一、基本規(guī)定與分類差異

　　《基本準則》規(guī)定，費用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。費用只有在經(jīng)濟利益很可能流出從而導致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負債增加、且經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務等發(fā)生的可歸屬于產(chǎn)品成本、勞務成本等費用，應當在確認產(chǎn)品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售產(chǎn)品、已提供勞務的成本等計入當期損益。企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟利益的，或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。企業(yè)發(fā)生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產(chǎn)的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。符合費用定義和費用確認條件的項目，應當將其列入利潤表。

　　在會計準則應用指南中，通過會計科目對企業(yè)的成本、費用、損失和稅金進行了劃分和范圍的確定。對成本設置了“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務成本”會計科目，對費用設置了“銷售費用”、“管理費用”和“財務費用”會計科目，對稅金設置了“營業(yè)稅金和附加”和“所得稅費用”會計科目，對損失設置了“資產(chǎn)減值損失”和“營業(yè)外支出”會計科目。

　　在企業(yè)所得稅中，與會計準則成本費用對應的概念是扣除額。扣除額=會計核算的成本、費用、損失和稅金-稅法規(guī)定不允許稅前扣除的成本、費用、稅金、損失和其他支出-稅法規(guī)定有限額在稅前扣除的成本、費用、稅金、損失和其他支出。

　　《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，可以在計算應納稅所得額時扣除。根據(jù)《實施條例》第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。第二十八條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的支出應當區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當期直接扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。除企業(yè)所得稅法和本條例另有規(guī)定外，企業(yè)實際發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出，不得重復扣除。

　　二、成本

　　會計準則界定的“主營業(yè)務成本”科目，核算企業(yè)確認銷售商品、提供勞務等主營業(yè)務收入時應結轉的成本。“其他業(yè)務成本”科目核算企業(yè)確認的除主營業(yè)務活動以外的其他經(jīng)營活動所發(fā)生的支出，包括銷售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無形資產(chǎn)的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。

　　《實施條例》第二十九條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出以及其他耗費。對會計準則與稅法界定的成本差異分析如下：

　　1．成本的范圍

　　稅法所指的成本概念與一般會計意義上的成本概念有所不同。會計上成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務過程中勞動對象、勞動手段和活勞動的耗費，是對象化的費用，針對一定的產(chǎn)出物計算歸集的。在實務中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和動力、制造費用。

　　稅法上的成本比會計上的成本范圍要大，包括納稅申報期間已經(jīng)申報確認的銷售商品（包括產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料和廢舊物資等）、提供勞務、轉讓、處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)對象化的費用，有的成為在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，只有銷售出去，并在申報納稅期間確認了銷售（營業(yè)）收入的相關部分商品的成本才能申報扣除。

　　由于所得稅法和財務會計制度的目的不同，會計收入分類側重于經(jīng)濟收入的穩(wěn)定性和經(jīng)常性，稅法收入分類的基礎是稅收政策待遇的異同。因此，稅法中成本歸集的內容不僅包括企業(yè)的主營業(yè)務成本（銷售商品、提供勞務、提供他人使用本企業(yè)的無形資產(chǎn)），還包括其他業(yè)務成本（銷售材料、轉讓技術等）和營業(yè)外支出（固定資產(chǎn)清理費用等）。

　　納稅人必須將經(jīng)營活動中發(fā)生的成本合理劃分為直接成本和間接成本。直接成本是可直接計入有關成本計算對象或勞務的經(jīng)營成本中的直接材料、直接人工等。間接成本是指多個部門為同一成本對象提供服務的共同成本，或者同一種投入可以制造、提供兩種或兩種以上的產(chǎn)品或勞務的聯(lián)合成本。

　　直接成本可根據(jù)有關會計憑證、記錄直接計入有關成本計算對象或勞務的經(jīng)營成本中。間接成本必須根據(jù)與成本計算對象之間的因果關系、成本計算對象的產(chǎn)量等，以合理的方法分配計入有關成本計算對象中。

　　2．制造成本的分配

　　為準確計算稅前扣除成本，企業(yè)應將全部制造成本在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品之間進行合理分配。企業(yè)的產(chǎn)品制造成本可采用簡單法（品種法）、分批法（定單法）或分步法等方法進行計算。如果企業(yè)從事的是單步驟的簡單生產(chǎn)，產(chǎn)品單一，沒有在產(chǎn)品，可采用簡單法按產(chǎn)品品種歸集計算產(chǎn)品制造成本；如果納稅人從事的是單件、小批的復雜生產(chǎn)，可采用分批法按批計算產(chǎn)品制造成本；如果企業(yè)從事的是連續(xù)式大量大批復雜生產(chǎn)，應采用分步法分產(chǎn)品、按步驟核算各步驟的半成品和產(chǎn)成品的成本。

　　3．間接成本的分配

　　在計算確定稅前扣除成本的過程中，一個重要的問題是如何合理分配間接成本。過去對這一問題沒有給予足夠的重視，間接成本的分配完全由企業(yè)會計人員確定，會計實務中雖然有一些習慣做法，但分配的合理性與否并沒有較具約束性的規(guī)定。這很容易成為企業(yè)在不同納稅期間或不同產(chǎn)品、應稅項目和非應稅項目之間調劑利潤、設法避稅的手段，因此，需要對間接成本明確提出合理分配的原則要求。

　　對多部門為同一成本對象提供服務的共同成本的分配，一般應以共同成本與成本對象的因果關系為基礎。如果共同成本與成本對象之間的關系不止一種，可采用雙重或多重基礎分配。在一般分配基礎無法反映其間的因果關系時，也可采取某些復雜性指標。如果無法確定共同成本與成本對象之間的關系，納稅人確定的最合理的分配基礎應保留詳細資料，以備稅務機關審查。

　　對于同一種投入可以制造兩種或兩種以上的產(chǎn)品的聯(lián)合成本的分配，應反映投入成本與產(chǎn)出經(jīng)濟效益之間的關系，如果聯(lián)合產(chǎn)品在聯(lián)合生產(chǎn)結束時的分離點上可以出售，則可以售價或市價來進行分配。如果聯(lián)合產(chǎn)品必須經(jīng)過進一步加工才能出售，則可以再加工后的售價減加工成本，得到推定的凈變現(xiàn)價值后進行分配。如果聯(lián)合產(chǎn)品價格起伏不定，從分離點到可出售點之間需要大量加工，或者在成本加成合同下無法事先得知成本的情況下，可以用聯(lián)合產(chǎn)品在體積、重量等方面的實際數(shù)量來分配聯(lián)合成本，但前提是聯(lián)合產(chǎn)品的實際數(shù)量應能夠反映其經(jīng)濟價值。如果聯(lián)合產(chǎn)品中有不重要的副產(chǎn)品，可以將全部聯(lián)合成本分配給主產(chǎn)品。

　　一、費用

　　會計準則界定的“銷售費用”科目，核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務的過程中發(fā)生的各種費用，包括保險費、包裝費、展覽費和廣告費、商品維修費、預計產(chǎn)品質量保證損失、運輸費、裝卸費等以及為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構（含銷售網(wǎng)點、售后服務網(wǎng)點等）的職工薪酬、業(yè)務費、折舊費等經(jīng)營費用。

　　會計準則界定的“管理費用”科目，核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用，包括企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應由企業(yè)統(tǒng)一負擔的公司經(jīng)費（包括行政管理部門職工工資及福利費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費和差旅費等）、工會經(jīng)費、董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等）、聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產(chǎn)資源補償費、研究費用、排污費等。

　　會計準則界定的“財務費用”科目，核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌損益以及相關的手續(xù)費、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。

　　《實施條例》第三十條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱費用，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售費用、管理費用和財務費用，已經(jīng)計入成本的有關費用除外。對會計準則與稅法界定的費用差異分析如下：

　　1.費用的范圍

　　實施條例明確了與取得應稅收入有關的支出，凡沒有計入成本，沒有資本化的支出，都應計入期間費用，具體包括銷售費用、管理費用和財務費用。需要注意的是，不能在成本與期間費用之間重復扣除的項目。例如，企業(yè)發(fā)生的期間費用，只要符合稅前扣除基本條件和一般原則規(guī)定的、與取得應稅收入有關的支出，凡沒有計入成本，沒有資本化的支出，以及稅法沒有禁止和限制的，都應計入期間費用在稅前扣除。

　　2.銷售費用

　　企業(yè)為銷售商品和材料、提供勞務的過程中發(fā)生的符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的各種費用，允許在稅前扣除。其中按會計準則處理的廣告費、銷售傭金、福利費等費用稅前扣除有標準限制；預計產(chǎn)品質量保證損失要在實際發(fā)生售后服務支出時才能扣除；企業(yè)發(fā)生的與專設銷售機構相關的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出，符合稅法規(guī)定大修理支出標準的，要作為長期待攤費用進行資產(chǎn)化處理。

　　3.管理費用

　　企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的各種費用，允許在稅前扣除。其中按會計準則處理的行政管理部門職工福利費、工會經(jīng)費、業(yè)務招待費等稅前扣除有標準限制；研究費用符合規(guī)定條件的可以加計扣除；屬于被環(huán)境保護主管部門的排污罰款不允許扣除等。

　　4.財務費用

　　財務費用是納稅人籌集經(jīng)營性資金而發(fā)生的籌資費用，其中按會計準則處理利息支出應作納稅調整，因利息收入已計入收入總額；匯兌損益應作納稅調整，因匯兌收益已計入收入總額；企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣可作為財務費用，但收到的現(xiàn)金折扣應計入收入總額，應作納稅調整。

　　二、稅金

　　會計準則界定的“營業(yè)稅金和附加”科目核算企業(yè)經(jīng)營活動發(fā)生的營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅和教育費附加等相關稅費。房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅在“管理費用”科目核算，但與投資性房地產(chǎn)相關的房產(chǎn)稅、土地使用稅在本科目核算。“所得稅費用”科目核算企業(yè)確認的應從當期利潤總額中扣除的所得稅費用。

　　《實施條例》第三十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。企業(yè)發(fā)生的稅金是企業(yè)為取得經(jīng)營收入實際發(fā)生的必要的、正常的支出，與企業(yè)發(fā)生的成本、費用性質相同，是企業(yè)取得經(jīng)營收入實際發(fā)生的經(jīng)濟負擔，符合稅前扣除的基本原則，因此，將稅金和成本、費用并列為允許在稅前扣除的支出。

　　企業(yè)所得稅稅款是依據(jù)應稅收入減去扣除項目的余額計算得到，本質上是企業(yè)利潤分配的支出，是國家參與企業(yè)經(jīng)營成果分配的一種形式，而非為取得經(jīng)營收入實際發(fā)生的費用支出，不能作為企業(yè)的稅金在稅前扣除。

　　目前，我國的增值稅是價外稅，產(chǎn)品的價格和稅款分開。企業(yè)的增值稅通過逐環(huán)節(jié)抵扣，最終將增值稅負擔轉嫁給最終消費者，并非企業(yè)的實際負擔，因此，允許抵扣的增值稅不允許作為稅金在稅前扣除。對于企業(yè)未實際抵扣，由企業(yè)最終負擔的增值稅稅款，按規(guī)定允許計入資產(chǎn)的成本，在當期或以后期間扣除。

　　三、損失

　　會計準則界定的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失。“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。

　　《實施條例》第三十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。

　　企業(yè)的各項財產(chǎn)損失，按財產(chǎn)的性質分為貨幣資金損失、壞賬損失、存貨損失、投資轉讓或清算損失、固定資產(chǎn)損失、在建工程和工程物資損失、無形資產(chǎn)損失和其他資產(chǎn)損失；按申報扣除程序分為自行申報扣除財產(chǎn)損失和經(jīng)審批扣除財產(chǎn)損失；按損失原因分為正常損失（包括正常轉讓、報廢、清理等）、非正常損失（包括因戰(zhàn)爭、自然災害等不可抗力造成損失，因人為管理責任毀損、被盜造成損失，政策因素造成損失等）、發(fā)生改組等評估損失和永久實質性損害。這些損失允許按照稅法規(guī)定在稅前扣除。

　　按會計“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失不能在計提時扣除，應在實際發(fā)生損失后依照稅法規(guī)定扣除。“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定條件、限額的，依照稅法規(guī)定程序確認后方可在稅前扣除。

　　除了以上總結的成本、費用、稅金、損失以外，《實施條例》第三十三條還規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的、合理的其他支出，可以按照《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定在稅前扣除。企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生的支出多種多樣，千差萬別，有些支出可能還不能完全歸集到成本、費用、稅金、損失中，為保證企業(yè)經(jīng)營活動中實際發(fā)生的有關的、合理的支出能夠得到扣除，條例中作為兜底條款處理。

　　在會計處理上，企業(yè)所有的支出都可以在一定的會計科目里進行會計核算，但是，按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，有些支出項目是不得在稅前扣除的。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，下列支出不得稅前扣除：1.向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；2.企業(yè)所得稅稅款；3.稅收滯納金；4.罰金、罰款和被沒收財物的損失；5.本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出（即公益性捐贈以外的捐贈支出）；6.贊助支出；7.未經(jīng)核定的準備金支出；8.與取得收入無關的其他支出。現(xiàn)將上述不得稅前扣除的相關支出會計處理與稅務處理規(guī)定的差異分析如下。

　　一、向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項

　　在會計處理上，向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項，在“利潤分配”科目進行核算。由于是被投資者對其稅后利潤的分配，本質上不屬于企業(yè)取得經(jīng)營收入的正常的費用支出，因此，不允許在稅前扣除。

　　二、企業(yè)所得稅稅款在會計處理上，企業(yè)所得稅稅款是在“所得稅費用”科目核算。從稅務處理來說，企業(yè)所得稅稅款是依據(jù)應稅收入減去扣除項目的余額計算得到，本質上是企業(yè)利潤分配的支出，是國家參與企業(yè)經(jīng)營成果分配的一種形式，而非為取得經(jīng)營收入實際發(fā)生的費用支出，不能作為企業(yè)的成本、費用在稅前扣除。同時，企業(yè)所得稅稅款如果作為企業(yè)扣除項目，會出現(xiàn)計算企業(yè)所得稅稅款時循環(huán)倒算的問題，不符合企業(yè)所得稅原理。

　　三、稅收滯納金在會計處理上，稅收滯納金在會計上以損益類科目作為費用列支。在稅務處理上，稅收滯納金是稅務機關對未按規(guī)定期限繳納稅款的納稅人按比例附加征收的。納稅人未按照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務機關依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的繳納期限繳納稅款，扣繳義務人未按照上述規(guī)定解繳稅款的，都屬于稅款的滯納。所以，稅收滯納金不允許在稅前扣除。

　　四、罰金、罰款和被沒收財物的損失

　　在會計處理上，罰金、罰款和被沒收財物的損失，會計上以損益類科目作為費用列支。但是在稅務處理上，真實、合法和合理是納稅人經(jīng)營活動中發(fā)生的費用支出可以稅前扣除的基本原則。不管費用是否實際發(fā)生，或合理與否，如果是非法支出，即使按財務會計法規(guī)或制度可以作為費用，也不能在稅前扣除。罰金、罰款和被沒收財物的損失，本質上都違反了國家法律、法規(guī)或行政性規(guī)定所造成的損失，不屬于正常的經(jīng)營性支出，而是非法支出。因此，罰金、罰款和被沒收財物的損失不允許在稅前扣除。

　　五、《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定以外的捐贈支出

　　在會計處理上，捐贈支出在“營業(yè)外支出”科目核算。《企業(yè)所得稅法》第十條第（五）項規(guī)定，公益性捐贈以外的捐贈支出不得扣除。主要原因：一是捐贈支出本身并不是與取得經(jīng)營收入有關正常、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則，原則上不允許在稅前扣除；二是如果允許公益性捐贈以外的捐贈支出在稅前扣除，納稅人往往會以捐贈支出名義開支不合理與企業(yè)本身生產(chǎn)經(jīng)營無關的支出，容易出現(xiàn)納稅人濫用國家稅法，導致稅收流失，不利于加強對公益性捐贈以外的捐贈支出的稅收管理。

　　六、贊助支出在會計處理上，贊助支出在“營業(yè)外支出”科目核算。《企業(yè)所得稅法》第十條第（六）項規(guī)定，贊助支出不得扣除�！秾嵤�條例》第五十四條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第十條第（六）項所稱贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關的各種非廣告性質支出。企業(yè)贊助支出本身并不是與取得經(jīng)營收入有關正常、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則，不允許在稅前扣除。

　　七、未經(jīng)核定的準備金支出

　　在會計處理上，基于資產(chǎn)的真實性和謹慎性原則考慮，為防止企業(yè)虛增資產(chǎn)或虛增利潤，保證企業(yè)因市場變化、科學技術的進步，或者企業(yè)經(jīng)營管理不善等原因導致資產(chǎn)實際價值的變動能夠客觀真實地得以反映，要求企業(yè)合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，提取準備金。在稅務處理上，企業(yè)只有按照稅法標準認定該項資產(chǎn)實際發(fā)生損失時（如實體發(fā)生毀損等），其損失金額才可在稅前扣除�！镀髽I(yè)所得稅法》第十條第（七）項規(guī)定，未經(jīng)核定的準備金支出不得扣除�！秾嵤�條例》第五十五條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第十條第（七）項所稱未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出，稅法上一般不允許企業(yè)提取各種形式的準備。

　　八、與取得收入無關的其他支出

　　在會計處理上，企業(yè)發(fā)生的各項支出無論與取得收入有無關系，都會在一定的會計科目進行會計核算。但是，從企業(yè)所得稅處理的角度來看，企業(yè)一些支出項目受到國家稅收政策的限制，且無法一一列舉，從總體上說，判斷一項支出是否可以在所得稅前扣除，關鍵看其是否與取得收入相關。企業(yè)發(fā)生的與取得收入無關的其他支出，一律不允許在企業(yè)所得稅前扣除。