摘要：非營利組織作為一種社會組織形態(tài),在社會經(jīng)濟發(fā)展中扮演著不可或缺的角色。我國的事業(yè)單位和民間非營利組織也在市場經(jīng)濟建設(shè)中發(fā)揮著非常重要的作用。目前我國雖然制定了不少關(guān)于事業(yè)單位和民間非營利組織的會計規(guī)范,但顯得比較混亂,不成體系。非營利組織的發(fā)展對其會計核算和管理實踐提出了新的要求,也為會計理論研究提供了新的課題。

　　非營利組織的原義指的是由私人為實現(xiàn)自己的某種非經(jīng)濟性愿望或目標而發(fā)起的各種各樣的社會機構(gòu)或組織。

　　一、非營利組織會計研究概述

　　非營利組織作為一種社會組織形態(tài),在社會經(jīng)濟發(fā)展中扮演著不可或缺的角色。隨著非營利組織的快速發(fā)展,要求有相應(yīng)的會計規(guī)范,但目前我國所有非營利組織統(tǒng)一執(zhí)行由財政部制定的《民間非營利組織會計制度》。這種對各類非營利組織不加區(qū)分、一統(tǒng)到底的會計制度,已不適應(yīng)非營利組織發(fā)展的需要,因此,改革我國原有的預(yù)算管理制度,健全非營利組織會計制度,建立非營利組織會計法規(guī)體系,不僅有利于客觀真實地評價非營利組織的財務(wù)受托責(zé)任實現(xiàn)其會計目標,而且有利于加強與國外非營利組織的交流,增強中外非營利組織所提供的會計信息的可比性,是與國際會計接軌的必然要求。

　　二、非營利組織會計的體系

　　研究非營利組織會計,首先也要明確其會計目標。民間非營利組織的會計目標可以分為經(jīng)管責(zé)任目標和決策有用性目標。經(jīng)管責(zé)任目標主要是針對組織對凈資產(chǎn)中的限定性凈資產(chǎn)的保管和運用情況是否符合捐贈者設(shè)置的限定;決策有用性是指提供的信息應(yīng)滿足外部人評價組織公益性活動開展的效果如何、是否繼續(xù)提供資金等方面的需要,以及內(nèi)部人進行組織監(jiān)管的需要。

　　會計要素是對會計核算對象的基本分類,是會計報表的基本構(gòu)件,也是進行確認和計量的基礎(chǔ)。對會計要素加以嚴格的定義,就能為會計核算奠定堅實的基礎(chǔ)。在現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度中,會計要素分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出、結(jié)余這六個;在企業(yè)會計制度中,會計要素分為資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤這六個。民間非營利組織會計要素的設(shè)置要以它的特征和業(yè)務(wù)特點為基礎(chǔ),這直接決定著會計核算的具體內(nèi)容。

　　首先在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計下,不存在收付實現(xiàn)制下的“支出”問題,故沒有設(shè)置預(yù)算會計中的“支出”這一會計要素。

　　其次在企業(yè)財務(wù)中,要明確所有者權(quán)限,但由于民間非營利組織的資源提供者不享有組織的所有權(quán),所以和企業(yè)會計比起來不存在核算“所有者權(quán)益”的問題。

　　最后企業(yè)以獲得利潤為經(jīng)營目標,為所有者創(chuàng)造財富,但是民間非營利組織是不以獲取利潤為目的的為社會公益服務(wù)的組織,所以和企業(yè)會計比起來不存在核算“利潤”的問題。

　　非營利組織會計要素與營利組織會計要素相比還是存在較大區(qū)別的,不僅會計要素在名稱上有所不同,即使名稱相同的要素,其含義也存在差異。

　　改革后的預(yù)算會計制度(現(xiàn)行的),將五大要素解釋為:資產(chǎn)是單位能以貨幣計量的經(jīng)濟資源,包括各種財產(chǎn)、債權(quán)或其他權(quán)利;負債是單位承擔(dān)的能以貨幣計量的、需要以資產(chǎn)或者勞務(wù)來償還的債務(wù)。凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負債后的差額。收入是指國家或單位依法取得的非償還性資金。支出是指單位按照批準的預(yù)算所發(fā)生的資產(chǎn)的耗費和損失。它們之間的關(guān)系可通過會計等式來反映:資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)+(收入-支出)。

　　會計主體是指從事社會、經(jīng)濟活動,并對此進行會計核算和報告的特定單位作為一個會計主體,至少應(yīng)具有兩個特征:經(jīng)濟上的獨立性,即必須與其他主體或個人的經(jīng)濟關(guān)系劃分開來,以核算和報告該主體本身的業(yè)務(wù)活動;組織上的統(tǒng)一性,即必須具有統(tǒng)一的組織、目標、職責(zé),以系統(tǒng)的核算和報告該主體全部的業(yè)務(wù)活動。作為非營利組織,其獲得的財務(wù)資源有時是有限定的,即它們的使用只能限定于特定目的或活動。

　　非營利組織是“沒有最終委托人的代理人”,不存在所有者權(quán)益,一般不受產(chǎn)品市場和資本市場的約束。它主要是通過法律法規(guī)及合同條款、基金會計來替代其所缺乏的市場規(guī)則,并對組織進行約束和控制。因此,通常情況下我們把基金作為非營利組織會計核算的主體,基金是擁有自我平衡賬戶體系的一個財政和會計主體,用于記錄現(xiàn)金和其他財務(wù)資源、相關(guān)負債、剩余權(quán)益或余額及其變動。非營利組織會計的顯著特征就是將會計科目劃分成多種基金主體,每一種基金主體都與該組織的委托契約所規(guī)定的某一種特定公共產(chǎn)品或服務(wù)有關(guān),充分體現(xiàn)非營利組織“�？顚Ｓ�”的特點。一套完整的財務(wù)報表就像適用于整個組織一樣適用于每一項基金。從這個意義上,我們可以把基金看成非營利組織內(nèi)部的準會計主體。

　　三、非營利組織會計核算基礎(chǔ)

　　我國現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計準則》規(guī)定事業(yè)單位采用收付實現(xiàn)制,《民間非營利組織會計制度》規(guī)定民間非營利組織采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,盡管收付實現(xiàn)制存在著操作簡便、易于理解、信息披露成本低等優(yōu)點。但隨著非營利組織管理要求的不斷上升和發(fā)展環(huán)境的變化,收付實現(xiàn)制的局限性日益顯現(xiàn)。其中最主要的局限性是:第一,財務(wù)狀況信息被扭曲;第二,績效評價缺乏長期性;第三,隱性負債問題;第四,不利于評價管理效率,不利于評價受托責(zé)任。

　　《事業(yè)單位會計準則》(試行)第一次集中全面而又系統(tǒng)地提出了11條會計核算的一般原則,對于統(tǒng)一協(xié)調(diào)事業(yè)單位各部門的會計核算具有重要的作用�！�民間非營利組織會計制度》將權(quán)責(zé)發(fā)生制從會計原則中剔除出來,專門放入了會計核算基礎(chǔ)中,但是,卻仍舊保留了歷史成本原則。即,要求非營利組織在進行核算時遵循客觀性原則、相關(guān)性原則、實質(zhì)重于形式原則、可比性原則、及時性原則、可理解性原則、配比性原則、重要性原則、謹慎性原則以及劃分收益性支出和資本性支出原則。其中,客觀性原則和可比性原則是對會計核算總體性要求的一般原則;相關(guān)性原則、及時性原則、可理解性原則和實質(zhì)重于形式原則是體現(xiàn)會計信息質(zhì)量要求的一般原則;收支配比原則與劃分收益性支出和資本性支出原則是體現(xiàn)會計要素確認、計量要求的一般原則;謹慎性原則和重要性原則是體現(xiàn)會計修訂性慣例要求的一般原則。

　　四、非營利組織會計核算的發(fā)展

　　我國的非營利組織通常都具有非營利性、非政府性、志愿性、公益性等特征。除此之外,與西方國家相比,我國非營利組織從兩方面體現(xiàn)出自身特殊性:

　　第一,社會環(huán)境不健全。社會環(huán)境因素包括:政治、經(jīng)濟、法律、技術(shù)和自然因素,從非營利組織的政治環(huán)境來看,都還留有明顯的行政化色彩 。一方面,非營利組織作為“公民社會組織”,獨立于政府,為廣大民眾服務(wù);另一方面,非營利組織又與我國政府有著千絲萬縷的聯(lián)系,部分從事的是政府壟斷性質(zhì)的業(yè)務(wù),與政府有“近親”的關(guān)系,組織內(nèi)管理人員保持干部身份,組織與個人享受體制內(nèi)資源較多。不健全的法律規(guī)定也是非營利組織發(fā)展的障礙。

　　第二,內(nèi)部管理缺陷。首先,制度不健全。許多政府主管部門掌握事業(yè)單位人、財、物等內(nèi)部事務(wù)管理權(quán),直接管理事業(yè)單位,組織具體業(yè)務(wù),政事職責(zé)不分,致使財政補助居高不下,造成資源的極大浪費。事業(yè)單位管理層的權(quán)利與義務(wù)不對等,權(quán)利與責(zé)任不相應(yīng),績效與利益不掛鉤,激勵與約束不完善。

　　其次管理和運營無效率。長期以來,我國國有事業(yè)單位一直作為行政機關(guān)的附屬機構(gòu),由政府按照行政機關(guān)模式直接管理,而導(dǎo)致效率低下。

　　我國現(xiàn)行非營利組織會計制度自頒布實行至今對規(guī)范非營利組織的會計核算,加強非營利組織的財務(wù)管理起到了巨大的作用。但是,非營利組織會計存在的種種不統(tǒng)一不規(guī)范的問題,已經(jīng)嚴重影響到非營利組織的會計核算和組織發(fā)展。因此,有必要改革我國目前的事業(yè)單位會計制度,建立一套既能讓國內(nèi)認可、又能使國際認同的會計準則趨同模式,以規(guī)范非營利組織的會計行為。

　　參考文獻

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