【摘要】政府審計機關(guān)開展經(jīng)濟責任審計，是建設(shè)責任政府的必然要求，是我國特定的政治、經(jīng)濟、文化環(huán)境的必然要求。要使《審計法》授予政府審計機關(guān)的責任審計職責得到落實，必須進一步在理論上闡明責任審計的必要性、重要性以及審計對象、內(nèi)容、程序和方法等問題。

　　【關(guān)鍵詞】政府審計；責任審計；審計職責

　　2006年《審計法》首次將經(jīng)濟責任審計（以下簡稱：責任審計）納入我國政府審計機關(guān)的法定職責，規(guī)定“審計機關(guān)按照國家有關(guān)規(guī)定，對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責人，在任職期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動應負經(jīng)濟責任的履行情況，進行審計監(jiān)督。”但是，從“審計機關(guān)按照國家有關(guān)規(guī)定”的規(guī)定看，《審計法》在責任審計職責的授予上仍有不確定性：具體到一個審計對象或?qū)徲媰?nèi)容，能否進行責任審計還要“按照國家有關(guān)規(guī)定”來定。

　　《審計法》之所以要附加這樣的規(guī)定，筆者理解其中的原因主要是目前政府審計機關(guān)開展的責任審計在理論上還不充分，在對象上還不明確，在內(nèi)容上還不清楚，在程序和方法上還不規(guī)范。因此，要讓《審計法》賦予政府審計機關(guān)的責任審計職責落到實處，必須盡快解決政府審計機關(guān)開展責任審計的必要性、重要性及技術(shù)方法的可行性等問題。

　　一、建設(shè)責任政府要求強化責任審計

　　政府審計是基于公共經(jīng)濟責任關(guān)系，代表人民為明確、評價、解除公共資產(chǎn)保管、使用人員的經(jīng)濟責任而產(chǎn)生的。政府審計對責任的關(guān)注在內(nèi)容和程度上是不斷發(fā)展的。早期政府審計主要是對被審計單位財政財務(wù)收支的真實合法性進行審計，主要關(guān)注公共財產(chǎn)的安全完整性和收支合法性責任的履行情況。第二次世界大戰(zhàn)之后，隨著凱恩斯主義的盛行和政府支出的日益擴大，政府支出的績效成為民眾日益關(guān)注的問題。于是，政府審計開始在真實合法性審計的基礎(chǔ)上，進行績效審計，進一步關(guān)注公共財產(chǎn)有效使用責任的履行情況。

　　20世紀80年代新公共管理運動興起以來，建設(shè)責任政府成了大多數(shù)國家行政體制改革的重要目標。責任政府就是對人民負責任的政府。責任政府要求政府在性質(zhì)上必須是民主政府，在職能上必須是有限政府，在機制上必須是法治政府，在行為上必須是有效政府。

　　作為一種基本理念，責任政府就是政府的權(quán)力要來自于人民，政府及其官員必須向人民負責。政府及其官員向人民負責的責任，既包括崗位職責和國家法律、法規(guī)、規(guī)章、制度等賦予的義務(wù)，也包括對自己職責范圍內(nèi)出現(xiàn)的失職、瀆職及違法亂紀等問題承擔的責任追究。

　　作為一種制度安排，責任政府意味著要有保證政府責任實現(xiàn)的責任控制機制。政府的責任控制機制有內(nèi)部與外部之分。內(nèi)部的政府責任控制機制至少包括職業(yè)主義的作用、代表性的重要性及倫理道德考慮等；外部的政府責任控制機制至少包括組織的或監(jiān)督的義務(wù)，行政控制、立法監(jiān)督以及司法爭議的解決等。（顏廷銳等，2004）

　　政府審計是履行監(jiān)督義務(wù)的一種行政控制機制，是政府自身的一個強有力的“免疫系統(tǒng)”。它既能明確政府及其工作人員是否遵守國家財經(jīng)法紀，追究其“消極責任”，也能督促政府及其工作人員最大限度地履行“積極責任”。綜觀世界各國政府審計的情況不難發(fā)現(xiàn)，不論政府審計的體制如何，政府審計都是強化政府責任的一個重要工具和手段，在政府責任機制中發(fā)揮著重要的作用，只是所處的位置不同，發(fā)揮作用的層面不同而已。（劉力云，2005）

　　“關(guān)注責任是國家審計本質(zhì)的客觀要求，也是國家審計發(fā)展的必然趨勢”。（李金華，2005）“從國家治理的高度來看，國家審計，應走出‘賬簿’的本位觀。不僅僅考慮財政財務(wù)信息真實性的評價，更應看到具有較高層次的‘受托責任’；未來的國家審計，應從財政財務(wù)責任評價，發(fā)展到對行政責任的評價，‘服務(wù)吏治’成為審計領(lǐng)域最耀眼的‘亮點’”。（馮均科，2005）

　　因此，建設(shè)責任政府，就要求政府審計機關(guān)在開展真實、合法、效益審計的基礎(chǔ)上，進一步開展對公營單位負責人責任履行情況的專門審計，明確他們的責任履行程度和應當受到的責任追究，進行更高層次的責任審計。

　　二、我國開展責任審計特別重要

　　我國責任審計早在20世紀80年代中期就已經(jīng)產(chǎn)生，而且受到上上下下的高度重視。筆者認為這是由我國特殊的政治、經(jīng)濟和文化傳統(tǒng)背景所造成的。

　?。ㄒ唬┚驼伪尘岸?，主要有兩個方面

　　1.我國是共產(chǎn)黨領(lǐng)導的工人階級專政的國家，一方面，權(quán)力的制衡不能靠三權(quán)分立來實現(xiàn)，只能靠強有力的內(nèi)部免疫系統(tǒng)來達到；另一方面，中國共產(chǎn)黨歷來重視自身建設(shè)，始終注意保持先進性，能夠創(chuàng)造和吸收先進的監(jiān)督方式和機制，保持和提高執(zhí)政能力，鞏固執(zhí)政地位。2.與西方國家的政府相比，我國的政府規(guī)模更大，職能更多，政府官員對于經(jīng)濟發(fā)展和民生改善承擔著更大的責任，進行執(zhí)法檢查與監(jiān)督、實現(xiàn)權(quán)力制衡、建立責任政府的任務(wù)更重。因此，責任審計是我國獨特政治制度的需要，是中國共產(chǎn)黨領(lǐng)導的人民政府提高自身免疫能力的需要。

　?。ǘ┚徒?jīng)濟背景而言

　　我國實行的是以公有制為主體的多種經(jīng)濟成分并存的經(jīng)濟制度。相對于非國有企業(yè)而言，由于國家作為國有企業(yè)的所有者具有虛擬性，國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)總是不那么清晰，所有權(quán)監(jiān)督總是不那么強有力，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制總是不那么有效，因而保證國有企業(yè)領(lǐng)導人員忠于職守、盡職盡責的內(nèi)部約束力相對薄弱，讓國有企業(yè)及其領(lǐng)導人員接受更多、更強有力的外部監(jiān)督，就顯得尤為必要和十分重要。包括責任審計在內(nèi)的政府審計監(jiān)督是這種外部監(jiān)督的主要形式。因此，進行責任審計是公有制為主的經(jīng)濟制度的必然要求，是提高社會主義經(jīng)濟體系自身免疫能力的需要。

　?。ㄈ┚臀幕瘋鹘y(tǒng)而言

　　我國長期以來就是一個“官本位”觀念比較重的國家。官員的職責重大，常被稱為“父母官”；官位等級成為社會最公認的個人成就衡量標準；大多數(shù)人期盼當官、升官，因而民眾對官員異常關(guān)注。這也導致了我國從古至今就有對官員的經(jīng)濟責任履行情況進行審查評價的傳統(tǒng)。因此，責任審計在我國產(chǎn)生并受重視，也是我國傳統(tǒng)文化傳承的一種必然結(jié)果，是加強社會主義民主政治建設(shè)的需要。

　　我國責任審計產(chǎn)生的背景說明，責任審計在我國不是一種權(quán)宜之計，是與我國政治、經(jīng)濟制度和文化傳統(tǒng)相適應的一種特別重要的政治經(jīng)濟監(jiān)督制度，是發(fā)揮政府審計作為我國“經(jīng)濟社會運行的一個免疫系統(tǒng)”的作用的需要。

　　三、落實責任審計職責亟需解決的技術(shù)問題

　?。ㄒ唬┮M快明確責任審計的對象范圍

　　目前關(guān)于政府責任審計對象爭論的焦點在于國有控股企業(yè)及金融機構(gòu)領(lǐng)導人員是否屬于責任審計的對象。

　　筆者認為：國有控股或主導企業(yè)、金融機構(gòu)的主要負責人具有雙重身份，他們既是受人民之托的公共資產(chǎn)的保管使用者，承擔著公共受托責任，又是受國資委監(jiān)管的企業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)的經(jīng)營管理者，承擔著企業(yè)受托經(jīng)濟責任。作為前者，他們應當接受政府審計機關(guān)的審計；作為后者，他們應當接受國資委所委托的審計。兩種審計的目標不同，政府審計機關(guān)進行的審計的目標是公共資產(chǎn)保管使用的真實性、合法性、效益性和主要負責人承擔的公共責任的履行情況；國資委委托的審計的目標是企業(yè)財務(wù)報表的公允、真實性。因此，應當將國有控股或主導企業(yè)、金融機構(gòu)的主要負責人納入政府審計機關(guān)責任審計的對象范圍。

　　（二）要盡快明確責任審計的內(nèi)容范圍

　　關(guān)于政府責任審計的內(nèi)容，理論上仍是紛爭不斷，還沒有形成比較一致的或權(quán)威的觀點。

　　筆者認為，明確政府責任審計內(nèi)容。

　　1.以財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動涉及的范圍為限。財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動是各種審計的活動范圍；各項審計目標所要求的審計內(nèi)容范圍都應當以財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動為限。因此，與被審計領(lǐng)導人所在地區(qū)、部門或單位財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動無關(guān)的方面，如領(lǐng)導人在組織人事活動中收受個人賄賂，領(lǐng)導人的政治素質(zhì)、生活作風等等方面，就不應當是經(jīng)濟責任的審計內(nèi)容。

　　2.以被審計領(lǐng)導人應當負責且能夠負責的責任為限。被審計領(lǐng)導人任職期間之外的事項、崗位職責范圍之外的事項、任期目標之外的要求，都不應當成為責任審計的內(nèi)容。尤其要注意，在審計領(lǐng)導人崗位職責履行和任期目標實現(xiàn)情況時，應當主要以符合實際的職責履行要求和目標責任狀的規(guī)定等為評價標準，而不能主要以先進的或完美的責任要求為評價標準。

　　3.根據(jù)法定的審計權(quán)限和手段確定責任審計內(nèi)容?？偟恼f來，現(xiàn)行《審計法》規(guī)定的審計機關(guān)權(quán)限和手段是：可以對被審計單位或人員所在地區(qū)、部門或單位的財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動進行審查、調(diào)查。不能通過這種審查、調(diào)查查明的情況或問題，就不應當列入審計的內(nèi)容。例如，受賄、行賄問題是現(xiàn)有審計權(quán)限和手段所不能查明的；生活作風問題，則不屬于經(jīng)濟問題，這些問題不應當列入政府責任審計的內(nèi)容。

　　根據(jù)以上原則，筆者認為，政府責任審計的內(nèi)容應當是被審計領(lǐng)導人在任職期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動應負經(jīng)濟責任的履行情況及應承擔的經(jīng)濟責任追究。

　　應負經(jīng)濟責任的履行情況是指被審計領(lǐng)導人對其崗位規(guī)定的經(jīng)濟職責作為情況、簽署的目標責任狀等規(guī)定的經(jīng)濟任務(wù)的完成情況，以及國家法律、法規(guī)、規(guī)章、制度等規(guī)定的經(jīng)濟義務(wù)的履行情況。

　　應承擔的經(jīng)濟責任追究是指被審計領(lǐng)導人在任職期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動中存在的弄虛作假、違法亂紀、損失浪費問題應承擔的經(jīng)濟責任追究類型：直接責任還是間接責任，間接責任是主管責任還是領(lǐng)導責任。直接責任是指領(lǐng)導人對其任職期間的以下行為應當負有的責任：一是直接違反國家財經(jīng)法律、法規(guī)，黨的經(jīng)濟方針、政策，以及本地區(qū)、本部門或本單位經(jīng)濟方面的規(guī)章、制度的行為，如貪污、挪用、侵占國家或企業(yè)財產(chǎn)。二是授意、指使、強令、縱容、包庇下屬人員違反國家財經(jīng)法律、法規(guī)，違反黨的經(jīng)濟方針、政策，以及違反本地區(qū)、本部門或本單位的經(jīng)濟方面的規(guī)章、制度的行為。三是失職、瀆職的行為。四是其他違反國家財經(jīng)法規(guī)的行為。主管責任是指基于內(nèi)部分工而應由自己主管負責的事項，出現(xiàn)重大問題應負的直接責任以外的責任。領(lǐng)導責任是指作為主要領(lǐng)導人，對由其他領(lǐng)導人主管負責的事項，出現(xiàn)重大問題應負的直接責任以外的責任。

　?。ㄈ┮M快規(guī)范責任審計的程序和方法

　　責任審計是審計機關(guān)自行安排還是受托進行；是單獨開展這種審計還是結(jié)合其他審計類型一起開展；是離任前進行還是離任后進行；是積極評價還是消極評價等，目前都還不很規(guī)范。

　　筆者認為，在責任審計的安排上，審計機關(guān)應當利用責任審計聯(lián)席會議主動與組織人事部門、紀檢監(jiān)察機關(guān)和國資委協(xié)調(diào)，自主編制年度審計項目計劃，年度審計項目計劃在報經(jīng)本級政府批準后執(zhí)行。這樣做，能體現(xiàn)責任審計作為政府審計法定職責的要求；與現(xiàn)行的行政型審計體制相適應；能充分體現(xiàn)責任審計服務(wù)于干部監(jiān)督、管理需要的本質(zhì)要求；能夠與有關(guān)部門的工作相協(xié)調(diào)，并得到他們的理解、支持和協(xié)助；有利于充分發(fā)揮責任審計成果的作用。

　　在與其他審計類型的關(guān)系上，責任審計應當在被審計的領(lǐng)導人員任期內(nèi)各年度真實性審計、合法性審計和效益性審計基礎(chǔ)上對被審計領(lǐng)導人員經(jīng)濟責任履行情況進行審查。它不能為各年度的真實性審計、合法性審計和效益性審計所取代，也不僅僅是任期內(nèi)各年度的真實性審計、合法性審計和效益性審計成果的綜合。

　　針對先審計后離任難以做到的現(xiàn)實，筆者設(shè)想：對擬晉升、提拔的領(lǐng)導人員全面實行公開后備制，在后備期內(nèi)由上一級審計機關(guān)（中央機關(guān)的后備干部由審計署）進行定期責任審計；任職期滿的領(lǐng)導人員可在任職期滿前由同級審計機關(guān)進行責任審計；對于轉(zhuǎn)任、輪崗、免職、辭職和退休的領(lǐng)導人員，其責任審計可以由同級審計機關(guān)在有關(guān)領(lǐng)導人員離任后進行。

　　為了提高責任審計的質(zhì)量，充分發(fā)揮責任審計的作用，在責任審計對象、內(nèi)容、程序和方法等比較規(guī)范后，責任審計不得使用消極方式發(fā)表審計意見，應當以積極的方式發(fā)表審計評價意見，以確保責任審計的質(zhì)量和作用的發(fā)揮。

　　【主要參考文獻】

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　　[3]馮均科。以問責政府為導向的國家審計制度研究[J].審計研究，2005（6）。

　　[4]顏廷銳，等。中國行政體制改革問題報告[J].中國發(fā)展出版社，2004（2）。