[摘要]  由于社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動變得日益復(fù)雜多樣，而傳統(tǒng)的損益表已不能充分反映企業(yè)的真實價值和財務(wù)業(yè)績。為此，美、英等國以及國際會計準(zhǔn)則委員會提出編報全面收益報告，將已確認的利得和損失納入收益報告，本文對全面收益報告問題進行了初步的探討。

　　[關(guān)鍵詞]  全面收益；傳統(tǒng)收益；資產(chǎn)自債觀；決策有用性

　　一、全面收益報告的研究發(fā)展歷程

　　全面收益是指企業(yè)在報告期內(nèi)，企業(yè)同所有者以外的交易及其他事項與情況所產(chǎn)生的凈資產(chǎn)的變動。1961年愛德華茲和貝爾在其著作《企業(yè)收益理論與計量方法》中肯定了經(jīng)濟收益的理論價值，即企業(yè)收益應(yīng)當(dāng)理解為一定時期內(nèi)該企業(yè)資本凈值的增值；但因它不能被客觀計量而無法用于實際計量中，因此他們將經(jīng)濟收益與會計收益相結(jié)合，提出了企業(yè)收益。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)于1980年12月首次提出了“全面收益”的概念，1984年12月的《財務(wù)會計概念公告》第5號再一次指出，全面收益的報告應(yīng)當(dāng)成為一整套財務(wù)報表的組成部分。但是直到前幾年。由于衍生金融會計問題的壓力和挑戰(zhàn)。并受英國的啟發(fā)，財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)才開始認真對待全面收益的制度設(shè)計問題，并于1997年6月正式公布了財務(wù)會計準(zhǔn)則第130號《報告全面收益》，隨后，國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)也于1997年頒發(fā)了《財務(wù)報表的表述》。至此。報告全面收益的報表便成為美國和西方其他國家企業(yè)一整套財務(wù)報表中的第四財務(wù)報表。

　　二、全面收益與傳統(tǒng)收益的比較

　　(一)全面收益涵蓋的內(nèi)容更廣泛

　　從全面收益的含義可以看出，全面收益不僅包括了傳統(tǒng)的會計收益即凈收益部分，而且包括其他全面收益。也就是說全面收益不僅計量構(gòu)成其主要來源的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動導(dǎo)致的損益及其已經(jīng)實現(xiàn)的持產(chǎn)損益，而且也計量傳統(tǒng)會計收益難以處理和反映的物價變動或其他一些外在環(huán)境事件所引起的已確認而未實現(xiàn)的損益。按照美國公認會計原則產(chǎn)生的全面收益相關(guān)項目包括：外幣折算調(diào)整；指定為或?qū)嶋H為國外經(jīng)營凈投資的套期保值上的利得和損失；交易的主體進行合并、兼并或采用權(quán)益法核算時，具有長期投資性質(zhì)(即在可預(yù)期的未來不打算或不期望結(jié)算)的公司間外幣交易上的利得和損失；補列退休金負債超過未確認的前期服務(wù)成本的差額；可銷售證券公允價值變動產(chǎn)生的未實現(xiàn)利得和損失；由于將債務(wù)證券從持有至到期類轉(zhuǎn)換為可銷售類所產(chǎn)生的未實現(xiàn)利得和損失；前期作為損失減記的可銷售證券公允價值的以后回升；前期作為損失減記的可銷售證券公允價值的以后非永久性貶值；對現(xiàn)金流量進行避險的衍生工具其有效避險部分產(chǎn)生的利得和損失；對預(yù)期的以外幣標(biāo)價的交易進行避險的衍生工具其有效避險部分產(chǎn)生的利得和損失。

　　(二)全面收益采用資產(chǎn)負債觀代替?zhèn)鹘y(tǒng)的收入費用觀來確認收益

　　我國資產(chǎn)的市值在一些不確定因素的影響下變化很大，一些企業(yè)持有資產(chǎn)的現(xiàn)實價值與資產(chǎn)賬面價值相差懸殊。這種差異必然是一種預(yù)期損益，將它揭示出來可以更全面、更真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，為報表使用者提供更可靠的依據(jù)。在全面收益表的編報中，用資產(chǎn)負債觀代替?zhèn)鹘y(tǒng)的收入費用觀來確認收益。資產(chǎn)負債觀下，資產(chǎn)和負債計價被認為是收益確定的前提，收益則是企業(yè)在一個時期內(nèi)凈資產(chǎn)的增量，因此，只有在保證資產(chǎn)和負債計價真實性的情況下，正確計算出全面收益，才能有效反映資產(chǎn)的真實價值。

　　三、推行全面收益報告的必要性

　　(一)實行全面收益報告有利于促進我國資本市場有效發(fā)展

　　要建立發(fā)達而健全的資本市場，必須有效地保護投資者，使投資者能夠得到上市公司經(jīng)營活動的真實、完整、公允并具有透明度的財務(wù)信息。但是，一些企業(yè)為了達到上市、申請配股或管理人員的自身利益等目的，隨意操縱企業(yè)利潤，使得企業(yè)與使用者之間產(chǎn)生信任危機，這嚴(yán)重阻礙了證券市場的健康發(fā)展。財務(wù)業(yè)績報告就應(yīng)當(dāng)充分表現(xiàn)這一經(jīng)濟現(xiàn)象，便于投資者分析和利用。由加拿大、新西蘭、澳大利亞、英國和美國組成的國際會計準(zhǔn)則委員會觀察員(G4+1)主張將一個企業(yè)的財務(wù)業(yè)績報表劃分為兩部分，分別列示產(chǎn)生于持續(xù)經(jīng)營活動的收益項目和產(chǎn)生于非持續(xù)經(jīng)營活動的利得和損失項目。向財務(wù)報告使用者提供更全面及時的全部業(yè)績信息。進一步體現(xiàn)公允與充分披露的原則，這樣就可以防止企業(yè)操縱利潤，有助于投資者對公司做出合理的評價，促進我國資本市場有效發(fā)展。

　　(二)全面收益報告是實現(xiàn)決策有用性會計目標(biāo)的需要

　　會計信息使用者需求的提高使傳統(tǒng)會計收益的確定模式面臨挑戰(zhàn)，同時資本市場的高度發(fā)展。使會計目標(biāo)重心由報告受托責(zé)任向提供決策有用信息轉(zhuǎn)移。以報告受托責(zé)任為目標(biāo)的傳統(tǒng)收益模式從可靠性考慮，但無法適應(yīng)經(jīng)濟環(huán)境的變化，導(dǎo)致信息不能真實全面的披露，對決策使用者幫助不大，決策有用信息對會計信息的相關(guān)性質(zhì)量特征要求較高。決策有用性的會計目標(biāo)要求向會計信息使用者提供有助于其決策的信息，會計信息的外部使用者需要企業(yè)提供關(guān)于企業(yè)在某一特定時點的財務(wù)狀況和特定期間的經(jīng)營業(yè)績的信息，客觀上要求企業(yè)提供更全面、更真實的業(yè)績信息。全面收益報告把繞過收益表而在資產(chǎn)負債表權(quán)益部分直接確認的未實現(xiàn)收益項目集中起來，并通過適當(dāng)分類，可以向財務(wù)報表使用者提供更全面、更及時、更有用的全部業(yè)績信息。

　　(三)全面收益報告有利于國有資產(chǎn)的保值增值

　　長期以來，我國許多企業(yè)形成了片面強調(diào)利潤，忽視資產(chǎn)管理的管理思想，資產(chǎn)的使用無效率，加上資產(chǎn)計量不合理等因素的影響，導(dǎo)致了國有企業(yè)資產(chǎn)浪費、流失與損失嚴(yán)重。在全面收益模式下，企業(yè)收益是根據(jù)凈資產(chǎn)的變動來計量的，這使得資本保值增值同全面收益的計量有機結(jié)合起來，其核算更加嚴(yán)密、準(zhǔn)確、直觀。收益也更為真實。能夠促進企業(yè)對資產(chǎn)、負債及資本等進行核算和管理，重視企業(yè)的長期運營和發(fā)展能力，提高資產(chǎn)運營效益，實現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值增值。

　　(四)全面收益報告有助于解決我國現(xiàn)在已經(jīng)出現(xiàn)的和未來可能出現(xiàn)的會計難題

　　我國目前已有不少利得項目繞過利潤表直接進入資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益部分，如外幣報表折算差額、資產(chǎn)評估增值、債務(wù)重組利得。以后這類非所有者權(quán)益變化項目還會不斷增加，這就需要增加一個能系統(tǒng)地把這些項目列示出來的報表。我國在市場經(jīng)濟體制改革和市場發(fā)展的過程中，金融體制進行了不斷的改革，新型的金融市場如股票市場、債券市場、期賃市場和外匯市場逐漸發(fā)展，然而，金融市場尚不完善。交易中嚴(yán)重違規(guī)行為時有發(fā)生。所有這些都要求采用全面收益報告，以便能夠?qū)⑵湎到y(tǒng)地列示出來，從而增加這些項目對使用者的透明度，提高財務(wù)報表的可理解性。

　　(五)全面收益報告是經(jīng)濟全球化的需要

　　隨著世界各國在產(chǎn)品與勞務(wù)的廣泛輸出、跨國投資不斷增加、國際資本市場日益一體化的經(jīng)濟全球化速度的加快，使得世界經(jīng)濟成為一個整體，根據(jù)WTO協(xié)定中的一些基本原則和條款，我國將逐步開放國內(nèi)會計市場。在這種情況下，我國應(yīng)該不斷縮小與國際慣例之間的現(xiàn)實差異，向國際趨同，同國際會計制度接軌。西方各國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)和國際會計準(zhǔn)則委員會對收益概念的理解正趨向一致，除了業(yè)主交易以外的一切權(quán)益變動都應(yīng)成為收益報告的內(nèi)容，均提出以全面收益代替?zhèn)鹘y(tǒng)會計收益，即企業(yè)的一切權(quán)益變動都包括在收益表內(nèi)(除了所有者投資和分派股息)，并提出了全面收益報告的模式，一定程度上代表了收益報告改革的國際趨勢。因而，實行全面收益報告是經(jīng)濟全球化的需要。