[摘要]借款是企業(yè)融資的一種手段，對(duì)借款費(fèi)用的處理直接影響到企業(yè)當(dāng)期損益的計(jì)算。文章對(duì)新借款費(fèi)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了分析，并就新舊準(zhǔn)則的差異進(jìn)行了比較和研究。

　　[關(guān)鍵詞]借款費(fèi)用；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；比較

　　2001年1月18日，我國(guó)首次制定并發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》，并于2001年1月1日起施行，適用于全國(guó)所有企業(yè)。2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》(下稱新準(zhǔn)則)，擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍，明確借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)以及存貨等，如船、大型設(shè)備的借款費(fèi)用應(yīng)計(jì)入存貨成本。

　　一、新準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

　　1.借款費(fèi)用的概念。借款費(fèi)用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他成本，包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款發(fā)生的匯兌差額等。

　　2.借款費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量。確認(rèn)計(jì)量借款費(fèi)用時(shí)，是否為符合借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)是一個(gè)重要條件。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。資本化期間，是指從借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。專門借款，是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。

　　(1)對(duì)于符合資本化條件的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。借款費(fèi)用只有在同時(shí)滿足以下三個(gè)條件時(shí)，才能開始資本化：①資產(chǎn)支出已發(fā)生，包括為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出；②借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。

　　(2)其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(3)在資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息(包括折價(jià)或溢價(jià)的攤銷)資本化金額的確定：①為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。②為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。

　　3.借款費(fèi)用的披露：披露當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；當(dāng)期用于計(jì)算確定借款費(fèi)用資本化金額的資本化率。

　　二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異比較

　　新借款費(fèi)用準(zhǔn)則與原借款費(fèi)用準(zhǔn)則相比較，其差異主要在于如下四點(diǎn)：

　　1.擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍

　　在原借款費(fèi)用準(zhǔn)則中，納入借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)僅指固定資產(chǎn)。新借款費(fèi)用準(zhǔn)則中所指的納入借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)不僅包括企業(yè)的固定資產(chǎn)，還包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)等，如有些以船舶、大型設(shè)備為生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)所發(fā)生的借款費(fèi)用就應(yīng)計(jì)入存貨成本。

　　2.擴(kuò)大了可予資本化的借款范圍

　　在原借款費(fèi)用準(zhǔn)則中，可予資本化的借款僅為專門借款。新借款費(fèi)用準(zhǔn)則中所指的可予資本化的借款包括專門借款，也包括為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款。

　　3.借款利息資本化金額的計(jì)算有所差別

　　原借款費(fèi)用準(zhǔn)則和新借款費(fèi)用準(zhǔn)則中借款利息資本化金額的計(jì)算方法基本不變，即以原有計(jì)算方法計(jì)算在資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息（包括折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷)資本化金額，包括計(jì)算截至資產(chǎn)負(fù)債表日的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)和計(jì)算資本化率和利息資本化金額。所不同的是為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)：①借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定；②占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)超過(guò)專門借款的部分乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款利息中應(yīng)予資本化的金額（一般借款的資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定，其計(jì)算方法與專門借款加權(quán)平均利率計(jì)算方法相同)。

　　4.限定了借款折價(jià)或溢價(jià)的攤銷的計(jì)算方法

　　在原借款費(fèi)用準(zhǔn)則中，借款存在折價(jià)或溢價(jià)的，折價(jià)或溢價(jià)的攤銷可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。新借款費(fèi)用準(zhǔn)則僅允許企業(yè)采用實(shí)際利率法。

　　可見(jiàn)，由于新借款費(fèi)用準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，相應(yīng)的會(huì)增加企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值，減少當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，進(jìn)而增加當(dāng)期利潤(rùn)，但其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響不得進(jìn)行追溯調(diào)整。

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