[摘要] 本文從經(jīng)濟(jì)效益審計的定義入手，認(rèn)識了經(jīng)濟(jì)效益審計存在的問題。提出了通過公示交流促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益審計及時地有效地綜合地實(shí)施的可行性。探討了提高審計人員素質(zhì)與建立專家信息庫、引智工程制度化，從而在財政財務(wù)審計等審計工作中適當(dāng)向經(jīng)濟(jì)效益審計延伸，實(shí)現(xiàn)審計監(jiān)督的深化，推廣經(jīng)濟(jì)效益審計。

　　[關(guān)鍵詞] 經(jīng)濟(jì)效益審計 綜合實(shí)施 公示與比較

　　一、經(jīng)濟(jì)效益審計的定義

　　審計是一項(xiàng)具有獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動。“經(jīng)濟(jì)效益審計是審計機(jī)構(gòu)對被審單位有關(guān)經(jīng)濟(jì)效益方面的情況所實(shí)施的一種審計”。這是我國對經(jīng)濟(jì)效益審計的長期認(rèn)識，我們將其歸類為“種類論”。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計從我國恢復(fù)審計以來就一直是審計種類中的重要組成部分。我們的經(jīng)濟(jì)效益審計實(shí)施得怎么樣呢？從隨機(jī)抽樣調(diào)查的結(jié)果看，經(jīng)濟(jì)效益審計在所有開展的審計工作中僅占不到百分之二的比重，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國占85%的水平。為什么我國經(jīng)濟(jì)效益審計是現(xiàn)在這樣一種情況？這是值得系統(tǒng)研究的。

　　各國都將經(jīng)濟(jì)效益審計的目的設(shè)定在監(jiān)督“節(jié)約、效率、效果”。因此經(jīng)濟(jì)效益審計也稱為“三E”審計。“三E”是指 “economy”、“efficiency”、“effect”。“經(jīng)濟(jì)”指盡量少花錢,也稱“節(jié)約”。“效率”，指少投入多產(chǎn)出。“效果”指產(chǎn)出能達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)，取得好的效用，通俗地說就是把事情辦好。加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)效益審計能提高資金的使用效率，防止資產(chǎn)流失，防止貪污腐敗，促進(jìn)充分有效利用資源。這樣的審計在政府審計中實(shí)施，簡稱為效益審計。但是把經(jīng)濟(jì)效益審計作為一個審計種類來單獨(dú)地開展是否切合實(shí)際？這是值得商榷的。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計作為一種審計單獨(dú)實(shí)施有其先天性的欠缺。經(jīng)濟(jì)效益審計在我國被定義為一種審計，作為一種專門的審計工作而存在，看似沒有什么值得懷疑，實(shí)際工作中進(jìn)行專門的實(shí)施因而也被認(rèn)為是十分正常的。我們在地方審計局的調(diào)查也證明經(jīng)濟(jì)效益審計的開展情況確是如此。審計工作有其自身的規(guī)律性。專門實(shí)施經(jīng)濟(jì)效益審計的工作效率是值得商榷的。審計的原始意義是查賬。（陳榮法，審計手冊，經(jīng)濟(jì)日報出版社，1986年3月版，369頁）我們可以推理為經(jīng)濟(jì)效益審計也要審查賬目。即經(jīng)濟(jì)效益審計不僅要對各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行分析比較，審核以經(jīng)濟(jì)效益為中心的各項(xiàng)資料、管理制度及其執(zhí)行情況，而且必須以核對賬目為基礎(chǔ)。我們可以進(jìn)一步認(rèn)為：經(jīng)濟(jì)效益審計是審計組織對被審對象有關(guān)經(jīng)濟(jì)效益方面的情況所實(shí)施的審計監(jiān)督。即是說經(jīng)濟(jì)效益審計僅僅是審計工作中刻意實(shí)施監(jiān)督的一個方面，我們可以根據(jù)需要、任務(wù)單獨(dú)地實(shí)施它，也可以根據(jù)需要、任務(wù)把它作為整體監(jiān)督工作的一部分來綜合實(shí)施。經(jīng)濟(jì)效益審計作為按審計內(nèi)容劃分的一個審計種類，在學(xué)習(xí)中單獨(dú)認(rèn)知有其必要性，甚至還可按其側(cè)重點(diǎn)不同分為業(yè)務(wù)審計、管理審計等。但是，在實(shí)施中沒有必要非得分開計劃，分開實(shí)施?？梢姲呀?jīng)濟(jì)效益審計孤立地看成一個審計種類，機(jī)械地單獨(dú)地去實(shí)施，這在定義理解上有失準(zhǔn)確性，在工作上是不可取的。因此，為了有效地指導(dǎo)工作，筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)效益審計應(yīng)該是審計機(jī)構(gòu)對被審單位有關(guān)經(jīng)濟(jì)效益方面所實(shí)施的審計監(jiān)督。從而避免機(jī)械地單獨(dú)實(shí)施而給經(jīng)濟(jì)效益審計帶來困擾。通過將經(jīng)濟(jì)效益審計納入整個審計工作中，綜合地實(shí)施的方式，提高審計工作的效率，實(shí)現(xiàn)審計監(jiān)督向深度發(fā)展，提高審計監(jiān)督的威懾力。

　　二、經(jīng)濟(jì)效益審計實(shí)施的問題

　　我國審計工作中經(jīng)濟(jì)效益審計開展較少，基本處于初步償試階段，導(dǎo)致其形成這一情況的問題是多方面的，既有基本的認(rèn)識問題，也有深層次的理論問題，還有具體程序中的問題。筆者將其整理為如下幾個主要方面。

　　1.經(jīng)濟(jì)效益審計單獨(dú)地實(shí)施缺乏效率

　　經(jīng)濟(jì)效益審計被孤立地看成一個審計種類，單獨(dú)地去實(shí)施不僅認(rèn)識不準(zhǔn)確，也是缺乏效率的。缺乏效率的審計工作在人力、物力既定的條件下必然難于大范圍推行。我們在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)效益審計開展的難點(diǎn)主要在這方面。

　　現(xiàn)實(shí)中進(jìn)行的許多審計工作都可以歸為財政財務(wù)審計這一大類中。在財政財務(wù)審計中，對賬簿資料的查證其實(shí)已經(jīng)走到了再進(jìn)一步就可以核實(shí)分析經(jīng)濟(jì)效益問題的邊界了，對信息資料失真的追究也基本走到了再進(jìn)一步就可以明確經(jīng)濟(jì)效益問題的邊界了。

　　專門進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益審計也必然涉及到查實(shí)賬簿資料這一工作環(huán)節(jié)。只有對賬簿資料的真實(shí)性、合規(guī)性、合法性查實(shí)后，對節(jié)約、效率、效果所進(jìn)行的分析認(rèn)定才有意義。

　　除財經(jīng)法紀(jì)審計以外的審計工作，其工作計劃中沒有必要不將經(jīng)濟(jì)效益審計與財政財務(wù)審計合并一起綜合實(shí)施。經(jīng)濟(jì)效益審計不采用綜合實(shí)施方式，既阻礙提高審計工作效率，也阻礙經(jīng)濟(jì)效益審計經(jīng)常性地開展，也不符合審計本身就是對真實(shí)性、合規(guī)性、合法性、節(jié)約性、效率性、效果性進(jìn)行監(jiān)督的基本原理。將經(jīng)濟(jì)效益審計與財政財務(wù)審計結(jié)合進(jìn)行綜合性的整體性的審計監(jiān)督應(yīng)該是今后政府審計工作的發(fā)展方向。

　　2.經(jīng)濟(jì)效益審計實(shí)施中準(zhǔn)確把握理念的問題

　　經(jīng)濟(jì)效益審計被孤立地看成一個審計種類，單獨(dú)地去實(shí)施不僅有基本定義的認(rèn)識問題，還有審計理念不清楚的問題。我們在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)效益審計開展不理想也有這方面的認(rèn)識原因。

　　經(jīng)濟(jì)效益審計在認(rèn)識上的準(zhǔn)確與否會影響到實(shí)施效果中來。審計中真實(shí)性、合規(guī)性、合法性的認(rèn)定過程中，許多分析是與經(jīng)濟(jì)效益的判斷交織在一起，不可完全截然分開。例如政府審計中廣為開展的基本建設(shè)投資審計，如果僅就開支的真實(shí)性、合規(guī)性、合法性方面進(jìn)行審查，不分析項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性，不分析項(xiàng)目的開支與效果是否合理，這樣的分開就會有意無意地形成審計監(jiān)督的缺口。如果誰執(zhí)意要將真實(shí)性、合規(guī)性、合法性與節(jié)約性、效率性、效果性割裂開，其實(shí)就是不重視或否定真實(shí)性。

　　對經(jīng)濟(jì)信息真實(shí)性的任何回避，都將帶來不可估量的問題溫床。美國回避“真實(shí)和公允”，強(qiáng)調(diào)“公認(rèn)”形成的安達(dá)信袒護(hù)安然的現(xiàn)象決非偶然，這與其長期的隨意性處理風(fēng)潮和理論上的會計藝術(shù)論有緊密聯(lián)系。可見規(guī)范上的正規(guī)具有十分重要的意義。理論上的旗幟鮮明具有十分重要的指導(dǎo)意義。作為經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的審計，對經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的廣度和深度是理順審計運(yùn)行機(jī)制的關(guān)鍵。

　　3.經(jīng)濟(jì)效益審計標(biāo)準(zhǔn)缺乏

　　經(jīng)濟(jì)效益審計的評價標(biāo)準(zhǔn)是實(shí)施中的一個重要問題。在發(fā)達(dá)國家有公共部門等的資金使用效益衡量指標(biāo)體系。我國目前還沒有較為成熟的東西可供使用。我們在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益審計開展有難度，缺乏經(jīng)濟(jì)效益審計標(biāo)準(zhǔn)也是一個重要方面。例如建造一項(xiàng)工程，既有它的開支是否真實(shí)、正確、合理、有效，也有它建成后產(chǎn)生的效益是否合理或者其在社會范圍內(nèi)的效益是否及時、合理、有效。我們在這方面尚無切實(shí)可行的東西，其交流也比較欠缺。在沒有形成適用的指標(biāo)體系之前，對這方面的監(jiān)督工作多少都會有所影響。這是我們應(yīng)該逐步建立健全的。否則就有可能對效益審計的開展產(chǎn)生極大的阻礙作用。給審計監(jiān)督的效果造成沖擊。

　　4.缺乏經(jīng)濟(jì)效益審計操作模式

　　2006年修改后的審計法中對財政、財務(wù)收支審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、內(nèi)部審計甚至于社會審計都有條款專門規(guī)定。但是依然對經(jīng)濟(jì)效益審計或政府審計中的效益審計沒有具體條款的規(guī)定，這本身說明經(jīng)濟(jì)效益審計理論尚不成熟，缺乏現(xiàn)存操作模式。調(diào)查中也發(fā)現(xiàn)沒有現(xiàn)存操作模式的困難阻礙著效益審計的開展。筆者發(fā)現(xiàn)基層審計工作者在審計工作的規(guī)范化方面比以前有了巨大的進(jìn)步，目前正在嘗試爭取在經(jīng)濟(jì)效益審計方面取得突破?？梢娺@是十分值得注意的應(yīng)該深入研究的專門問題。

　　通過對經(jīng)濟(jì)效益審計問題的深入研究，探討出適當(dāng)?shù)膶Σ呤峭苿咏?jīng)濟(jì)效益審計有效開展的關(guān)鍵。

　　三、加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)效益審計的對策

　　審計法中一直有“審計機(jī)關(guān)對前款所列財政收支或者財務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計監(jiān)督”的規(guī)定。今年2月28修訂的審計法第一條“為了加強(qiáng)國家的審計監(jiān)督，維護(hù)國家財政經(jīng)濟(jì)秩序，提高財政資金使用效益，促進(jìn)廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟(jì)和社會健康發(fā)展，根據(jù)憲法，制定本法。”開宗明義，四個要點(diǎn)中無一不與經(jīng)濟(jì)效益審計掛鉤，使國家的審計監(jiān)督貫穿了經(jīng)濟(jì)效益審計。其中專門增加了提高財政資金使用效益，強(qiáng)調(diào)實(shí)施經(jīng)濟(jì)效益審計的重要性。這對有效地實(shí)施經(jīng)濟(jì)效益審計指出了方向。

　　為了加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)效益審計，針對前述問題，應(yīng)該做好以下幾方面工作。

　　1.正確處理審計工作計劃與審計工作實(shí)施的關(guān)系

　　審計工作計劃應(yīng)該有所側(cè)重。審計工作與其他工作一樣，需要有計劃、有步驟地實(shí)施。這樣才能發(fā)揮審計監(jiān)督的職能作用。審計工作也應(yīng)該針對上級審計機(jī)關(guān)的工作布置和本級政府工作安排而在不同時期有所側(cè)重。但是這樣的工作安排不應(yīng)當(dāng)排除審計工作的綜合性實(shí)施。

　　審計工作實(shí)施中應(yīng)當(dāng)有綜合實(shí)施的觀念。首先，審計工作中應(yīng)當(dāng)既講求完成任務(wù)，又要有發(fā)揮監(jiān)督職能的意識。即在完成主要任務(wù)的同時，兼顧充分發(fā)揮審計監(jiān)督職能。即完成審計任務(wù)中應(yīng)該進(jìn)而思考審計監(jiān)督到位了嗎？使審計監(jiān)督盡到職責(zé)。其次，應(yīng)當(dāng)以民間審計的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摓榻梃b，分析被審事項(xiàng)可能存在的情況，在效益方面的情況也不能忽視，避免審計線索被機(jī)械地割裂。再次，實(shí)現(xiàn)審計工作的高效率應(yīng)當(dāng)作為審計工作的基本目標(biāo)之一。整體地組織，高效地實(shí)施審計工作，可以有效地實(shí)現(xiàn)審計監(jiān)督的職能作用。

　　可見，審計計劃有側(cè)重，審計工作強(qiáng)調(diào)高效率，審計實(shí)施綜合化，將能夠正確處理審計工作計劃與審計工作實(shí)施的關(guān)系，為經(jīng)濟(jì)效益審計的有效實(shí)施打開通道。

　　2.根據(jù)審計工作規(guī)律組織審計工作

　　審計是不同于財政、稅務(wù)等經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的經(jīng)濟(jì)再監(jiān)督，具有更加綜合的性質(zhì)。審計監(jiān)督的深度和廣度是審計監(jiān)督到位的關(guān)鍵。這關(guān)系到建立和諧社會，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的大局。根據(jù)審計監(jiān)督本身就是綜合性的再監(jiān)督的性質(zhì)，將各種審計綜合起來實(shí)施，實(shí)現(xiàn)遵循以查什么的分析為龍頭，具體查實(shí)帳目為基干，分析存在問題為進(jìn)一步導(dǎo)向，評價被審對象業(yè)績?yōu)槟康牡鹊幕緦徲嬕?guī)律，去合理地組織、綜合地實(shí)施審計工作，可以極大地提高經(jīng)濟(jì)效益方面審計監(jiān)督的范圍。可以肯定地說，如果在財政財務(wù)審計工作中適當(dāng)向經(jīng)濟(jì)效益審計延伸，經(jīng)濟(jì)效益審計的普及就基本形成了。

　　許多審計工作任務(wù)也需要通過經(jīng)濟(jì)效益審計去深化。比如審計工作中的基本建設(shè)投資審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計等，如果審計工作停止于財務(wù)審計上，那么這樣的審計也是不完整的，對被審單位的評價也是有欠缺的。如果審計檢查從財務(wù)再適當(dāng)深入到效益，則基本建設(shè)支出合規(guī)、合法與合理、有效的全面評價才會在社會上產(chǎn)生促進(jìn)作用，對經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行具有更加有力的促進(jìn)作用。因此，許多審計工作需要將其監(jiān)督內(nèi)容從對財政財務(wù)的監(jiān)督深入到對效益的監(jiān)督方面。

　　3.推進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益審計與做好基礎(chǔ)工作并重

　　提高經(jīng)濟(jì)效益審計在整個審計工作中的比例是有必要的。我們還主張這是深化審計監(jiān)督的基本任務(wù)。也即開展經(jīng)濟(jì)效益審計不僅僅是做一項(xiàng)審計工作的問題，做好這項(xiàng)工作還是加強(qiáng)審計監(jiān)督的重要組成部分。

　　做好經(jīng)濟(jì)效益審計工作，經(jīng)濟(jì)效益審計的標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)是當(dāng)務(wù)之急。進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益審計中，有關(guān)業(yè)務(wù)效用等標(biāo)準(zhǔn)難于取得，沒有業(yè)務(wù)方面的效用標(biāo)準(zhǔn)，審計標(biāo)準(zhǔn)就存在巨大的缺口。政府審計涉及工程效益牽涉面廣，審計標(biāo)準(zhǔn)更是缺乏。如治理環(huán)境工程的效益，既涉及工程建造的經(jīng)濟(jì)效益既投入產(chǎn)出比，也涉及工程發(fā)揮效用的問題。在工程發(fā)揮效用方面，既涉及治理前的測量，也涉及治理后的測量。在沒有現(xiàn)成經(jīng)濟(jì)效益審計標(biāo)準(zhǔn)的情況下，進(jìn)行系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)效益審計標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)十分有必要。同時，在當(dāng)前情況下，為了推動各地的效益審計，可以采用公布于眾，與其他地區(qū)有關(guān)該類工程進(jìn)行橫向?qū)Ρ鹊霓k法嘗試解決。每進(jìn)行一項(xiàng)審計工作就前進(jìn)一步。將已經(jīng)評價的審計效果進(jìn)行橫向交流，可以取得逐步完善審計標(biāo)準(zhǔn)的功效。這在計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)發(fā)達(dá)的今天，交流已經(jīng)不再是難事，應(yīng)該說效率還很高。而每次審計探索中，我們針對審計項(xiàng)目采用的部分標(biāo)準(zhǔn)的使用如環(huán)境治理前后的及時觀測、治理工程的投入、工程性質(zhì)與規(guī)模、不同工程解決的問題的計量、評價等，可以逐步積累、比較、充實(shí)、完善。公示與比較可以促進(jìn)政務(wù)更加有效。這也是在沒有形成全面指標(biāo)體系之前的積累與建設(shè)過程。這樣將推進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益審計與做好基礎(chǔ)工作并重，既可以使審計監(jiān)督工作在逐步完善中及時展開，避免可能的放松審計監(jiān)督給事業(yè)造成危害，也為審計工作走上更好的發(fā)展階段創(chuàng)造條件。

　　積極努力建設(shè)經(jīng)濟(jì)效益審計的審計操作模式。通過開展工作，公示情況，比較效益的方式，可以逐步完善經(jīng)濟(jì)效益審計工作步驟。公眾對審計工作成績的認(rèn)可之時，就是經(jīng)濟(jì)效益審計操作模式成熟之時。在這之前，筆者認(rèn)為可以財政財務(wù)審計的基本操作為基礎(chǔ)，進(jìn)行適當(dāng)?shù)膰L試。比如政府?dāng)M定實(shí)施某治理環(huán)境工程，就可立即啟動為經(jīng)濟(jì)效益審計的觀測工作，責(zé)成勘探設(shè)計部門必須報資料給有關(guān)審計機(jī)構(gòu)。工程實(shí)施完成報送政府審計進(jìn)行工程的基本建設(shè)投資審計時，首先分析查什么，進(jìn)而具體查實(shí)帳目。再則分析存在情況并跨地區(qū)請工程專家觀測、分析、鑒定工程效果并提供該專家所在地區(qū)同類項(xiàng)目資料，最后審計機(jī)關(guān)評價被審對象業(yè)績，網(wǎng)上公布評審結(jié)果。

　　至于企業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)效益審計標(biāo)準(zhǔn)與程序，比政府審計簡單。此不贅述。

　　4.提高審計人員素質(zhì)

　　政府審計中審計人員如何適應(yīng)開展經(jīng)濟(jì)效益審計是個基本問題。政府審計人員長期主要從事財政財務(wù)審計及經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，缺乏進(jìn)行效益審計的經(jīng)驗(yàn)。至于深入到進(jìn)行有關(guān)業(yè)務(wù)審計和管理審計更加缺乏技術(shù)與知識儲備。這一方面需要審計人員自身加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高業(yè)務(wù)水平。另一方面需要組織系統(tǒng)的培訓(xùn)，有針對性地提高審計隊(duì)伍的業(yè)務(wù)能力。此外，要認(rèn)識到進(jìn)行經(jīng)濟(jì)再監(jiān)督的審計機(jī)關(guān)與其他政府機(jī)關(guān)等有較大區(qū)別，應(yīng)該有針對性地引進(jìn)人才，滿足開展審計工作特別是經(jīng)濟(jì)效益審計工作的基本需要，禁止非國民教育的非專業(yè)人士進(jìn)入審計機(jī)關(guān)。如果不從源頭上把好審計人員的質(zhì)量關(guān)，提高審計人員從事經(jīng)濟(jì)效益審計的能力就是一句空話，將從根本上影響經(jīng)濟(jì)效益審計的有效實(shí)施。此外，還應(yīng)將針對項(xiàng)目引進(jìn)智力也應(yīng)納入工作軌道，及早建立專家信息庫，建立引智工程的制度化運(yùn)行機(jī)制。

　　企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益審計因?yàn)樵诒酒髽I(yè)范圍內(nèi)開展，審計人員熟悉經(jīng)營業(yè)務(wù)與管理工作，所需專業(yè)人事還可以就近方便地解決，因人員因素而產(chǎn)生影響經(jīng)濟(jì)效益審計工作開展的情況較少。此不贅述。

　　四、結(jié)論

　　綜上所述，經(jīng)濟(jì)效益審計是審計組織對被審對象有關(guān)經(jīng)濟(jì)效益方面的情況所實(shí)施的審計監(jiān)督。通過理順審計理念，大力加強(qiáng)推行經(jīng)濟(jì)效益審計的基礎(chǔ)建設(shè)。通過公示與比較等交流促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益審計的開展。將提高審計人員素質(zhì)與建立專家信息庫，建立引智工程的制度化運(yùn)行機(jī)制結(jié)合。在財政財務(wù)審計工作中適當(dāng)向經(jīng)濟(jì)效益審計延伸，對各項(xiàng)審計工作通過經(jīng)濟(jì)效益審計去深化，經(jīng)濟(jì)效益審計工作在綜合性實(shí)施中將會得到很好的發(fā)展。