長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算，而且經(jīng)常是會(huì)計(jì)從業(yè)人員準(zhǔn)確運(yùn)用新準(zhǔn)則的難點(diǎn)之一。本文通過(guò)對(duì)準(zhǔn)則規(guī)定的分析和例證，以期對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員正確理解和準(zhǔn)確運(yùn)用新準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算有所幫助。

　　一、 成本法的適用范圍

　　成本法，是指某項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值在其持有期間內(nèi)，除追加或收回投資外，始終保持按其初始投資成本計(jì)量的方法。新準(zhǔn)則中對(duì)成本法的適用范圍進(jìn)行了修訂，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》第五條規(guī)定了長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的核算范圍：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行核算，但編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整；二是投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資也應(yīng)采用成本法核算。在成本法的適用范圍進(jìn)行了認(rèn)定后，現(xiàn)就成本法的具體核算方法進(jìn)行探析。

　　二、成本法下的帳務(wù)處理

　�。ㄒ唬�、初始投資成本的確定

　　初始投資成本的確定賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)單,但必須引起注意的是非貨幣性資產(chǎn)投資,稅法規(guī)定應(yīng)在投資發(fā)生時(shí),投資方要將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理,故非貨幣性資產(chǎn)投資可能會(huì)發(fā)生所得稅,此時(shí)稅金要計(jì)入投資方長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

　　[例1]ABO公司2009年3月1日購(gòu)入D公司股份20000股,購(gòu)入價(jià)每股50元,支付相關(guān)稅費(fèi)40000元,D公司表決權(quán)資本的10%,ABC公司準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有該股份。

　　ABC公司購(gòu)入D公司股份時(shí)作長(zhǎng)期股權(quán)投資處理,會(huì)計(jì)分錄為:

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———宏大公司 1040000

　　　貸：銀行存款1040000

　　(二)、投資年度的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理作“應(yīng)收股利”入帳

　　[例2]承例1,D公司2009年4月20日宣告分派現(xiàn)金股利,每股1元。

　　ABC公司的投資發(fā)生在被投資企業(yè)宣告發(fā)放股利前,屬于清算性股利,應(yīng)該沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

　　借:應(yīng)收股利 20000

　　　貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資———宏大公司20000

　　三、投資年度后利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理

　　正常情況下，投資企業(yè)的投資生效后取得的投資回報(bào)表現(xiàn)為兩個(gè)層面，一是從被投資企業(yè)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利；二是投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。而這兩項(xiàng)獲益數(shù)額往往并不一致，成本法核算的總規(guī)則是：當(dāng)某項(xiàng)投資使得投資企業(yè)從被投資企業(yè)分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超出投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的部分是投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)以前留存收益積累的無(wú)償分享，應(yīng)視為該項(xiàng)投資代價(jià)的減少，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本，即貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目；在以后年度再進(jìn)一步進(jìn)行初始成本沖減額的補(bǔ)充登記或轉(zhuǎn)回。因此，在目前的成本法會(huì)計(jì)處理中，焦點(diǎn)都集中在長(zhǎng)期股權(quán)投資成本沖減或轉(zhuǎn)回額的確認(rèn)上。實(shí)際上，投資企業(yè)關(guān)注的是被投資企業(yè)各年度宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利中到底有多少是企業(yè)真實(shí)獲得的投資收益，以下的處理方法即是以投資收益的確認(rèn)為核心進(jìn)行的。

　　具體步驟是：

　　第一，先確定“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額=本期被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利×投資持股比例。

　　第二，再確定“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額(A)=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利一投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資持股比例一投資企業(yè)已沖減的投資成本(B)。

　　用上述公式進(jìn)行計(jì)算時(shí)，如果A>0，則為本期應(yīng)沖減的投資成本，計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目貸方，金額為A；如果AB，即計(jì)算出來(lái)應(yīng)恢復(fù)的投資成本大于投資企業(yè)原已沖減的投資成本，但本期應(yīng)轉(zhuǎn)回的投資成本應(yīng)以原已沖減的投資成本金額為限，即恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。本期“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的發(fā)生額應(yīng)在借方，金額為B，表示可轉(zhuǎn)回的投資成本。

　　第三，確定“投資收益”的發(fā)生額。在會(huì)計(jì)分錄中分別確定了“應(yīng)收股利”和“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的借貸方向和發(fā)生額后，根據(jù)借貸平衡原理，采用倒擠法，確定“投資收益”的發(fā)生額和借貸方向。

　　三、成本法的核算舉例

　　例[3]：ABC公司2007年1月1日以銀行存款400萬(wàn)元，購(gòu)入D公司股票20萬(wàn)股，占D公司全部有表決權(quán)股份的10%。D公司2007年－－-2010年的稅后利潤(rùn)及現(xiàn)金股利分派情況為：

　　D公司2007年－－-2010年稅后利潤(rùn)及現(xiàn)金股利分派情況 單位：萬(wàn)元

　　年 度 2007 2008 2009 合計(jì)

　　凈利潤(rùn) 600 840 -80 1360

　　分派股利 760 640 200 1600

　　宣布日期 2008.5.8 2009.5.8 2010.5.8

　　ABC獲紅利 76 64 20 160

　　則ABC公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　（1）2007年1月1日投資時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－－-D公司（成本） 4000000

　　　貸：銀行存款 4000000

　�。�2）2008年5月8日，D公司首次宣告發(fā)放2007年度的現(xiàn)金股利時(shí)：

　　“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額=760×10%=76（萬(wàn)元）

　　“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額(A)=（760-600）×10%-0=16（萬(wàn)元）＞0，應(yīng)計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目貸方，金額為6萬(wàn)元

　　采用倒擠法，確定“投資收益”為貸方，金額16萬(wàn)元.

　　借：應(yīng)收股利 760000

　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－－-D公司（成本） 160000

　　　　　投資收益 600000

　�。�3）2009年5月8日，D公司首次宣告發(fā)放2007年度的現(xiàn)金股利時(shí)：

　　“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額=640×10%=64（萬(wàn)元）

　　“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額(A)=[（760+640）-（600+840）]×10%-160000=-40（萬(wàn)元）﹤0，且IAI>B，應(yīng)計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目借方，金額為B即為160000萬(wàn)元

　　采用倒擠法，確定“投資收益”為貸方，金額80萬(wàn)元.

　　借：應(yīng)收股利 640000

　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資－－-D公司（成本） 160000

　　　貸：投資收益 800000

　　（4）2010年5月8日，D公司首次宣告發(fā)放2007年度的現(xiàn)金股利時(shí)：

　　“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額=200×10%=20（萬(wàn)元）

　　“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額(A)=[（760+640+200）-（600+840-80）]×10%-0=24（萬(wàn)元）＞0，應(yīng)計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目貸方，金額為24萬(wàn)元

　　采用倒擠法，確定“投資收益”為借方，金額為4萬(wàn)元.

　　借：應(yīng)收股利 200000

　　　　投資收益 40000

　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－－-D公司（成本） 240000

　　在成本法下，投資方所確認(rèn)的投資收益不能大于投資后累積分得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，所轉(zhuǎn)回長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額不能大于原沖減的初始投資成本的金額。

　　成本法的優(yōu)點(diǎn)是：長(zhǎng)期股權(quán)投資帳戶能夠真實(shí)地反映企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的實(shí)際成本，帳務(wù)處理比較清晰明了，對(duì)投資收益的確認(rèn)理加符合穩(wěn)健性要求。其不足就是“長(zhǎng)期股權(quán)投資”帳戶本身無(wú)法直接反映投資方在被投資方所有者權(quán)益中所享有權(quán)益份額。