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1994年我國新稅制改革沒有采用一步到位的消費型增值稅模式,也沒有采用收入型增值稅模式,而選擇了只有很少國家采用的生產(chǎn)型增值稅模式,可能是基于三 個方面的考慮:不減少財政收入、消除投資膨脹和保持稅賦基本不變。這符合當時的國情和經(jīng)濟運行模式。當前的經(jīng)濟形勢相對于1994年稅制改革時已發(fā)生了巨 大變化:我國近幾年財政狀況不斷好轉(zhuǎn);經(jīng)濟從過熱轉(zhuǎn)向緊縮,擴大內(nèi)需和外需成為當前的主要任務(wù)之一:“金稅工程”的推廣實施將在很大程度上提高增值稅的征 管能力,減少稅收的非法流失。另外,生產(chǎn)型增值稅的缺陷業(yè)已在運行中暴露出來,說明其已不能適應(yīng)我國當前和今后經(jīng)濟發(fā)展的需要,因此必須作相應(yīng)的調(diào)整。
一、選擇收入型增值稅的缺陷
生產(chǎn)型增值稅的實施結(jié)果不盡如人意,有觀點認為應(yīng)該選擇收入型增值稅,或在向消費型增值稅轉(zhuǎn)換的過程中用收入型增值稅作為一個過渡,這其實是不合適的。因為:
?。薄⑹杖胄驮鲋刀惖慕?jīng)濟效率比消費型增值稅低。收入型增值稅對重復(fù)征稅的消除程度沒有消費型增值稅高,它只對外購固定資產(chǎn)的當期折舊部分所含的稅款進行抵 扣,而對非折舊部分則仍存在重復(fù)征稅問題,因而對投資的刺激效應(yīng)比消費型增值稅低。同時,實施收入型增值稅的固定資產(chǎn)抵扣稅額總量并沒有減少,只是最初年 份可能少一些,以后逐年遞增,財政壓力會越來越大。
?。?、收入型增值稅的操作非常困難,征管成本高。外購固定資產(chǎn)當期應(yīng)提折舊部分所含的稅款是無法根據(jù)發(fā)票來抵扣的,收入型增值稅在操作上否定了憑增值稅專用 發(fā)票扣稅的鏈條機制,計算繁瑣,稅基的核實難度大。理論上盡管可以通過企業(yè)的有關(guān)會計核算資料找到當期折舊的數(shù)據(jù),但要與銷售的價值相對應(yīng),在實踐中是很 難做到的,因為折舊扣稅可能會成為增值稅征管的最大盲點。而且如果用折舊額來抵扣稅款,將會使稅款抵扣分別使用兩種方法:一是按購進扣稅法,扣除外購產(chǎn)品 部分的所含稅款;二是按實耗扣稅法,即根據(jù)銷售產(chǎn)品中所含折舊進行抵扣。這就又回到了我國曾經(jīng)實行過的復(fù)雜的扣稅法上去,與增值稅的簡化征收原則背道而 馳,也會加大增值稅的征管難度。
?。?、收入型增值稅不符合國際增值稅的發(fā)展趨勢。我國加入WTO后,各個方面都在加快與國際融合的步伐,故在稅制上也應(yīng)與國際一般做法相接近。由于收入型增 值稅的扣稅方法太過繁瑣,征稅成本過高,選擇收入型增值稅既不能有效地緩解經(jīng)濟緊縮的壓力,還會使稅收征管變得更加復(fù)雜和困難。而且采用過渡型轉(zhuǎn)換則類似 于在增值稅轉(zhuǎn)型上進行兩次變革,勢必加大改革成本,并招致納稅人的不滿。
二、選擇消費型增值稅的思考
目前一些學(xué)者認為,我國采用消費型增值稅的條件并不充分,容易造成經(jīng)濟的急劇波動,所以只能采用收入型增值稅。這主要源于三方面的擔心:一是由生產(chǎn)型增值 稅轉(zhuǎn)換為消費型增值稅,短期內(nèi)會造成財政收入的急劇減少,這個缺口無法彌補;二是消費型增值稅對投資的刺激作用過于強烈,容易造成經(jīng)濟過熱,引發(fā)新一輪的 通貨膨脹;三是轉(zhuǎn)型后,在基礎(chǔ)工業(yè)和加工工業(yè)、資本技術(shù)密集型企業(yè)和勞動密集型企業(yè)、中西部內(nèi)陸企業(yè)和東部沿海企業(yè)之間會出現(xiàn)稅賦相對不均,資本有機構(gòu)成 高的企業(yè)在計稅時扣除固定資產(chǎn)后稅賦減輕,相對而言資本有機構(gòu)成低的企業(yè)稅賦加重,市場競爭力弱化。對此筆者認為:
?。薄?yīng)從長期影響和宏觀均衡的角度來看待和解決增值稅轉(zhuǎn)型形成的政策性減收。實行消費型增值稅將會刺激投資增長,鼓勵新技術(shù)的使用,促進基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展, 有助于從根本上改變我國長期存在的技術(shù)落后和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不合理的狀況,為我國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展提供技術(shù)和產(chǎn)業(yè)支持。但在生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅后,短 期內(nèi)不可避免地會造成財政收入減少,從而不利于經(jīng)濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。
?。ǎ保╆P(guān)于新增固定資產(chǎn)抵扣造成稅基縮小和財政收入缺口的問題。首先,可借鑒國外的經(jīng)驗。國外有代表性的做法有兩種:一種是比利時的做法,即允許抵扣外購 固定資產(chǎn)所含的稅款,但在最初若干年內(nèi)只能按一定比例抵扣,以后逐年提高直至全額抵扣;另一種是前西德的做法,即允許全額抵扣外購固定資產(chǎn)所含的稅款,但 同時對固定資產(chǎn)投資開征特別投資稅,其稅率逐步降低直至過渡期結(jié)束。根據(jù)我國實際情況,可以將兩種方式結(jié)合一下,在實施消費型增值稅的當期,對新增的外購 固定資產(chǎn)所含稅款擬定一個起始的抵扣率,以后逐年提高直至全額抵扣。其次,可從整個稅制改革和征管效率提高上著手,比如:遺產(chǎn)稅和財產(chǎn)稅的適時開征;費改 稅的真正落實;違反WTO原則的財政補貼性稅收優(yōu)惠政策的清理;加大海關(guān)征管力度等等??梢越柙鲋刀愞D(zhuǎn)型的時機把其他的一些稅制改革措施推行下去,這些措 施的實施將在很大程度上彌補增值稅稅收的暫時減少。
?。ǎ玻╆P(guān)于固定資產(chǎn)存量的抵扣問題。如果要真正不違背消費型增值稅的本質(zhì),實現(xiàn)新舊投資間的稅賦公平,就必須對固定資產(chǎn)的存量實行全部抵扣制。但我國固定 資產(chǎn)存量相當大,如允許所有已購置固定資產(chǎn)所含稅款進行抵扣,有可能使財政收入缺口過大,從而危及經(jīng)濟的正常運行。一些學(xué)者提出應(yīng)選擇轉(zhuǎn)型前若干年的固定 資產(chǎn)存量進行抵扣,但這種方式也同樣無法體現(xiàn)不同時期投資的稅賦公平。所以從我國目前的財力狀況和征管水平來看,可以對固定資產(chǎn)存量一律不予抵扣,以減輕 財政壓力。
(3)關(guān)于投資推后的問題。為了防止投資推后問題,我們可以延長過渡期(國外一般是5~10年,我們可以選擇10~15年來完成過渡),并將轉(zhuǎn)型當年的起 始抵扣率定得盡量低點,此后逐年提高,使抵扣率提高的幅度與經(jīng)濟受投資刺激增長的幅度相適應(yīng),經(jīng)濟的增長將消化掉部分因抵扣率提高而造成的稅收減少。這樣 做的原因是企業(yè)在進行投資選擇時要考慮多種因素,如收益的時間價值、外購固定資產(chǎn)的價格波動、公司的財務(wù)狀況等,稅收只是其中的一個方面。企業(yè)為了享受抵 扣的優(yōu)惠就必須付出其他方面的代價,比如說投資時機的延誤、固定資產(chǎn)價格的升高等等。在這個問題上也同樣存在成本和收益的配比分析,如果將轉(zhuǎn)型當年的抵扣 率及其每年提高的幅度降低,則企業(yè)因推后投資得到的稅收方面的收益必然減少,發(fā)生投資延后的可能性就會變小,同時還可以避免因某些年份投資過大而導(dǎo)致的增 值稅大幅度減少以及由此造成的財政和經(jīng)濟的太大波動。
2、轉(zhuǎn)型短期內(nèi)造成的投資擴張有利于緩解通貨緊縮壓力,抑制結(jié)構(gòu)性物價上漲。由于消費型增值稅允許一次性全部扣除外購固定資產(chǎn)所含進項稅額,客觀上會大大 刺激投資,從而引起投資需求過旺,導(dǎo)致需求拉上型通貨膨脹。這是在投資約束機制不健全、存在投資饑餓癥情況下必然產(chǎn)生的一種現(xiàn)象。但如果投資主體具有獨立 的利益約束和風險約束機制,其成本是嚴格按照市場來確定的,則消費型增值稅對投資的刺激效應(yīng)會大大減弱。
從我國投資領(lǐng)域的實際情況來看,長期以來我國投資規(guī)模過大主要是由投資體制造成的,即對投資者尤其是國有投資者并沒有過硬的投資約束。理論上生產(chǎn)型增值稅 會抑制資本的投資,但舊體制下的盲目建設(shè)、重復(fù)建設(shè)等頑癥在我國經(jīng)濟生活中還大量存在的事實說明,如果不加強投資約束,即使不改變增值稅類型也會存在大量 投資規(guī)模膨脹的情況。因此投資規(guī)模過大問題的解決要依賴于其他領(lǐng)域的改革,與增值稅類型并沒有明顯的正相關(guān)關(guān)系。
經(jīng)過二十多年的改革開放,我國初步培育了一批具有投資約束機制的市場主體,轉(zhuǎn)型之后,客觀上將極大地刺激投資需求,可能會造成短期物價上漲,但對我國目前的經(jīng)濟態(tài)勢反而有良好的刺激效應(yīng)。新型投資主體在投資約束機制下,投資方向?qū)訉徤鳌?/p>
?。场⑥D(zhuǎn)型所導(dǎo)致的稅賦結(jié)構(gòu)重新調(diào)整有利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。采用消費型增值稅后,在生產(chǎn)型增值稅下稅賦相對較低的行業(yè)其稅賦優(yōu)勢也就消失了,而對基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和 資本密集型企業(yè)來說,由于其固定資產(chǎn)的比重大,相對于加工工業(yè)和勞動密集型企業(yè)而言,轉(zhuǎn)型對它們更有利。這就使稅賦結(jié)構(gòu)在不同行業(yè)和企業(yè)間發(fā)生一定程度的 變化,這種變化將促進基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和資本密集型企業(yè)的發(fā)展,客觀上有利于緩解原材料、基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的瓶頸效應(yīng),有利于技術(shù)進步和設(shè)備更新,有利于提高我國產(chǎn)品的國 際競爭能力。稅賦結(jié)構(gòu)的重新調(diào)整將加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展,這完全符合國家產(chǎn)業(yè)政策的方向。此外,這種稅賦結(jié)構(gòu)的調(diào)整還對刺激西部投資環(huán)境, 縮小地區(qū)間經(jīng)濟差異,支持西部大開發(fā)戰(zhàn)略的實施等都有重要的作用。實行消費型增值稅對傳統(tǒng)的加工工業(yè)和勞動密集型企業(yè)也是有利的。在允許外購固定資產(chǎn)一次 性全部扣除所含進項稅額的條件下,只要不提高增值稅的稅率,傳統(tǒng)行業(yè)的實際稅賦仍會有一定程度的減輕,對這些行業(yè)的技術(shù)改造、設(shè)備更新將起到很好的促進作 用。
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