由于商務作為一種新興的交易方式，正在中國蓬勃興起，無論對中國現(xiàn)代化的建設還是對人民的日常生活都產生了深遠的影響。本文將就電子商務下，現(xiàn)行中央與地方的稅收政策作一探討。

　　電子商務中的交易模式

　　電子商務是對整個貿易活動實現(xiàn)電子化，傳統(tǒng)的貿易活動在網絡空間展開，有形的商品可能轉為無形的商品，加書籍、唱片、計算機軟件等以數字產品的形式提供給消費者；勞務的提供更加便捷，交易成本和交易費用會大大降低，同時付款的方式也從傳統(tǒng)的支付現(xiàn)金、支票方式轉為支付電子貨幣等網上支付方式。網上交易記錄變得更易隱藏。但概括起來不過有兩種模式：一、有形商品的網上交易模式；二、數字化產品的網上交易模式。有形商品的網上交易模式，可以認為是傳統(tǒng)交易形式的改變，并不影響交易的實質，即商品的轉移，或者說是商品物理空間的變化。數字化產品的交易則是在虛擬空間上進行的，沒有具體的物理載體，“從課稅意義上講，電子傳輸被認為是提供服務”。

　　電子商務兩種交易模式的稅收政策分析

　　面對網上交易行為，如何區(qū)分電子商務收入的類型以確定適用的稅種呢？中國電子商務能否給予稅收優(yōu)惠以及給予優(yōu)惠的范圍如何確定呢？這些問題將是本文關注的焦點。

　　傳統(tǒng)實物商品交易的電子化不會動搖課稅原則。傳統(tǒng)的商品交易，買賣雙方是以簽定契約的方式進行的，買賣雙方處于一種面對面的狀態(tài)，交易的主體比較明確。那么以電子商務方式進行的商品交易會是如何呢？首先我們來分析交易主體，從電子商務的交易方式看，無論B TO B、B TO C還是C TO C，其交易關系最終仍然是依賴有形的實物建立起來的，交易主體并沒有因電子交易而模糊，只是交易的方式有所改變，就象郵購方式，不足以動搖課稅基礎一樣，傳統(tǒng)的商品交易轉為網上交易并不改變課稅基礎，因而傳統(tǒng)的商品交易在網上進行時，必須課稅。這已形成國際的共識，不會動搖現(xiàn)行的稅收原則。

　　數字化商品交易的跨地域性對地方政府課稅的影響。網絡為服務貿易提供了更為簡捷的途徑，大大縮小了服務的接受者與提供者的距離，同時服務的時間范圍也大大增長，甚至全日均可進行。網上服務的跨地域性使網上服務與傳統(tǒng)的服務方式產生了較大的差別，傳統(tǒng)的服務由于受到地域的限制，僅限于一定的空間范圍，但網上的服務將是全球的，只要網絡覆蓋的地方，服務就可以延伸到。傳統(tǒng)服務的相對局限性，決定了服務提供者的收入來源是有限的，而網上服務將會使服務提供音的收入來源大大拓寬，在這種條件下我們來看課稅帶來的效應，我們知道地方政府的課稅對象主要是服務貿易，其原因在于服務貿易的局限性所致，地方籌集的稅收收入的主要作用是服務于地方性的公共商品，這種對服務貿易課征的地方稅與對當地居民的服務構成了一種對稱性，但網上服務貿易的跨地域性使這種地方稅的課征失去了根據，因而網上服務貿易可能會動搖地方政府征稅的基礎，甚至改變地方政府的課稅范圍，如果仍按以前的課稅原則，地方政府繼續(xù)對網上服務進行課稅，則會引起地方政府對提供服務的站點資源進行爭奪，影響服務貿易的流動和資源的優(yōu)化配置。網絡服務貿易的跨地域性對傳統(tǒng)課稅方式的影響，也會使中央與地方的財政關系作一些必要的調整。在統(tǒng)一市場原則下，考慮中央與地方以及地區(qū)與地區(qū)之間的財政關系，也應是制定當前電子商務下稅收政策的出發(fā)點。

　　網上數字化產品交易征稅在中國現(xiàn)行稅制下將會遇到如下的問題：稅種的適用性問題。網上數字化產品交易適用何種稅將是首先遇到的問題，有人基于網上交易的服務性特點，認為應繳納營業(yè)稅。在現(xiàn)行電子商務的稅收政策沒有明確的情況下，實際上部分網絡公司的確在交納營業(yè)稅，如以B TO B模式經營的網絡公司就網上交易收取的傭金，就交納營業(yè)稅。如比較有名的“8848”網站就是根據《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定對收取的傭金收入繳納營業(yè)稅的。傭金收入繳納營業(yè)稅的判斷在現(xiàn)行稅制下顯然是可行的。但仍會對稅收的征管帶來直接的問題，如商品交易通過傭金的方式回避交納增值稅，增值稅與營業(yè)稅稅負的差異可能促使這些公司避重就輕，來減輕稅負。因而，對傭金收入征收營業(yè)稅未必是一個好的政策。問題還在于數字化產品的在線交易交納營業(yè)稅還會帶來稅負的不公平，如以有形狀態(tài)存在的軟件產品、CD唱片、可視光碟、書籍等在現(xiàn)行稅制下無論“網上訂購”還是到“場所”購買，在現(xiàn)行稅制下都要繳納增值稅，如果變成“網上訂購并下載的數字化產品”，就適用營業(yè)稅的話，同質的產品其稅負將會不同，顯然有違稅收公平的原則?！熬W上交易”能并存兩種不同的稅制嗎？營業(yè)稅與增值稅能在“網上并存”嗎？如果并存，將首先要劃分兩者的適用范圍。以何種原則進行劃分呢？上述我們已經論述了傳統(tǒng)增值稅與營業(yè)稅劃分征收范圍的重要依據之一，就是“稅收來源”與“稅收運用”在區(qū)域的對稱性問題，網上交易與服務無疑影響了其對稱性；另外“網上交易”帶來的稅基流動性和“網上交易性質的劃分”可能引起的地區(qū)與地區(qū)、國稅與地稅“稅收管轄權”的沖突，適用“兩種稅制”的設想顯然會增加稅收管理的成本。網上交易的“單一稅制”應是必然的選擇。

　　國內稅收管轄權的協(xié)調問題。國內稅收管轄權如何對網上交易進行協(xié)調呢？如“網上交易”可能會造成注冊地、發(fā)貨地和結算地處于不同的地區(qū)，根據現(xiàn)行增值稅的稅收管轄權看，貨物的起運地或應稅勞務的提供地是增值稅納稅的地點。納稅人應向貨物的發(fā)運地所在的稅務機關申報繳納稅款，如在北京注冊的從事電子商務的公司，其發(fā)貨地在廣州或上海，在深圳的消費者可以訪問其網址向該公司訂購電腦，該消費者通過深圳的網上銀行支付貸款，這筆收入應在何地交納增值稅呢？可假設幾種情況：（1）加該公司在廣州設立分支機構并被稅務機關認定為增值稅的納稅人，廣州分支機構（可假設為商品配送中心）可能要負有交納增值稅的義務，但實際上該公司并沒有實際的銷售收入，其無法履行繳納的增值稅的義務，廣州的稅務機關征收增值稅顯然欠妥；（2）該公司不在廣州設立分支機構僅租賃或設立存貨的倉庫，倉庫管理人員根據定單發(fā)貨，這可能造成事實上的不履行繳納增值稅的義務。（3）在北京注冊的公司是否要繳增值稅呢？從現(xiàn)行的規(guī)定看，至少北京的公司能核算應繳納的增值稅稅額，如北京的公司向深圳的消費者開具了發(fā)票并收取了商品貸款。但通過網上訂購這種方式，廣州的消費者也能在當地購到所需的貨物，而把款項支付給在北京的公司，如果在北京交納增值稅，將意味著部分財政收入向北京轉移，地方利益的驅動將會引起稅收管轄權的沖突，即廣州與北京都不會放棄其財政利益而對同一筆交易課稅。上述的例子反映了“網上訂購有形產品”可能帶來的稅收管轄權沖突問題。增值稅收入的共享性為解決國內稅收管轄權的沖突增加了困難。這一困難無法依靠增值稅稅制自身來解決，但從降低課稅成本的角度看可參照企業(yè)所得稅的課稅辦法，按核算地標準來確認增值稅的納稅人，同時強化各地稅務機關的法律責任，由于電子商務交易的跨地域性，要求各地的稅務機關必須通力協(xié)作，如納稅人情報資料的交換、詢證等，當然可借助網絡工具降低合作的成本，提高工作效率。但現(xiàn)行法律上仍末明確在稅收征管協(xié)作方面各地稅務部門所應承擔的法律義務和責任。隨著電子商務化迅速發(fā)展這一問題將會日益突出。

　　網上數字化商品的交易在中國可以免稅嗎？回顧94年的稅制改革和分稅制財政關系的建立，我們可以看到中央與地方的財政關系對稅收制度的依賴性大大增強，無論稅種的設立和課稅范圍的調整均會觸動中央與地方的財政關系，因而在電子商務這種新的交易方式所導致的市場概念革新，使稅收政策的制定必須重新定位。這一點是我國與西方發(fā)達國家在電子商務下制定稅收政策不同之處。我們不可能照搬國外的做法，比如美國已對外宣布電子商務交易中的服務貿易免征稅款。中國可以免征稅款嗎？如不考慮征稅技術上的困難，僅從政策層面上講，免征稅款無疑會促進電子商務的發(fā)展，同時也意味著政府要喪失部分財政利益，無論中央或地方均會遇到同樣的問題。有必要考慮的問題是電子商務的服務貿易免稅所造成的財政沖擊，能否超出我們現(xiàn)有財政的承受能力？另外，從國與國的稅收關系看，象以美國為代表的電子商務發(fā)達的國家，是電子商務服務貿易或產品的提供國，其免稅政策無疑會大大增加其數字產品和服務的出口競爭力，而以中國為代表的發(fā)展中國家，如同樣實施免稅政策其后果將不僅是中國政府財政利益的受損，而且對處于發(fā)展初期的中國電子商務也會帶來不可避免的沖擊，特別在中國加入WTO后，將更為明顯。另外發(fā)達國家在考慮課稅政策時，一般不主張開征新稅種，原來的稅收原則仍適用于電子商務。但發(fā)達國家的稅收制度以直接稅為主體，其不會對電子商務中的服務貿易產生直接影響。這一點使發(fā)達國家與發(fā)展中國家在制定稅收政策考慮的側重點會存在差異，發(fā)達國家更多關注稅收屬人原則在電子商務中的運用，如“常設機構”等概念的認定，但以流轉稅為主體的發(fā)展中國家，更多關注征稅造成的扭曲問題，如中國現(xiàn)行稅收制度的轉型，其中包括增值稅與營業(yè)稅在電子商務中的適用性問題。中國94年的稅制改革采用外購扣稅法的增值稅制度，無疑是較大的進步，增值稅制度更符合市場法則，減輕了原有課稅制度的扭曲性，但由于稅收制度過多服務于中國分權化改革的中央財政需要，稅制轉型不徹底，扭曲依然存在。因而中國在推行市場化改革的進程中，再一次對稅制進行改革應是題中之義。這無疑是選擇電子商務稅收政策的機會，換句話，電子商務下的稅收政策的制定應和稅制改革同時進行。

　　制定電子商務稅收政策的總體思路

　　電子商務具有跨地域性特點，帶來了稅基的流動性。市場統(tǒng)一性的原則，要求當前的稅制必須進一步改革，本文就電子商務的稅制改革提出如下的思路：

　　1.為減少稅收對電子商務交易的扭曲，可考慮擴大增值稅的課稅范圍，對網上交易的數字產品征收增值稅使其與傳統(tǒng)有形產品享有同樣的稅收待遇，避免不必要的稅收扭曲，這是當前急需明確的。對網上進行的服務貿易，考慮征收增值稅，原因在于征收增值稅不僅有助于減輕重復課稅的弊端，而且有助于服務貿易的流動，并可減少地方政府出于財政利益考慮而對網上服務貿易的干擾。

　　2.完成增值稅的轉型。將網上交易的數字化產品納入增值稅的課稅范圍就必須完成增值稅的轉型，當前的生產型增值稅不徹底轉為消費型的增值稅，納稅人的稅收負擔則會大大加重，結果不利于電子商務的發(fā)展。擴大增值稅的抵扣范圍，一方面可減少現(xiàn)有增值稅重復征稅的弊端，另一方面有利于實現(xiàn)稅收的公平。促進電子商務的發(fā)展。

　　3.為扶持電子商務的發(fā)展，應考慮使用必要的稅收優(yōu)惠政策。如可對與有形貨物交易無關聯(lián)的網上服務或數字產品的收入免征個人或企業(yè)所得稅。并可考慮對網上服務或數字產品按優(yōu)惠稅率征收增值稅。

　　4.為適應增值稅改革的需要，中央與地方的分配關系應作必要的調整。增值稅的地方分成比例可考慮給予提高，以減輕由于稅制改革而造成的中央與地方財政關系的震蕩。

　　5.繼續(xù)完善地方稅體系?，F(xiàn)行地方稅中營業(yè)稅收入的比例過大，給增值稅的改革增加了難度，因此只有改變現(xiàn)行營業(yè)稅在地方稅收比例過高狀況，才能實現(xiàn)增值稅的轉型，除規(guī)范地方政府的收費行為進行費改稅外，也可考慮設計新的稅種，如有利于環(huán)保的綠稅和社會保障稅等。