內(nèi)容摘要：本文在辨析會(huì)計(jì)信息失真的兩種表現(xiàn)形式的基礎(chǔ)上，以經(jīng)濟(jì)學(xué)中信息非對(duì)稱(chēng)等理論剖析了會(huì)計(jì)信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源，在充分肯定會(huì)計(jì)信息的“商品”地位的前提下，明確指出在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)必然滑入市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律的軌道。只要存在信息非對(duì)稱(chēng)的現(xiàn)象，市場(chǎng)就將失靈，會(huì)計(jì)信息失真就會(huì)出現(xiàn)。這時(shí)就必須政府出面矯正，進(jìn)而對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的治理進(jìn)行創(chuàng)新和探索。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息 非對(duì)稱(chēng) 博弈 經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　會(huì)計(jì)信息是一個(gè)既關(guān)系到微觀(guān)經(jīng)濟(jì)管理，又關(guān)系到宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)評(píng)估、調(diào)控的重要因素。會(huì)計(jì)信息真實(shí)與否，直接影響信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。而會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重影響市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。

　　會(huì)計(jì)信息失真的主要表現(xiàn)和危害

　　會(huì)計(jì)信息失真主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息不實(shí)和會(huì)計(jì)信息造假。應(yīng)該指出，這是兩個(gè)完全不同的概念。會(huì)計(jì)信息不實(shí)是指會(huì)計(jì)人員在遵循會(huì)計(jì)規(guī)范提供會(huì)計(jì)信息的過(guò)程中，由于主觀(guān)判斷失誤、經(jīng)驗(yàn)不足或會(huì)計(jì)本身的不確定性，造成會(huì)計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)本意之間的出入。

　　會(huì)計(jì)信息造假是指會(huì)計(jì)活動(dòng)中的當(dāng)事人為達(dá)到某種不可告人的目的，事前經(jīng)過(guò)周密安排，故意造成的信息虛假。此種行為具有欺詐的主觀(guān)意向，以蒙蔽會(huì)計(jì)信息的使用人，逃避檢查監(jiān)督、為謀取不當(dāng)利益為目的。結(jié)果必然是與會(huì)計(jì)法規(guī)相悖，損害社會(huì)公眾利益，擾亂經(jīng)濟(jì)發(fā)展秩序。

　　會(huì)計(jì)信息失真造成的不利影響可概括為：可能導(dǎo)致宏觀(guān)決策的失誤；導(dǎo)致利益和資源的不合理分配，使造假者謀取私利的目的得以蒙混過(guò)關(guān)，使經(jīng)濟(jì)運(yùn)行趨于畸形，資源的流向不符合社會(huì)總體利益；使投資者無(wú)法作出正確決策，影響資本市場(chǎng)正常的發(fā)育和發(fā)展；影響債權(quán)人合法權(quán)益的實(shí)現(xiàn)；影響會(huì)計(jì)信息其他用途的實(shí)現(xiàn)；影響研究人員的研究結(jié)論等六個(gè)方面。

　　此外，會(huì)計(jì)信息失真還主要表現(xiàn)為腐蝕會(huì)計(jì)隊(duì)伍和干部隊(duì)伍。有關(guān)生產(chǎn)的各要素中，勞動(dòng)力是最活躍的因素。會(huì)計(jì)隊(duì)伍是一具有專(zhuān)門(mén)技能的人員集合體，而干部隊(duì)伍則是具有管理才能的人員集合體。會(huì)計(jì)人員或管理干部被腐蝕，向社會(huì)拋出失真的會(huì)計(jì)信息，不僅擾亂了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，更深遠(yuǎn)的危害是敗壞了人們的思想。培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員和管理干部的成本，反而會(huì)成為制造虛假會(huì)計(jì)信息的墊底。

　　會(huì)計(jì)信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

　　會(huì)計(jì)信息是指關(guān)于特定會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)及其成果以及現(xiàn)金流量等方面的數(shù)據(jù)信息，是對(duì)會(huì)計(jì)主體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中以貨幣計(jì)量反映的價(jià)值運(yùn)動(dòng)的一種客觀(guān)表達(dá)，具有質(zhì)、量、度三方面特征和過(guò)去、現(xiàn)在、將來(lái)三種時(shí)態(tài)，它包括經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)信息和財(cái)務(wù)信息。它既是關(guān)于其主體系統(tǒng)、連續(xù)、全面的信息，又是歷史信息，是對(duì)主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的價(jià)值層面的近似反映。會(huì)計(jì)信息的這部分特征，為會(huì)計(jì)信息的失真成為可能。會(huì)計(jì)信息失真主要表現(xiàn)在以下方面：

　�。ㄒ唬�會(huì)計(jì)信息不實(shí)

　　這是指會(huì)計(jì)人員在遵循會(huì)計(jì)規(guī)范提供會(huì)計(jì)信息的過(guò)程中，由于主觀(guān)判斷失誤、經(jīng)驗(yàn)不足或會(huì)計(jì)本身的不確定性，即因會(huì)計(jì)核算過(guò)程中必須進(jìn)行大量的估計(jì)，采用不同的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不實(shí)的特征表現(xiàn)。如固定資產(chǎn)折舊年限、殘值率、應(yīng)收賬款的回收率等等，再加上外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)劇烈的影響，會(huì)計(jì)核算遵循復(fù)式記賬、貨幣計(jì)價(jià)、歷史成本三原則，就必然是不可避免會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重背離現(xiàn)實(shí)情況即會(huì)計(jì)信息不實(shí)。

　　顯然，這是會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)在現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范下無(wú)法避免的。換句話(huà)說(shuō)，這種會(huì)計(jì)信息失真不是會(huì)計(jì)主體主觀(guān)因素所致。

　　（二）會(huì)計(jì)造假

　　這是會(huì)計(jì)主體（人員）主觀(guān)因素所致。2001年諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)獲得者之一阿克爾洛夫通過(guò)“舊車(chē)市場(chǎng)”這一個(gè)簡(jiǎn)單模型揭示了兩層道理：

　　1.在信息不對(duì)稱(chēng)的情況下，市場(chǎng)的運(yùn)行可能是無(wú)效率的，市場(chǎng)并沒(méi)有把好車(chē)從賣(mài)主手里轉(zhuǎn)移到愿出高價(jià)的某買(mǎi)主手中。

　　2.這種市場(chǎng)失靈具有“不利選擇”或“逆向選擇”的特征，即市場(chǎng)上只剩下次品，這也就是人們所說(shuō)的“劣幣驅(qū)逐良幣”。

　　在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，與“舊車(chē)市場(chǎng)”類(lèi)似的例子很多，比如偷漏稅現(xiàn)象，但最典型、也最具代表性的就是會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題。會(huì)計(jì)信息是一種特殊的商品，盡管它本身還沒(méi)有像一般商品一樣進(jìn)入市場(chǎng)進(jìn)行所謂的“等價(jià)交換”，但它卻已具備了商品的不少特征：會(huì)計(jì)信息的制造者必須付出相應(yīng)的勞動(dòng)，才能生產(chǎn)出這種東西；會(huì)計(jì)信息具有相當(dāng)?shù)慕粨Q價(jià)值，并可能給使用者帶來(lái)豐厚的利潤(rùn)；盡管現(xiàn)階段會(huì)計(jì)信息大都停留在無(wú)償使用的狀態(tài)下，但仍不乏花錢(qián)買(mǎi)信息的實(shí)例。這時(shí)，會(huì)計(jì)信息作為商品的交換價(jià)值就得以充分體現(xiàn)。這就是說(shuō)，會(huì)計(jì)信息也是一種特殊的商品。

　　但是，今天的現(xiàn)狀是會(huì)計(jì)信息還不被當(dāng)作商品進(jìn)入市場(chǎng)流通，信息的需求者無(wú)償使用著會(huì)計(jì)信息，而信息的生產(chǎn)者（或會(huì)計(jì)主體）并沒(méi)有得到相應(yīng)的承認(rèn)和回報(bào)。會(huì)計(jì)信息作為經(jīng)濟(jì)社會(huì)人們經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一種產(chǎn)物，必然烙上經(jīng)濟(jì)規(guī)律的烙印即會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)者（或會(huì)計(jì)主體）必定為追求本身利潤(rùn)的最大化而千方百計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行利己的加工和處理，制造一些有利于會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)信息提供給信息的使用者。這些經(jīng)過(guò)利己方式加工處理的會(huì)計(jì)信息，對(duì)信息提供者來(lái)說(shuō)，保全了自身的利益，但對(duì)信息的使用者來(lái)說(shuō)，只能是無(wú)選擇地被動(dòng)接受，既使在虛假信息較普遍流行的情況下，也別無(wú)選擇。雖說(shuō)有審計(jì)等形式的監(jiān)督參與，但由于信息提供者的技術(shù)處理及監(jiān)審難到位的事實(shí)，會(huì)計(jì)信息的失真，就必然遵循“劣幣驅(qū)逐良幣”的經(jīng)濟(jì)規(guī)律而頻頻出現(xiàn)。因?yàn)槿绻�提供真�?shí)信息的話(huà)，提供假信息者就相對(duì)占有較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，真信息提供者就可能在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)博弈中處于較假信息提供者更為不利的位置。也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)主體樂(lè)道于會(huì)計(jì)信息造假是因?yàn)槠溥呺H損失小于邊際收益。這樣一來(lái)，會(huì)計(jì)信息也就像“舊車(chē)市場(chǎng)”一樣，假信息泛濫，會(huì)計(jì)信息失真。

　　會(huì)計(jì)信息失真治理對(duì)策

　　舊車(chē)市場(chǎng)、偷漏稅現(xiàn)象、會(huì)計(jì)信息失真等三個(gè)事例的存在說(shuō)明市場(chǎng)在某些方面是失靈的。只要存在信息非對(duì)稱(chēng)的前提條件，市場(chǎng)失靈的現(xiàn)象就會(huì)發(fā)生。而市場(chǎng)一旦失靈，就必須借助政府的力量去矯正。會(huì)計(jì)信息失真是一極其復(fù)雜的社會(huì)現(xiàn)象，有著極其復(fù)雜的社會(huì)成因。治理會(huì)計(jì)信息失真，要根據(jù)其形成原因采取針對(duì)性的措施，從會(huì)計(jì)信息失真的產(chǎn)生機(jī)理來(lái)看，其治理應(yīng)從內(nèi)部動(dòng)因和外部環(huán)境兩方面入手。

　　治理會(huì)計(jì)信息失真，最根本的是實(shí)施法制規(guī)范和提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。但由于本文著重討論會(huì)計(jì)信息造假問(wèn)題，因此下文所談“治理”多系圍繞“造假”問(wèn)題而展開(kāi)，即主要從經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀(guān)點(diǎn)出發(fā)，遵循和利用經(jīng)濟(jì)活動(dòng)規(guī)律，討論如何割斷會(huì)計(jì)信息與會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生者之間的利益關(guān)系，以防止或減少會(huì)計(jì)造假現(xiàn)象的發(fā)生。

　　（一）完善會(huì)計(jì)核算中心制度和信息化建設(shè)

　　會(huì)計(jì)是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的工作，會(huì)計(jì)人員必須掌握這方面的技能才能勝任。因此必須嚴(yán)把入口關(guān)，憑證上崗。經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)制度也不斷創(chuàng)新，要求會(huì)計(jì)人員不斷學(xué)習(xí)，才能較好地避免或減少技術(shù)錯(cuò)誤造成的失真。由于會(huì)計(jì)人員處于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督前沿，則要求會(huì)計(jì)人員不僅要有過(guò)硬的技能，還要有堅(jiān)強(qiáng)的意志，有較高的思想素質(zhì)，自覺(jué)抵制各種誘惑。只有這樣，會(huì)計(jì)人員才能從業(yè)務(wù)技術(shù)上和思想覺(jué)悟上自覺(jué)樹(shù)起一道牢固的防線(xiàn)，有了這道防線(xiàn)，會(huì)計(jì)信息失真就失去了基本的人為基礎(chǔ)。 會(huì)計(jì)核算中心制度是為了加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督而采取的制度創(chuàng)新措施。盡管這幾項(xiàng)創(chuàng)新制度牽涉到會(huì)計(jì)人員管理制度的改革和會(huì)計(jì)核算資料保管等方式的創(chuàng)新，在實(shí)踐中尚有許多不盡人意的地方，但這項(xiàng)創(chuàng)新對(duì)遏制會(huì)計(jì)造假、提升會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性作用明顯，可較廣泛地適用眾多會(huì)計(jì)主體的選用，具有較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。另外，會(huì)計(jì)電算化的信息化進(jìn)展，也有助于防控會(huì)計(jì)造假，也應(yīng)不斷加以完善。

　　（二）規(guī)范會(huì)計(jì)信息制作制度

　　由于會(huì)計(jì)信息制作的不確定性，即凡是符合公允性原則的會(huì)計(jì)信息就是真實(shí)的，因此會(huì)計(jì)造假相當(dāng)一部分是借助合法的估計(jì)、主觀(guān)判斷等方法來(lái)實(shí)現(xiàn)的。而一旦事情敗露，則可藉口“這是一種估計(jì)錯(cuò)誤，不是故意的”，這就從技術(shù)上找到了逃避制裁的借口。

　　因此，規(guī)范會(huì)計(jì)信息制作制度，就能堵住一些制度漏洞，盡量減少造假的可能。

　�。ㄈ�）建立良好的會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制

　　良好的會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制包括健全的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制和廣泛有效的外部監(jiān)督機(jī)制。健全的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，使會(huì)計(jì)系統(tǒng)的各個(gè)崗位職責(zé)分明、各負(fù)其責(zé)、互相牽制監(jiān)督。廣泛有效的外部監(jiān)督機(jī)制，不僅包括政府職能部門(mén)的監(jiān)督，如審計(jì)監(jiān)督、財(cái)政監(jiān)督、稅務(wù)監(jiān)督等，還應(yīng)包括各種會(huì)計(jì)信息使用者的監(jiān)督。

　　由于不同會(huì)計(jì)信息使用者需求的重點(diǎn)不同，且他們根據(jù)自己的需要會(huì)對(duì)要使用的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)程度進(jìn)行必要的檢查，使造假被發(fā)現(xiàn)的幾率加大。因此，充分發(fā)揮各種會(huì)計(jì)信息使用者的監(jiān)督，就等于引進(jìn)了市場(chǎng)的監(jiān)督機(jī)制，使造假者不僅要面對(duì)法律制裁，同時(shí)也要面對(duì)無(wú)情的市場(chǎng)約束。

　�。ㄋ模┙�立有效的獎(jiǎng)勵(lì)制度

　　建立有效的獎(jiǎng)勵(lì)制度，應(yīng)包括適當(dāng)獎(jiǎng)勵(lì)對(duì)會(huì)計(jì)制度有創(chuàng)新的、誠(chéng)實(shí)執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的以及揭露或舉報(bào)造假的單位和個(gè)人。會(huì)計(jì)主體（或個(gè)人）誠(chéng)實(shí)執(zhí)行會(huì)計(jì)制度，相對(duì)而言承受了因造假獲利的機(jī)會(huì)成本；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度發(fā)生變化時(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，會(huì)增加會(huì)計(jì)信息的維護(hù)成本；對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行創(chuàng)新，要承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)成本等等。 

　　此外，有效的獎(jiǎng)勵(lì)制度，就能化解這些成本問(wèn)題。這就必須引進(jìn)有效的、廣泛的市場(chǎng)機(jī)制，調(diào)動(dòng)社會(huì)各方面的積極性。

　�。ㄎ澹┰龃笤旒俪杀�

　　根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，只有邊際損失小于邊際收益時(shí)，理性的經(jīng)濟(jì)人才會(huì)為之。也就是說(shuō)，只有當(dāng)會(huì)計(jì)主體從會(huì)計(jì)信息披露的行為中所獲得的收益大于其披露成本時(shí)，會(huì)計(jì)主體才會(huì)主動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露。不論會(huì)計(jì)造假的社會(huì)原因還是經(jīng)濟(jì)學(xué)根源，都是為了獲得不當(dāng)利祿。

　　“官出數(shù)字，數(shù)字出官”、“劣幣驅(qū)逐良幣”的背后，其造假者的動(dòng)機(jī)都是利益驅(qū)動(dòng)。因此，必須加大打擊力度，增大造假成本，使造假者不僅得不到造假的利益，還要承擔(dān)聲譽(yù)損失和經(jīng)濟(jì)處罰，并視其情節(jié)輕重，依法追究其刑事責(zé)任。

　　（六）改變舉證方式

　　現(xiàn)行民事訴訟實(shí)踐中，“誰(shuí)主張，誰(shuí)舉證”的原則不利于揭露會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題。因?yàn)樵谏婕安粚?shí)會(huì)計(jì)信息的案件中，原告與被告的位置通常是不平等的。由于存在信息不對(duì)稱(chēng)現(xiàn)象，原告因掌握的信息有限，雖知受失真會(huì)計(jì)信息之害，但舉證較難。

　　而被告則控制著整個(gè)包括真實(shí)的和失真的會(huì)計(jì)信息，擁有絕對(duì)信息優(yōu)勢(shì)。因此，針對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的案件，舉證方改為由被告負(fù)主要責(zé)任。這就從法律援助方面，有利于會(huì)計(jì)信息使用人，使會(huì)計(jì)信息的提供受制于法律的威懾力，更利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的法制化建設(shè)。