摘要：現(xiàn)行稅法的不確定性是制約電子商務(wù)蓬勃發(fā)展的瓶頸，明確我國電子商務(wù)稅收立法的目的，確立我國電子商務(wù)稅收立法的原則，對于促進電子商務(wù)的發(fā)展，維護國家稅權(quán)，都具有十分重要的意義。

　　關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅收立法；稅法公平原則；稅法中性原則；維護國家稅權(quán)原則

　　時至今日，電子商務(wù)呈現(xiàn)出全球迅猛發(fā)展之勢。在推動世界經(jīng)濟全球化的同時，它所涉及到的法律問題也已引起了世界各國的廣泛關(guān)注。截止2000年8月，全球已有30多個國家或地區(qū)已經(jīng)或正在制定有關(guān)電子商務(wù)方面的法律。雖然我國的電子商務(wù)還處于萌芽或起步階段，它所涉及到的法律問題還并不十分突出，但是，未雨綢繆，開展對電子商務(wù)法律問題的研究，對于解決我國電子商務(wù)發(fā)展的“瓶頸”，促進電子商務(wù)在我國的發(fā)展有著十分重要的意義。本文限于篇幅，僅就電子商務(wù)稅收立法問題作一初步的探討。

　　一、與世界發(fā)達國家相比，我國的電子商務(wù)還處于萌芽或起步階段。我國目前使用互聯(lián)網(wǎng)的人數(shù)只有1000萬左右，其中直接從事電子商務(wù)的僅占15％，即150萬人，1999年我國網(wǎng)上購物的交易額為5500萬元，僅占社會零售總額的0.0018％，只有20.3％的網(wǎng)民參加過網(wǎng)上購物，并且其中只有40％的人感到滿意。這表明我國電子商務(wù)發(fā)展的現(xiàn)狀還不能令人滿意。但是，我國目前互聯(lián)網(wǎng)上網(wǎng)人數(shù)卻在以年40％的速度增加，到2004年將達到4000萬人。根據(jù)一般的經(jīng)驗，當(dāng)上網(wǎng)人數(shù)達到1500－2000萬人時，電子商務(wù)將會出現(xiàn)盈利點。因此，網(wǎng)民人數(shù)激增表明我國的電子商務(wù)將進入一個飛速發(fā)展的時期。電子商務(wù)不僅僅是一種新的銷售渠道或新的商業(yè)運行模式，而且它是知識經(jīng)濟運行和發(fā)展的最佳模式，代表著未來貿(mào)易的發(fā)展方向，它將影響一個國家在未來全球化經(jīng)濟技術(shù)競爭中的地位和作用，會對社會經(jīng)濟的發(fā)展產(chǎn)生極為深遠的影響。它將成為一種勢不可擋的歷史趨勢和時代潮流。在此歷史大背景下，規(guī)范、引導(dǎo)和保護、鼓勵電子商務(wù)的發(fā)展，就成為我國政府的一項重要任務(wù)。

　　根據(jù)專家學(xué)者們的共同觀點，電子商務(wù)的發(fā)展除了依賴于信息基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)和社會的信息化程度以外，制約電子商務(wù)普及和發(fā)展的“瓶頸”主要有三個方面，即缺乏必要的法律環(huán)境、擔(dān)心政府會對此課以重稅、互聯(lián)網(wǎng)還存在著可靠性與安全性等方面的不確定性。在這三個方面的因素當(dāng)中，前兩個因素都與稅法有關(guān)。這是因為，就第一個方面而言，在一定社會中從事某些商業(yè)活動所需要的法律環(huán)境，除了這個社會當(dāng)時的法制狀況外，更重要的是這個社會對于規(guī)范這些商業(yè)活動的法律態(tài)度是否積極、法律規(guī)范是否健全、法律執(zhí)行是否到位。只有滿足了這些條件，這項商業(yè)活動才有可能得到法律的保護，它的經(jīng)濟利益才有可能是可預(yù)測的和有保障的。其中，一方面由于稅法本身是一個社會法律體系的重要組成部分，另一方面由于稅收本身是任何一項商業(yè)活動都必須負擔(dān)的一種費用，因而稅法對稅收的規(guī)范程度和執(zhí)行情況也將直接影響著這項商業(yè)活動的最后利益。因此，對于任何一項商業(yè)活動所需要的法律環(huán)境而言，稅法都是其中的一個不可或缺的重要組成部分。對于新興的電子商務(wù)而言，更是如此。就第二個方面而言，由于稅收是對私人財產(chǎn)的一種強制性的剝奪，因此為了不使其過份地剝奪私人財產(chǎn)、傷害私人利益，影響其投資和擴大再生產(chǎn)的活動，當(dāng)代世界各國都對其從法律上做了嚴(yán)格的規(guī)范和限制，這就是著名的稅收法定原則。它是現(xiàn)代各國稅法中的一條最為重要的原則。按照這一原則的要求，各國現(xiàn)行稅法都沒有將電子商務(wù)這一新興的商業(yè)貿(mào)易方式納入征稅的范圍，這就使得電子商務(wù)稅收問題處于一種不確定性之中，電子商務(wù)經(jīng)營者所擔(dān)心的政府會對此課以重稅，就不是沒有道理的。要解決這一問題，就必須要首先修改現(xiàn)行稅法，或?qū)﹄娮由虅?wù)的稅收問題進行專門的立法。

　　綜上所述，在制約電子商務(wù)發(fā)展的前兩個因素中，稅法都在其中扮演了一個非常重要的角色，稅法對電子商務(wù)的征稅態(tài)度如何？是支持還是抑制？稅法對電子商務(wù)的征稅規(guī)則如何？是公平還是歧視？這些問題都將影響著電子商務(wù)投資者的投資態(tài)度和投資力度，影響著電子商務(wù)經(jīng)營者的經(jīng)營熱情和經(jīng)濟利益。因此，對電子商務(wù)的稅收立法將直接影響和制約電子商務(wù)的發(fā)展。在此情況下，我國要進行電子商務(wù)的稅收立法工作，就首先必須根據(jù)我國電子商務(wù)發(fā)展的總體目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略，來研究和確立我國電子商務(wù)稅收立法的根本目的和基本原則，并在此基礎(chǔ)上確立我國電子商務(wù)稅收立法的基本框架，這對于規(guī)范和促進電子商務(wù)在我國的發(fā)展有著十分重要的意義和作用。

　　二、江澤民主席在亞太經(jīng)合組織第6次領(lǐng)導(dǎo)人非正式會議上指出：“電子商務(wù)代表著未來貿(mào)易發(fā)展的方向。電子商務(wù)不僅會改變現(xiàn)有的企業(yè)模式，而且將對經(jīng)濟全球化及社會經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的改變產(chǎn)生極為深遠的影響?！痹?000年3月召開的全國人大和全國政協(xié)會議上，在對朱總理所作的《政府工作報告》的41處修改中，“抓緊研究和推進電子商務(wù)”被寫進了“政府工作報告”，這些都表明我國政府和人民對待電子商務(wù)的基本看法和態(tài)度。因此，從稅收的角度來規(guī)范、保護、引導(dǎo)、鼓勵電子商務(wù)在我國的發(fā)展，就成為我國電子商務(wù)稅收立法的根本態(tài)度和立法目的。具體而言，這一立法的根本目的主要表現(xiàn)為以下三個方面：

　　（一）維護國家的稅收主權(quán)和稅收利益。稅權(quán)是國家主權(quán)的重要組成部分，它不僅包括了國家稅收立法權(quán)、稅收執(zhí)法權(quán)和稅收司法權(quán)，而且還包括了由此權(quán)力的確定和行使所帶來的稅收收入的分配權(quán)和使用權(quán)。其中稅收立法權(quán)是一種最為重要和根本的權(quán)力，是其它一切權(quán)力的源權(quán)力。對它的占有和行使，一方面表明國家對稅收權(quán)力的實際擁有及其程度，另一方面也決定著國家對于其它稅收權(quán)力的分配及其使用。由于我國現(xiàn)行稅收法律法規(guī)都沒有能夠把電子商務(wù)涵蓋進去，這就表明在電子商務(wù)領(lǐng)域我國的稅收立法還處于真空狀態(tài)，稅收立法權(quán)并沒有得到真正的占有和行使。此外，由于電子商務(wù)所具有的全球性的特點，它將必然導(dǎo)致有關(guān)電子商務(wù)稅收立法的全球趨同性和構(gòu)建全球電子商務(wù)稅收法律框架。有人認為，構(gòu)建全球電子商務(wù)框架會導(dǎo)致信息產(chǎn)業(yè)發(fā)達國家對滯后國家的“經(jīng)濟侵略”。在此情況下，抓緊對電子商務(wù)稅收問題進行國內(nèi)立法，一方面可以從稅法的角度來刺激和鼓勵電子商務(wù)的發(fā)展，縮小和信息產(chǎn)業(yè)發(fā)達國家的差距。另一方面，可以在未來制定全球電子商務(wù)稅收框架時獲得更大的主動權(quán)，這對于維護國家的主權(quán)和經(jīng)濟利益都具有十分重要的意義。

　?。ǘ┫F(xiàn)行稅法適用上的不確定性，保護合理的商業(yè)預(yù)期，保障交易安全。根據(jù)稅法公平原則，所有的人在稅法面前都必須一律平等，凡具有應(yīng)稅收入者，都應(yīng)該成為納稅人，承擔(dān)相應(yīng)的稅收負擔(dān)。但現(xiàn)行稅法是建立在有形交易基礎(chǔ)之上的，它不能夠完全或部分解決電子商務(wù)的稅收問題，這就使得電子商務(wù)的投資者、經(jīng)營者和參與交易者由于不能確定其從事電子商務(wù)的稅收負擔(dān)而難以預(yù)測其交易活動的稅后利潤和交易的風(fēng)險，從而影響到他們進行電子商務(wù)活動的熱情，進而制約了電子商務(wù)在我國的發(fā)展。因此，電子商務(wù)稅收立法的第二個目的就在于確立稅法對電子商務(wù)活動的確定性和適用性，明確對電子商務(wù)稅收問題的基本態(tài)度、基本原則和基本方案，使電子商務(wù)的稅收問題具有確定性和明確性，也使電子商務(wù)投資者、經(jīng)營者和參與者的稅收負擔(dān)具有確定性、公平性和合理性，從而使其從事電子商務(wù)的交易具有安全性，并能從中得到合理的商業(yè)預(yù)期，以鼓勵和推動電子商務(wù)在我國的發(fā)展。

　　（三）構(gòu)建電子商務(wù)稅收法律框架，確立電子商務(wù)稅收法律的基本原則，為進一步修訂現(xiàn)行稅法提供根據(jù)和指導(dǎo)。一方面，由于電子商務(wù)在目前還是一個“朝陽”產(chǎn)業(yè)，它的許多領(lǐng)域還有待開拓，它的許多問題還需要進一步的暴露和研究，因此在這種情況下對其進行立法就首先需要確立立法的基本原則和出發(fā)點，以確保具體的立法活動能夠適應(yīng)社會的需要，并對電子商務(wù)的發(fā)展起到激勵作用，而不是阻礙其發(fā)展。另一方面，由于電子商務(wù)主要是對稅法公平原則和稅法構(gòu)成要素造成了沖擊，使電子商務(wù)領(lǐng)域出現(xiàn)了稅法的真空和不確定性。因此從維護公平原則、維護現(xiàn)行稅收法律制度的有效性和解決電子商務(wù)稅收問題出發(fā)，一些發(fā)達國家和國際組織都不主張對電子商務(wù)單獨立法開征新稅，而主張通過立法來確立電子商務(wù)稅收法律框架，以指導(dǎo)對現(xiàn)行稅法的修改和完善，使現(xiàn)行稅法能夠適用于電子商務(wù)領(lǐng)域，從而解決對電子商務(wù)的征稅問題。我國作為一個電子商務(wù)的“發(fā)展中”國家，在目前世界電子商務(wù)發(fā)展的大潮中，理應(yīng)從維護稅收公平原則和我國現(xiàn)行有效的稅收法律制度的目的出發(fā)，借鑒發(fā)達國家和國際組織的經(jīng)驗，并根據(jù)我國發(fā)展電子商務(wù)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，構(gòu)建我國電子商務(wù)稅收法律框架，確立我國電子商務(wù)稅收法律的基本原則，為進一步修訂我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)提供指導(dǎo)和幫助。

　　三、根據(jù)目前世界各國電子商務(wù)稅收立法的實際和我國電子商務(wù)發(fā)展的實際情況，筆者認為，由于電子商務(wù)本身在我國還處于萌芽或起步階段，再加上稅收所具有的屬性、功能及影響，因此，對電子商務(wù)稅收立法必須采取謹(jǐn)慎的態(tài)度，在進行充分調(diào)查研究和分析論證的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國電子商務(wù)稅收立法的目的，首先研究和確定我國電子商務(wù)稅收立法的基本原則，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建我國電子商務(wù)稅收法律的基本框架，為以后電子商務(wù)稅收立法進一步發(fā)展打下一個良好的基礎(chǔ)。

　　筆者認為，在確立我國電子商務(wù)稅收立法的基本原則時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國的實際情況并參照世界各國的共同作法來進行。具體而言，這些原則主要包括：

　　（一）稅法公平原則。電子商務(wù)作為一種新興的貿(mào)易方式，雖然是一種數(shù)字化的商品或服務(wù)的貿(mào)易，但它并沒有改變商品交易的本質(zhì)，仍然具有商品交易的基本特征。因此，按照稅法公平原則的要求，它和傳統(tǒng)貿(mào)易應(yīng)該適用相同的稅法，擔(dān)負相同的稅收負擔(dān)。確立稅法公平原則的目的在于支持和鼓勵商品經(jīng)營者采取電子商務(wù)的方式開展貿(mào)易，但并不強制推行這種交易的媒介。同時，確立稅法公平原則也就意味著沒有必要對電子商務(wù)立法開征新的稅種。它只是要求對現(xiàn)行的稅法進行修改，擴大稅法的適用范圍和解釋，將以數(shù)字交易的電子商務(wù)納入到現(xiàn)行稅法的內(nèi)容中去，使之包括對數(shù)字交易的征稅。

　?。ǘ┒惙ㄖ行栽瓌t。與發(fā)達國家相比，我國的電子商務(wù)起步較晚，發(fā)展的速度和規(guī)模也有待于進一步提高。因此，保護和鼓勵電子商務(wù)發(fā)展就成為我國目前的一項重要工作。在這種情況下，對電子商務(wù)進行稅收立法就必須堅持稅法的中性原則。按照這一原則的要求，稅法的制定或?qū)嵤┎粦?yīng)對電子商務(wù)的發(fā)展起到延緩或阻礙作用。在制定電子商務(wù)稅收法律時，應(yīng)當(dāng)以交易的本質(zhì)內(nèi)容為基礎(chǔ)而不考慮交易的具體形式或媒介，以避免稅收對經(jīng)濟的扭曲。使納稅人的經(jīng)營決策取決于市場而不是取決于對稅收因素的考慮。同時，按照這一原則的要求，對電子商務(wù)的稅收立法要貫徹簡潔、明確、可預(yù)見性、易于操作的原則，以降低稅收管理機關(guān)的征稅成本和從事電子商務(wù)的納稅人的納稅成本。

　?。ㄈ┚S護國家稅收權(quán)利原則。稅權(quán)是國家主權(quán)的重要組成部分。它不但包括了國家的稅收立法權(quán)、執(zhí)法權(quán)和司法權(quán)，而且還包含了由此權(quán)力的確定及行使所帶來的稅收利益和稅收收入的分配權(quán)與使用權(quán)。它是通過國家對稅收管轄權(quán)的確定來確認和體現(xiàn)的。在電子商務(wù)中發(fā)達國家多為“強勢國”，而發(fā)展中國家多為“弱勢國”。以美國為首的一些發(fā)達國家強調(diào)稅法的“屬人原則”而弱化稅法的“屬地原則”，意在“以強凌弱”，侵蝕和剝奪發(fā)展中國家的稅收權(quán)力和稅收利益。在此情況下，我們在制定我國的電子商務(wù)稅收法律時，就一定要從維護我國稅收主權(quán)和稅收利益的立場出發(fā)，確定對電子商務(wù)征稅實行“屬地原則”和“屬人原則”并重的做法，認真研究有關(guān)“常設(shè)機構(gòu)”概念的內(nèi)容和實質(zhì)，明確認定和規(guī)范服務(wù)器的身份及其作用，修訂無形資產(chǎn)的范圍，明確對無形資產(chǎn)使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收制度。

　　根據(jù)上述三個原則，筆者認為，首先我國應(yīng)該加強對電子商務(wù)稅收立法的研究，加快國家電子商務(wù)稅收立法的步伐。由于電子商務(wù)所蘊藏著的巨大商機，因此，誰能夠在目前率先進行電子商務(wù)稅收立法，誰就能夠取得世界電子商務(wù)稅收立法的主動權(quán)。這對于未來制定世界電子商務(wù)的規(guī)則時進行討價還價，維護本國的稅收利益，將產(chǎn)生十分重大的意義。當(dāng)然，由于我國電子商務(wù)發(fā)展的實際，要進行這項工作可能是非常困難的和緩慢的，但這卻是一項非常重要的和必須要及早進行的工作。只有有了電子商務(wù)的國內(nèi)立法，我們才有資格在將來構(gòu)建世界電子商務(wù)的框架時去和一些電子商務(wù)的發(fā)達國家進行討價還價，以最大可能地維護我國的稅收主權(quán)和稅收利益。其次，我國目前電子商務(wù)稅收立法的主要任務(wù)和工作重點應(yīng)當(dāng)集中于對現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的修訂上。在暫不立法開征新稅或附加稅的前提下，我們應(yīng)該在進一步研究電子商務(wù)涉稅法律問題的基礎(chǔ)上，對現(xiàn)行稅法的一些概念、范疇、基本原則和條款進行修改、刪除、重新界定和解釋，并增加有關(guān)對電子商務(wù)適用的條款，從而達到對現(xiàn)行稅法的修訂和完善，以處理有關(guān)電子商務(wù)所引發(fā)的稅收法律問題。