[摘要] 為了加深大家對新審計準(zhǔn)則中審計報告部分修訂內(nèi)容的理解，本文對新舊準(zhǔn)則進(jìn)行了對比，就準(zhǔn)則名稱、審計意見形成、審計報告內(nèi)容、審計報告類型、審計報告日期等方面進(jìn)行了解讀。

　　[關(guān)鍵詞] 審計報告 中國注冊會計師 審計準(zhǔn)則

　　一、準(zhǔn)則名稱解讀

　　準(zhǔn)則名稱由原來的《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》改為了《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號——審計報告》和《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——非標(biāo)準(zhǔn)審計報告》，由原來的一個準(zhǔn)則分成了兩個新準(zhǔn)則。名稱上增加了主體“中國注冊會計師”，強(qiáng)調(diào)了其責(zé)任，同時把審計報告分成了標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計報告兩部分。

　　二、審計意見的形成解讀

　　新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比，在“第一章：總則”與“第二章：審計報告的基本內(nèi)容”之間，新增加了一章“審計意見的形成”，對如何進(jìn)行財務(wù)報表評價，形成審計意見做了明文規(guī)定。該章包括以下內(nèi)容：

　　1.注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對財務(wù)報表形成審計意見的基礎(chǔ)。

　　2.在對財務(wù)報表形成審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務(wù)報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。

　　3.在評價財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容:(1)選擇和運(yùn)用的會計政策是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度，并適合于被審計單位的具體情況;(2)管理層作出的會計估計是否合理;(3)財務(wù)報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性;(4)財務(wù)報表是否作出充分披露，使財務(wù)報表使用者能夠理解重大交易和事項(xiàng)對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。

　　4.在評價財務(wù)報表是否做出公允反映時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容:(1)經(jīng)管理層調(diào)整后的財務(wù)報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致;(2)財務(wù)報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理;(3)財務(wù)報表是否真實(shí)地反映了交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

　　三、審計報告基本內(nèi)容解讀

　　新準(zhǔn)則規(guī)定審計報告的基本內(nèi)容與原準(zhǔn)則相比，取消了范圍段，而在引言段和審計意見段之間另加了“管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段”和“注冊會計師的責(zé)任段”兩段。原來在引言段中提及的“會計報表的編制是被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任，注冊會計師的責(zé)任是在實(shí)施審計程序的基礎(chǔ)上對會計報表發(fā)表意見”，現(xiàn)被分別在上述兩新增段落中進(jìn)行具體表述，加以強(qiáng)調(diào)。其中:

　　1.“管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段” 應(yīng)當(dāng)說明，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括:

　　(1)設(shè)計、實(shí)施和維護(hù)與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報;(2)選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅嬚?(3)做出合理的會計估計。

　　2.“注冊會計師的責(zé)任段” 注冊會計師的責(zé)任段應(yīng)當(dāng)說明下列內(nèi)容：

　　(1)注冊會計師的責(zé)任是在實(shí)施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則要求注冊會計師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實(shí)施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　(2)審計工作涉及實(shí)施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的評估。在進(jìn)行風(fēng)險評估時，注冊會計師考慮與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，但目的并非對?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。

　　(3)注冊會計師相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)模瑸槠浒l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。

　　此外，新準(zhǔn)則中的引言段內(nèi)容除了取消“管理層對財務(wù)報表的責(zé)任”和“注冊會計師的責(zé)任”外，還有的變化就是不僅要指明“財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間”，還要說明以下內(nèi)容“指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱和提及財務(wù)報表附注”。

　　四、審計報告類型解讀

　　新準(zhǔn)則根據(jù)出具的審計意見類型，審計報告分為“標(biāo)準(zhǔn)審計報告”和“非標(biāo)準(zhǔn)審計報告”兩類，并分別以兩個準(zhǔn)則加以表述。當(dāng)注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計報告。非標(biāo)準(zhǔn)審計報告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計報告以外的其他審計報告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。

　　審計報告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項(xiàng)予以強(qiáng)調(diào)的段落。新準(zhǔn)則中明確規(guī)定除兩種特殊情況（持續(xù)經(jīng)營問題和其他重大不確定事項(xiàng)）外，注冊會計師不能在審計報告的意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)斷或任何解釋性段落，以免財務(wù)報表使用者產(chǎn)生誤解。加上新準(zhǔn)則進(jìn)一步明確了注冊會計師的責(zé)任，有效遏制以強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段代替發(fā)表保留意見甚至否定意見的行為，避免了注冊會計師借此操縱審計報告意見類型。它對規(guī)范審計報告，提高審計質(zhì)量具有積極作用。

　　五、審計報告日期解讀

　　審計報告應(yīng)當(dāng)注明報告日期。新準(zhǔn)則規(guī)定審計報告的日期不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括管理層認(rèn)可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財務(wù)報表的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期。這樣可以在明確管理層的會計責(zé)任后，再表明注冊會計師的審計責(zé)任，理順會計責(zé)任和審計責(zé)任的因果關(guān)系和時間順序。

　　新準(zhǔn)則的出臺進(jìn)一步規(guī)范了審計報告編制的格式和內(nèi)容，明確了注冊會計師發(fā)表審計意見、出具審計報告的責(zé)任和依據(jù)。新準(zhǔn)則與國際審計準(zhǔn)則趨同，可以減少我國審計報告理論和實(shí)務(wù)與國際慣例的差異，這對我國審計發(fā)展的國際化、審計質(zhì)量的提高、國際競爭力的增強(qiáng)都具有重要意義。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第7號—審計報告

　　[2]中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第[501]號—審計報告

　　[3]中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第[502]號—非標(biāo)準(zhǔn)審計報告