[摘要]涉外稅收優(yōu)惠政策在一定程度上影響了國民經(jīng)濟(jì)的均衡發(fā)展。我國現(xiàn)有的涉外稅收優(yōu)惠政策按“經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)開放區(qū)、其他特定地區(qū)、內(nèi)地一般地區(qū)”的層次實(shí)施不同的優(yōu)惠，使資金流向東部和沿海地區(qū)，進(jìn)一步加大了東西部的差距，限制了生產(chǎn)要素的有效配置。同時(shí)，由于鼓勵(lì)外資投入重點(diǎn)行業(yè)和高科技項(xiàng)目導(dǎo)向比較簡單，形成了不合理的投資結(jié)構(gòu)，違背了我國的產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策。涉外稅收優(yōu)惠政策影響公平、規(guī)范的稅收環(huán)境形成。我國現(xiàn)行涉外稅收優(yōu)惠政策，在對(duì)不同的納稅人征稅時(shí)，給予不同等的稅收待遇，從而造成不同的納稅人在相同條件下稅收負(fù)擔(dān)不一致，這種政策所產(chǎn)生稅收歧視的結(jié)果，必然一方面使民族企業(yè)的發(fā)展受到抑制，尤其影響我國國有企業(yè)的改造和調(diào)整，不利于企業(yè)公平競爭；另一方面也與WTO的非歧視原則相背離，不利于形成公平、規(guī)范的稅收環(huán)境。

　　一、對(duì)我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策的基本狀況。

　?。ㄒ唬┪覈F(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策的基本狀況。

　　我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策是在上個(gè)世紀(jì)80年代初期確立的。80年代初期，我國制定了對(duì)外開放的治國策略，同時(shí)為了引進(jìn)外資，在涉外稅收上制定了以全面優(yōu)惠為主要特征的政策。其主要內(nèi)容是在維護(hù)國家主權(quán)和經(jīng)濟(jì)利益的前提下，對(duì)外資企業(yè)貫徹稅收從輕、優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡的政策精神，旨在促進(jìn)當(dāng)時(shí)在我國還基本上處于空白的涉外經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展起來。在這種政策指導(dǎo)下，我國建立起與國內(nèi)稅收有別的單獨(dú)涉外稅收制度體系。同時(shí)對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)施了諸多稅收優(yōu)惠，如降低稅率、定期減免、再投資退稅、對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)的優(yōu)惠等等。對(duì)內(nèi)資企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要側(cè)重于社會(huì)福利、勞動(dòng)就業(yè)、貧窮地區(qū)等方面，項(xiàng)目較少，優(yōu)惠力度較少。實(shí)踐證明，在我國改革開放初期，以涉外稅收優(yōu)惠為指導(dǎo)思想的稅收優(yōu)惠政策的選擇是基本正確的，它對(duì)吸引外資、促進(jìn)改革開放起到了一定的作用。但近幾年，隨著客觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和變化，越來越暴露出以涉外稅收優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠政策以及在此基礎(chǔ)上建立起來的涉外稅收制度存在諸多問題。

　?。ǘ┈F(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策在違背“稅收國民待遇”原則的同時(shí)帶來經(jīng)濟(jì)的負(fù)面影響。

　　涉外稅收優(yōu)惠政策是以我國即期財(cái)政收入損失為代價(jià)的。涉外稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施，雖然從長遠(yuǎn)看可以培養(yǎng)稅源，但這是以犧牲一部分即期稅收利益為代價(jià)，而且并不意味著這種犧牲越多越能換來更多的外國資本的投入和先進(jìn)技術(shù)的引進(jìn)。因?yàn)橐环矫鎯H靠稅收優(yōu)惠而不是靠改善投資環(huán)境，必然會(huì)造成外國資本流動(dòng)性大，投機(jī)性強(qiáng)，長期投資和直接投資少。另一方面，涉外稅收優(yōu)惠政策過多過濫，也為外商投資者和本國投資者避稅提供了可乘之機(jī)，造成稅源大量流失。因此，涉外稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施使我們付出了很高的成本，但沒有收到預(yù)期的效益。

　　涉外稅收優(yōu)惠政策在一定程度上影響了國民經(jīng)濟(jì)的均衡發(fā)展。我國現(xiàn)有的涉外稅收優(yōu)惠政策按“經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)開放區(qū)、其他特定地區(qū)、內(nèi)地一般地區(qū)”的層次實(shí)施不同的優(yōu)惠，使資金流向東部和沿海地區(qū)，進(jìn)一步加大了東西部的差距，限制了生產(chǎn)要素的有效配置。同時(shí)，由于鼓勵(lì)外資投入重點(diǎn)行業(yè)和高科技項(xiàng)目導(dǎo)向比較簡單，形成了不合理的投資結(jié)構(gòu)，違背了我國的產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策。

　　涉外稅收優(yōu)惠政策影響公平、規(guī)范的稅收環(huán)境形成。我國現(xiàn)行涉外稅收優(yōu)惠政策，在對(duì)不同的納稅人征稅時(shí)，給予不同等的稅收待遇，從而造成不同的納稅人在相同條件下稅收負(fù)擔(dān)不一致，這種政策所產(chǎn)生稅收歧視的結(jié)果，必然一方面使民族企業(yè)的發(fā)展受到抑制，尤其影響我國國有企業(yè)的改造和調(diào)整，不利于企業(yè)公平競爭；另一方面也與WTO的非歧視原則相背離，不利于形成公平、規(guī)范的稅收環(huán)境。

　　涉外稅收優(yōu)惠政策對(duì)投資所帶來的正效應(yīng)隨著時(shí)間的推移呈緩慢遞減的趨勢。任何一項(xiàng)政策實(shí)施中的效應(yīng)都會(huì)隨時(shí)間而發(fā)生變化。涉外稅收優(yōu)惠政策所帶來的正效應(yīng)隨著時(shí)間的推移呈緩慢遞減的趨勢。其主要原因?yàn)椋和馍淘诖箨懲顿Y的動(dòng)機(jī)正逐步轉(zhuǎn)變，早期外商到大陸投資主要?jiǎng)訖C(jī)是利用大陸廉價(jià)勞動(dòng)力和土地資源以及眾多的稅收優(yōu)惠，從而降低生產(chǎn)成本，屬于“利用型外資”。而隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化和國內(nèi)改革開放的深入，吸引外資的重點(diǎn)已轉(zhuǎn)移到具有生機(jī)和發(fā)展前景的國內(nèi)市場，對(duì)于具有戰(zhàn)略性投資目標(biāo)與方向，處于高科技領(lǐng)域的跨國公司來說，稅收優(yōu)惠的吸引作用是有限的，外國投資者們更注重的是總體投資環(huán)境的完備。

　　二、稅收優(yōu)惠政策調(diào)整合理取向是稅收國民待遇

　　中共中央在“九五”計(jì)劃和2010年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議中提出，積極合理有效地利用外資，把重點(diǎn)放到提高成效和水平上來，對(duì)外商投資企業(yè)逐步實(shí)行國民待遇，規(guī)范稅制，公平稅負(fù)，為中外企業(yè)創(chuàng)造平等競爭條件。這對(duì)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整確定了方向和目標(biāo)，也就是說，在新的經(jīng)濟(jì)形勢下，我們必須按照國民待遇原則來調(diào)整我國的稅收優(yōu)惠政策。國民待遇原則在稅收政策上的體現(xiàn)，就是一個(gè)國家應(yīng)給予外國投資者和本國投資者同等的稅收待遇。

　?。ㄒ唬?shí)行稅收國民待遇的必要性。

　　實(shí)行稅收國民待遇是維護(hù)國家主權(quán)的需要。稅收超國民待遇，即在引資中給予外國投資者大量稅收優(yōu)惠，由于雙重征稅的解決往往采用抵免法，導(dǎo)致享受稅收優(yōu)惠的是投資者國籍政府，而非投資者。這一方面喪失稅收優(yōu)惠的利益激勵(lì)作用的吸引力，另一方面由于一些企業(yè)利用稅收優(yōu)惠進(jìn)行避稅、偷稅造成稅源流失，國家主權(quán)受到侵害。因此，從維護(hù)國家權(quán)益和保護(hù)財(cái)政收入的角度出發(fā)，必須對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)行稅收國民待遇。

　　實(shí)行稅收國民待遇是創(chuàng)造公平競爭環(huán)境的需要。在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，為使商品生產(chǎn)者在市場競爭中優(yōu)勝劣汰，就必須要?jiǎng)?chuàng)造公平的環(huán)境。而市場環(huán)境的公平，最主要的就是稅負(fù)公平。因此，為了維護(hù)本國企業(yè)的發(fā)展，創(chuàng)造公平的市場競爭環(huán)境，必須對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)行稅收國民待遇。

　　實(shí)行稅收國民待遇是有效引進(jìn)外資的需要。從外國資本在國際間流動(dòng)的形式可以看出，不是所有的資本流動(dòng)都有積極作用，只有真實(shí)的資本流動(dòng)，才代表著資源的重新配置，并且輸送先進(jìn)技術(shù)和設(shè)備的長期投資及直接投資才有積極作用。而我國近年來引進(jìn)的外資結(jié)構(gòu)不盡合理，一般加工工業(yè)多，高新技術(shù)項(xiàng)目少，這對(duì)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的作用不大。要改變這種狀況，必須將主要靠稅收優(yōu)惠政策引資轉(zhuǎn)變?yōu)榭坎粩嗤晟频耐顿Y環(huán)境和開放的市場來吸引外資，同時(shí)通過同等的稅收待遇，吸引高質(zhì)量的外資，而排斥一些技術(shù)含量低、資金規(guī)模小、靠優(yōu)惠政策獲利的外資項(xiàng)目，使引進(jìn)項(xiàng)目結(jié)構(gòu)日趨合理。

　?。ǘ?shí)行稅收國民待遇的可行性。

　　投資環(huán)境的不斷改善，為實(shí)行稅收等同國民待遇創(chuàng)造了有利的外部條件。隨著我國改革開放的不斷深入，各項(xiàng)政策制度的不斷完善，在中國已形成一個(gè)良好的投資環(huán)境的框架：豐富的資源，廉價(jià)的勞動(dòng)力，巨大潛力的市場與穩(wěn)定的政體。而外國投資者要在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中長期占有一席之地，更注重政治與經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定性、立法的明確性和高效的管理制度，而不是暫時(shí)的稅收優(yōu)惠。因此，稅收優(yōu)惠政策在我國引進(jìn)外資中的作用極其有限，這為我們?cè)谏嫱舛愂罩胁扇⊥榷愂諊翊鰟?chuàng)造了必要條件。

　　稅制改革的規(guī)范是實(shí)行稅收國民待遇的基礎(chǔ)。近幾年，我國的稅制改革一直朝著規(guī)范化、統(tǒng)一化的方向發(fā)展，同時(shí)也不斷與國際慣例接軌，從稅制改革的近期目標(biāo)看，將實(shí)現(xiàn)內(nèi)外資企業(yè)所得稅并軌。這一切將成為實(shí)行稅收國民待遇的基礎(chǔ)。

　　三、高速現(xiàn)行涉外稅收政策需要解決的幾個(gè)問題

　?。ㄒ唬┱_認(rèn)識(shí)實(shí)行稅收國民待遇和稅收優(yōu)惠的關(guān)系。

　　由于現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策是以涉外優(yōu)惠為主要特征，在實(shí)踐中存在許多問題，有違公平稅負(fù)、平等競爭的原則。因此近年來，取消涉外稅收優(yōu)惠呼聲越來越高。對(duì)這一觀點(diǎn)，我們必須從發(fā)展和現(xiàn)實(shí)的角度去認(rèn)識(shí)。從長遠(yuǎn)看，取消對(duì)外國投資的稅收優(yōu)惠，是實(shí)現(xiàn)公平、效率的需要。但從現(xiàn)實(shí)看，完全取消涉外稅收優(yōu)惠政策必然會(huì)導(dǎo)致一部分外資流入其他國家，同時(shí)不利于對(duì)外資的吸引。因?yàn)樵谑澜绶秶鷥?nèi)，許多發(fā)展中國家（甚至包括一些發(fā)達(dá)國家）都在以稅收優(yōu)惠政策競相吸引外國投資。而我國在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)階段，還必須依靠外國資金的投入發(fā)展本國經(jīng)濟(jì)?；谶@種客觀狀況，現(xiàn)階段如果完全取消涉外稅收優(yōu)惠政策，必然導(dǎo)致我國經(jīng)濟(jì)利益和財(cái)政利益的損失。因此，我們必須從實(shí)際出發(fā)對(duì)現(xiàn)行涉外稅收政策稅收優(yōu)惠內(nèi)容做出適時(shí)調(diào)整，而不能完全取消。

　　當(dāng)我們確立了實(shí)行稅收國民待遇為目標(biāo)的稅收優(yōu)惠政策以后，并不意味著要完全取消涉外稅收優(yōu)惠，而是要解決稅收優(yōu)惠內(nèi)外企業(yè)的不平等，以及稅收優(yōu)惠不規(guī)范的問題。目前稅收優(yōu)惠的問題主要存在于企業(yè)所得稅中，因此，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅就成為實(shí)行稅收國民待遇的根本著眼點(diǎn)?，F(xiàn)行的內(nèi)外兩個(gè)企業(yè)所得稅法均規(guī)定了稅收優(yōu)惠，但二者優(yōu)惠的側(cè)重點(diǎn)和優(yōu)惠的程度存在很大的差別。總的來說，外商投資企業(yè)獲得稅收優(yōu)惠的范圍及程度都大大廣于和高于內(nèi)資企業(yè)，因此必須從規(guī)范化的稅收優(yōu)惠著手，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠。第一；選擇產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠為主、地區(qū)優(yōu)惠為輔的目標(biāo)。其基本目標(biāo)應(yīng)該是：縮小由于稅收優(yōu)惠導(dǎo)致的地區(qū)性稅負(fù)差異，加大產(chǎn)業(yè)傾斜力度。在產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠方面，凡是投資高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、能源和原材料產(chǎn)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施產(chǎn)業(yè)、第三產(chǎn)業(yè)等，不分地區(qū)，不分內(nèi)外企業(yè)，均可享受同等程度、同樣期限的稅收優(yōu)惠；在地區(qū)優(yōu)惠方面，凡投資于經(jīng)濟(jì)特區(qū)、西部開發(fā)地區(qū)的產(chǎn)業(yè)，不分內(nèi)外資企業(yè)，享受同等程度、同樣期限的稅收優(yōu)惠。第二，優(yōu)惠形式應(yīng)采取間接優(yōu)惠為主、直接優(yōu)惠為輔的形式。我國目前內(nèi)外資企業(yè)所得稅中的稅收優(yōu)惠，主要是采用稅率式優(yōu)惠的形式，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠應(yīng)更多運(yùn)用加速折舊、投資抵免等間接形式，也適當(dāng)運(yùn)用降低稅率、減免稅等直接形式。第三，對(duì)各種稅收優(yōu)惠措施應(yīng)附加明確的、可操作性強(qiáng)的限制條件，以充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠的作用，防止避稅、偷稅的發(fā)生。第四，對(duì)外商投資企業(yè)的一些必要的、特有的優(yōu)惠，仍應(yīng)保留。如稅后利潤的匯出，對(duì)提供某些我國急需的專有技術(shù)所取得的特殊權(quán)使用費(fèi)的優(yōu)惠等。

　?。ǘ┲贫í?dú)立的“引資法”，提高引資的法律化和效率化。

　　我國周邊一些國家和地區(qū)在引進(jìn)外資上，一般采取了獨(dú)立立法引資的策略，因此借鑒其他國家和地區(qū)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃、階段發(fā)展目標(biāo)，對(duì)利用外資投資的項(xiàng)目、規(guī)模、環(huán)境以及鼓勵(lì)投資技術(shù)引進(jìn)的各種投資優(yōu)惠政策，包括信貸、外匯、財(cái)政、稅收等投資優(yōu)惠，用“引進(jìn)投資法”的法律形式規(guī)定下來十分必要。這部法的特定范圍，決定了稅收優(yōu)惠引資的針對(duì)性和導(dǎo)向性，并可隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展的階段性變化，調(diào)整稅收優(yōu)惠政策，從而不影響國家基本稅法的統(tǒng)一性和穩(wěn)定性。這種《引資法》具有法律的權(quán)威性，也能夠給投資者以安全保障，同時(shí)遏制了優(yōu)惠攀比，保證政策統(tǒng)一性。

　　（三）統(tǒng)一內(nèi)外兩套稅制。

　　盡管內(nèi)外兩套稅制形式的存在有其客觀原因，但它充當(dāng)了外資企業(yè)享有超國民待遇的載體。因此，要實(shí)行稅收國民待遇，就必須統(tǒng)一內(nèi)外兩套稅制。

　　1994年稅制改革后，內(nèi)外資企業(yè)流轉(zhuǎn)稅已實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一，目前要統(tǒng)一的是所得稅制和財(cái)產(chǎn)稅制。因此，需要在近期內(nèi)，在論證的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)內(nèi)外企業(yè)所得稅制的統(tǒng)一。

　?。ㄋ模┘訌?qiáng)內(nèi)外資企業(yè)稅收征收管理。

　　稅收征管雖不構(gòu)成直接的稅收負(fù)擔(dān)，但稅收管理不平也直接影響稅收政策和法律實(shí)施的效果，也是稅收待遇的實(shí)質(zhì)內(nèi)容。因此，一方面必須嚴(yán)格將單行稅法中繳納稅款期限、納稅申報(bào)期限通過完善《稅收征管法》進(jìn)行規(guī)范；另一方面還必須嚴(yán)格進(jìn)行征收管理，防止漏洞的出現(xiàn)。同時(shí)，要對(duì)稅收優(yōu)惠進(jìn)行效益分析和控制、監(jiān)督和管理，以保證稅收優(yōu)惠作用的發(fā)揮落到實(shí)處。