摘要：目前我國非營利組織會計存在不統(tǒng)一、不規(guī)范等問題，而我國現(xiàn)階段非營利組織會計體系這種模式，應(yīng)當(dāng)是一種過渡模式，似乎既存在交叉重疊，又存在空白之處，造成一定程度上的模糊。文章借鑒企業(yè)會計準(zhǔn)則成果，對建立我國非營利組織會計準(zhǔn)則提出了一些看法。

　　關(guān)鍵詞：非營利組織會計準(zhǔn)則；企業(yè)會計準(zhǔn)則；會計制度

　　一、問題的提出

　　我國針對非營利組織的財務(wù)制度一直沿用預(yù)算會計來規(guī)范，并沒有因為會計環(huán)境的巨大變化而發(fā)生改變，現(xiàn)行預(yù)算會計體系的缺陷逐漸顯現(xiàn)出來。首先，財政體制不斷深化，預(yù)算會計體系各組成部分之間協(xié)調(diào)性較差。其次，我國事業(yè)單位組成復(fù)雜。其中，一部分代行政府職能，一部分從事經(jīng)營活動的具有企業(yè)性質(zhì)，因此，不是所有的事業(yè)單位都適用事業(yè)單位會計制度。再次，非營利組織發(fā)展迅速，分布范圍比較廣，但針對我國民間非營利組織的財務(wù)會計制度出臺較晚，預(yù)算會計又不能滿足核算要求。而我國企業(yè)會計的發(fā)展生機勃勃，逐漸與國際慣例靠攏，特別是2006年2月15日財政部發(fā)布我國新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，極大地促進了企業(yè)會計的發(fā)展。相比之下，我國非營利組織會計發(fā)展滯后，研究相對薄弱。

　　二、我國非營利組織會計體系現(xiàn)狀分析

　　非營利組織一詞是從西方引進來的。許多人認(rèn)為，非營利組織在我國就是指通常所說的事業(yè)單位，因此，關(guān)于非營利組織的會計規(guī)范就是有關(guān)事業(yè)單位的會計規(guī)范。但是，我國除了事業(yè)單位以外，還有大量的非企業(yè)非政府的民間非營利組織。這些民間非營利組織，財政部有統(tǒng)一發(fā)布非營利組織會計制度。我國事業(yè)單位的會計規(guī)范、民間非營利組織會計規(guī)范是由財政部發(fā)布的一系列事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和制度組成。我國現(xiàn)行事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和制度自頒布實行至今對規(guī)范事業(yè)單位會計核算，加強事業(yè)單位財務(wù)管理起到了巨大的作用。但是盡管如此，仍然顯得比較混亂，不成體系。

　　隨著我國經(jīng)濟體制改革不斷深入發(fā)展，事業(yè)單位與市場的關(guān)系越來越密切，事業(yè)單位的會計環(huán)境也隨之發(fā)生了巨大的變化，這就使得現(xiàn)行的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和制度有些不能適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展。一方面，十年前制定的準(zhǔn)則應(yīng)用于發(fā)生了很大變化的會計環(huán)境，不可避免地造成會計信息被扭曲披露。另一方面，現(xiàn)行事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和制度適用的范圍受到限制。事業(yè)單位會計準(zhǔn)則第二條規(guī)定：本準(zhǔn)則適用于各級各類國有事業(yè)單位。一些社會團體、行業(yè)協(xié)會和民間組織等非國有事業(yè)單位遵照什么會計準(zhǔn)則和制度進行會計核算沒有一個統(tǒng)一的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。這就使得一些非國有事業(yè)單位在財務(wù)的管理上無章可循，導(dǎo)致這些單位的財務(wù)行為難以規(guī)范，財務(wù)管理問題很多，從而阻礙著這些單位的健康發(fā)展，甚至造成不必要的損失。

　　此外，《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會計制度》和《民間非營利組織會計制度》是一種“準(zhǔn)則+制度”的模式，形成我國非營利組織會計體系也是一種“準(zhǔn)則+制度”的模式。而這種“基本準(zhǔn)則＋行業(yè)制度”的模式，應(yīng)當(dāng)是一種過渡模式，似乎既存在交叉重疊，又存在空白之處，造成一定程度上的模糊。

　　三、我國非營利組織會計準(zhǔn)則的建立

　�。ㄒ唬┓菭I利組織的界定

　　我國非營利組織管理模式發(fā)生了巨大變革。1998年預(yù)算會計改革的事業(yè)單位實行的是核定收支、定額補助、超支不補、結(jié)余留用的管理模式�；I資渠道從單純依靠財政資金轉(zhuǎn)向多渠道、多形式籌集資金。很大一部分非營利組織甚至可以做到收支相抵。從發(fā)展趨勢來看，非營利組織會計與政府會計差別越來越大。此外，會計的基本分類就是看其會計主體是否進行經(jīng)營活動，是否以營利為目的。非營利組織會計與企業(yè)會計雖然從形式上有很多相似之處，但從本質(zhì)上又有很大的區(qū)別，即非營利組織不以營利為目的，即使期末有盈余，那只是結(jié)余而非目的。而且即便形式上非營利組織會計與企業(yè)會計也有很大的差別。隨著市場經(jīng)濟體制的不斷完善，在今后發(fā)展中公立非營利組織肯定將被進一步推向市場，大部分單位將提高經(jīng)費的自給程度，與民間非營利組織越來越相似。兩者采用不同的會計準(zhǔn)則規(guī)范似乎沒有必要。而可行的方案是：將行政事業(yè)單位會計和財政總預(yù)算會計歸為一類，統(tǒng)稱為“政府會計”，事業(yè)單位會計與民辦非企業(yè)單位會計、各種社會團體會計、基金會會計等合稱為“非營利組織會計”。在此基礎(chǔ)上，構(gòu)建我國企業(yè)會計，政府會計、非營利組織會計“三足鼎立”的會計體系新模式。相應(yīng)地，應(yīng)當(dāng)建立我國政府會計準(zhǔn)則和非營利組織會計準(zhǔn)則。

　�。ǘ�）我國非營利組織會計準(zhǔn)則的制定機構(gòu)

　　目前，世界各國的會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)可以劃分為三類：一是民間會計機構(gòu)或組織制定會計準(zhǔn)則并發(fā)布；二是會計職業(yè)團體組織機構(gòu)制定會計準(zhǔn)則，由官方機構(gòu)批準(zhǔn)發(fā)布；三是由政府機構(gòu)制定、發(fā)布準(zhǔn)則或制度。美國作為當(dāng)代會計準(zhǔn)則理論與實務(wù)高度成熟的國家，其經(jīng)驗值得借鑒。在美國，目前由財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會制定私立部門（包括企業(yè)會計和非營利組織）的會計準(zhǔn)則，政府會計委員會負(fù)責(zé)制定州和政府機關(guān)及其公立企業(yè)和非營利組織的會計準(zhǔn)則，會計總局負(fù)責(zé)制定聯(lián)邦政府機關(guān)及其公立企業(yè)和非營利組織的會計準(zhǔn)則。美國會計準(zhǔn)則制定機關(guān)權(quán)力超然獨立，具有廣泛的代表性，但非營利組織的會計準(zhǔn)則由三個不同的機構(gòu)制定，勢必造成三套準(zhǔn)則之間不協(xié)調(diào)，甚至矛盾。

　　而從我國的政府會計環(huán)境來看，非營利組織會計準(zhǔn)則應(yīng)該由財政部制定發(fā)布，這符合我國《會計法》的規(guī)定。這種做法也能夠在最大程度上保證準(zhǔn)則的權(quán)威性，但在某種程度上缺乏代表性。建議我國財政部組建專門的非營利組織會計準(zhǔn)則委員會，負(fù)責(zé)制定一套科學(xué)、完整、有序、邏輯嚴(yán)密的非營利組織會計準(zhǔn)則。委員會的人員的選擇應(yīng)該具有普遍的代表性，要吸收非營利組織會計人員、高等院校學(xué)者、研究人員、會計師事務(wù)所等各界人士參加，并廣泛征求社會意見。

　�。ㄈ�）我國非營利組織會計準(zhǔn)則的理論體系

　　非營利組織單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)與企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)有相通之處。企業(yè)以經(jīng)營為目的，事業(yè)單位也在從事一些風(fēng)險較小的經(jīng)營活動。因此非營利組織單位會計和企業(yè)會計同處于社會經(jīng)濟的微觀領(lǐng)域，兩者具有某些共性，比如資產(chǎn)、負(fù)債業(yè)務(wù)及某些收入業(yè)務(wù)等。由此決定了在會計目標(biāo)、會計假設(shè)、會計信息質(zhì)量特征、會計要素定義、會計確認(rèn)與計量和會計報表的某些方面，非營利組織會計準(zhǔn)則可以吸收借鑒企業(yè)改革和企業(yè)會計準(zhǔn)則的成果，完善非營利組織會計準(zhǔn)則理論體系。但是非營利組織會計與企業(yè)會計還是存在很大的差別，因此具體而言，應(yīng)該明確如下非營利組織會計準(zhǔn)則的理論問題：非營利組織的界定；非營利組織會計假設(shè)；非營利組織會計要素；非營利組織會計目標(biāo)；非營利組織會計要素的確定與計量等。

　�。ㄋ模┪覈�非營利組織會計準(zhǔn)則體系的設(shè)計

　　1、我國非營利組織會計準(zhǔn)則體系結(jié)構(gòu)設(shè)計。目前我國會計界對企業(yè)會計準(zhǔn)則層次的一般認(rèn)識是，會計準(zhǔn)則由基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則兩個基本層次構(gòu)成。其中，基本準(zhǔn)則主要就會計核算的基本內(nèi)容做出原則性的規(guī)定，包括會計核算的基本前提、一般原則、會計要素和會計報表的基本框架結(jié)構(gòu)等，具體準(zhǔn)則是基本準(zhǔn)則的要求，就會計核算的基本業(yè)務(wù)、特殊業(yè)務(wù)、特殊行業(yè)等所做的規(guī)定。我國非營利組織會計準(zhǔn)則體系也可以借鑒這種層次結(jié)構(gòu)。

　　2、非營利組織會計基本準(zhǔn)則的內(nèi)容應(yīng)該包括：（1）基本前提：包括會計主體、會計分期、和貨幣假設(shè)。（2）一般原則。（3）會計要素。（4）會計報表等。

　　3、在具體準(zhǔn)則層面上應(yīng)該由下列種類的準(zhǔn)則構(gòu)成：（1）共性業(yè)務(wù)處理的準(zhǔn)則，即對教、科、文、衛(wèi)、體等待業(yè)共同具有的基本業(yè)務(wù)規(guī)范會計確認(rèn)與計量等處理的會計準(zhǔn)則，如應(yīng)收款項、存貨、投資、借款、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、折舊與攤銷、業(yè)務(wù)收入、業(yè)務(wù)支出等準(zhǔn)則。（2）特殊業(yè)務(wù)處理準(zhǔn)則，如撥款收入、捐贈收入等。（3）報表列示準(zhǔn)則，即規(guī)范報表中的項目分類、排列順序及方式、格式的準(zhǔn)則，包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和現(xiàn)金流量表的準(zhǔn)則，提供報表附表的準(zhǔn)則，報表附注的揭示的準(zhǔn)則。（4）提供補充信息的準(zhǔn)則，用以規(guī)范會計報告應(yīng)該提供補充信息的范圍、程度及方式等。

　　非營利組織會計準(zhǔn)則是一套完整科學(xué)的體系，其構(gòu)建需要較長的時間，不可能一蹴而就�，F(xiàn)階段比較可行的方法是，先就比較緊迫、理論發(fā)展比較成熟的事項制定具體準(zhǔn)則，在非營利組織會計理論逐步完善的基礎(chǔ)上做出原則性的規(guī)定，然后再進一步完善具體準(zhǔn)則。

　　參考文獻：

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