)所得稅。在這種法律制度下，如果一個企業(yè)將公司的利潤轉移并滯留在國外避稅地，不對其申報納稅，實際上已不屬于稅務籌劃，而是屬于偷稅行為。

　　再有，國外企業(yè)通?？梢酝ㄟ^選擇存貨成本的計價方法來進行稅務籌劃。例如，當物價存在上漲趨勢時，企業(yè)可以選擇后進先出法計算原材料的實際成本。因為在價格不斷上漲的情況下，后購進的原材料價格會比先購進的原材料價格高，企業(yè)優(yōu)先用較高的價格計算原材料的成本，無疑會把一部分利潤推遲到后期去實現(xiàn)，這樣就可以達到推遲納稅的目的。我國稅法過去也允許企業(yè)任意選擇存貨實際成本價的計算方法，只不過規(guī)定“計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變，確實需要改變計價方法的，應當在下一納稅年度開始前報主管稅務機關備案”。但2000年5月16日國家稅務總局發(fā)布的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對后進先出法的使用進行了限定，即只有當企業(yè)正在使用的存貨實物流程與后進先出法相一致時，才可以采用后進先出法確定發(fā)出或領用存貨的成本。這一規(guī)定大大限制了企業(yè)利用選擇存貨計價方法來進行稅務籌劃的空間。

　　還有人主張我國企業(yè)可以仿效英、美國家的企業(yè)通過信托財產(chǎn)進行稅務籌劃。的確，在英、美等普通法系的國家，企業(yè)經(jīng)常利用信托進行避稅，因為根據(jù)這些國家的法律，信托關系是一種法律關系，委托人把自己的財產(chǎn)委托給信托機構管理，這時，信托就在法律上切斷了委托人與其財產(chǎn)之間的所有權鏈條，國家也就不再對財產(chǎn)所有人委托給受托人的財產(chǎn)所得進行課稅。在這種法律環(huán)境下，財產(chǎn)所有人將自己的財產(chǎn)以信托的方式委托給一個設在低稅區(qū)或避稅地的信托機構進行管理，則可以規(guī)避在所在地就其財產(chǎn)所得應繳納的較高的稅款。但我國并不是普通法系的國家，法律并不承認信托會切斷財產(chǎn)所有人與財產(chǎn)之間的所有權關系，所以，即使企業(yè)將自己的財產(chǎn)以信托的方式委托給境內(nèi)外的信托機構進行管理，其仍負有這筆財產(chǎn)所得的納稅義務。實際上，就連歐洲大陸國家的企業(yè)也無法利用信托進行稅務籌劃。因為，民法法系的國家一般不把信托視為一種法律關系，而只將其視為委托人與受托人之間的一種合同關系；信托財產(chǎn)不具有獨立的法律地位，信托財產(chǎn)的所有人仍要就這筆財產(chǎn)及其收益申報納稅。

　　還有一點需要指出，即我國稅法目前不允許企業(yè)稅前列支向境內(nèi)外關聯(lián)企業(yè)支付管理費，從而也就堵住了企業(yè)通過大量列支管理費向境內(nèi)外低稅區(qū)轉移利潤進行避稅的去路。在這個問題上，國外稅法一般規(guī)定，企業(yè)向關聯(lián)企業(yè)支付的管理費如果符合“受益原則”，即關聯(lián)企業(yè)從事的管理活動已經(jīng)使本企業(yè)受益，則可以在稅前列支這種管理費用。正是由于有這種規(guī)定，國外企業(yè)可以通過向低稅區(qū)或避稅地的關聯(lián)企業(yè)大量支付管理費的辦法從事避稅活動。由于我國稅法不允許稅前列支向關聯(lián)企業(yè)支付的管理費，所以國外企業(yè)的這種稅務籌劃方法在我國就不適用。目前，一些外商投資企業(yè)存在著大量列支向境外母公司支付管理費的問題，顯然，這種做法在我國應屬于偷稅行為。