摘要：目前，我國正在廣泛地進(jìn)行“費(fèi)改稅”的工作，這對(duì)我國財(cái)政體制的轉(zhuǎn)變有著重要意義。所謂的水資源稅，就是在水利行業(yè)，把現(xiàn)行的水費(fèi)以水資源稅的形式來征收。稅相對(duì)于費(fèi)而言是較為穩(wěn)定的財(cái)政收入形式。且將水資源費(fèi)改為水資源稅的形式來征收，可以充分利用稅收剛性以及稅收杠桿，達(dá)到對(duì)水資源進(jìn)行宏觀調(diào)控的目的，為促進(jìn)水資源合理有效地利用打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　　關(guān)鍵詞：水資源費(fèi),水資源稅,面臨挑戰(zhàn),稅制要素

　　1 我國水資源現(xiàn)狀以及開征水資源稅面臨的挑戰(zhàn)

　　1.1 我國水資源現(xiàn)狀

　　(1)我國水資源匱乏。長期以來，我國水資源一直存在著供需失調(diào)的現(xiàn)狀。供小于求成為多年以來困擾水利部門的難題。在全國640個(gè)城市中，缺水城市達(dá)300多個(gè)，其中嚴(yán)重缺水的城市114個(gè)，日缺水1 600萬噸，每年因缺水造成的直接經(jīng)濟(jì)損失達(dá)2 000億元，全國每年因缺水少產(chǎn)糧食700億公斤—800億公斤。缺水狀況的日益嚴(yán)重將直接制約國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及影響廣大居民的正常生活。

　　(2)我國水資源地域分布不均。我國的水資源匱乏還體現(xiàn)在分布的不均勻性方面。在我國，南方的四大流域擁有的水資源占全國水資源總量的81％，而北方占有的水資源總量?jī)H占全國水資源的19％。南北擁有水資源量的懸殊較好的印證了我國水資源分布嚴(yán)重不均的現(xiàn)狀。這樣的水資源分布格局容易導(dǎo)致南北方在發(fā)展經(jīng)濟(jì)和利用水資源方面的不均衡，進(jìn)而產(chǎn)生利用和爭(zhēng)奪水資源的矛盾。對(duì)于我國建立“環(huán)境友好型、資源節(jié)約型”的新型經(jīng)濟(jì)發(fā)展道路存在著十分不利的影響。要想實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)有效持續(xù)的發(fā)展，我國必須解決由于南北水量懸殊而引起的資源配置矛盾。

　　(3)我國地下水資源消耗較嚴(yán)重，對(duì)水資源的可持續(xù)利用構(gòu)成潛在威脅。我國不僅地表水污染嚴(yán)重，地下水資源情況也不容樂觀。據(jù)國家環(huán)保局的一份調(diào)查報(bào)告顯示，根據(jù)新疆、甘肅、青海、寧夏、內(nèi)蒙古五省區(qū)1995年地下水監(jiān)測(cè)井點(diǎn)的水質(zhì)資料。在69個(gè)城市中，I類水質(zhì)的城市不存在。Ⅱ類水質(zhì)的城市只有10個(gè)，占14.5％，Ⅲ類水質(zhì)城市有22個(gè)，占31.9％。Ⅳ、Ⅵ 類水質(zhì)的城市有37個(gè)，占評(píng)價(jià)城市總數(shù)的53.6％，即1／2以上的地下水污染嚴(yán)重，地下水資源的過度耗用以及質(zhì)量過低不僅會(huì)造成水資源數(shù)量的嚴(yán)重匱乏，還會(huì)直接導(dǎo)致地表塌陷，增加發(fā)生地震等自然災(zāi)害的可能性，對(duì)人民群眾的生命財(cái)產(chǎn)安全構(gòu)成潛在威脅。

　　1.2 開征水資源稅面臨的潛在威脅

　　(1)開征水資源稅的計(jì)稅依據(jù)的確定標(biāo)準(zhǔn)以及征收形式。目前，關(guān)于水資源稅計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)主要有一下兩種思路：一是以用水量作為確定計(jì)稅依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)；二是把使用水資源產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效用作為確定的依據(jù)。按照前者設(shè)計(jì)出來的水資源稅制將是一種單一的比例稅率。用水者按照用水量繳納相應(yīng)比例的稅額。而若根據(jù)后者確定計(jì)稅依據(jù)，則需綜合考慮納稅人的用水因素。設(shè)計(jì)出的稅制較為復(fù)雜，適合于調(diào)節(jié)不同納稅人的用水行為。具有較強(qiáng)的適用性。

　　此外，在稅制要素的設(shè)計(jì)中，應(yīng)當(dāng)依據(jù)涵養(yǎng)水資源的成本不同設(shè)計(jì)出差別稅率。因?qū)τ盟^集中的中下游地區(qū)征收較高的稅，并把其中一部分撥付給上游地區(qū)以補(bǔ)償其涵養(yǎng)水資源的成本。但具體的稅率確定又是一大難題，需根據(jù)大量的實(shí)證研究得出結(jié)論。

　　(2)有關(guān)部門關(guān)于事權(quán)劃分的問題。我國要想進(jìn)一步深化“費(fèi)改稅”工作，使其發(fā)揮規(guī)范我國財(cái)政征收體制、保障我國財(cái)政收入及時(shí)足額繳納的應(yīng)有功效。因此，國務(wù)院需要協(xié)調(diào)所屬各部位的稅費(fèi)征收權(quán)限，修改《水法》以及《資源稅法》中關(guān)于水費(fèi)與水資源稅的征收權(quán)限，并頒布《中華人民共和國水資源稅暫行條例》，促進(jìn)水資源費(fèi)向水資源稅的順利轉(zhuǎn)變。

　　2 水資源稅與資源稅的關(guān)系

　　(1)資源稅涵蓋水資源稅，是制定水資源稅實(shí)施細(xì)則的依據(jù)。我國現(xiàn)行的資源稅是國家為了促進(jìn)合理開發(fā)利用資源、調(diào)節(jié)資源級(jí)差收人而對(duì)境內(nèi)開采法定應(yīng)稅產(chǎn)品的單位和個(gè)人征收的。水資源稅是為了促進(jìn)水資源合理利用而開征的稅種，包含于資源稅之內(nèi)。水資源稅具體稅制要素的設(shè)計(jì)要以資源稅為藍(lán)本，在資源稅的基礎(chǔ)之上設(shè)計(jì)出有利于維持水資源可持續(xù)利用的稅種。

　　(2)對(duì)水資源稅稅制要素的設(shè)計(jì)有利于推進(jìn)資源稅的深化改革，使之達(dá)到更好的調(diào)節(jié)資源配置的功效。在全國范圍內(nèi)，多項(xiàng)稅費(fèi)由于政出多門致使稅費(fèi)之間的調(diào)節(jié)作用無法協(xié)調(diào)，而且稅費(fèi)混亂使資源稅不能形成規(guī)模，通過征收資源稅來籌集財(cái)政收入，達(dá)到改善生態(tài)環(huán)境的作用被削弱了。如果能夠征收單一的水資源稅征收體系，廢除現(xiàn)行的水資源費(fèi)。是對(duì)資源稅的一次較深程度的改革。對(duì)于規(guī)范資源稅征收體系，深化資源稅改革有著重要意義。

　　3 水資源稅的稅制要素設(shè)計(jì)

　　(1)納稅人。我國現(xiàn)行資源稅的納稅人是“在中華人民共和國境內(nèi)開采應(yīng)稅礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個(gè)人”。由于水資源稅法從屬于資源稅法，因而按照資源稅法的立法精神，水資源稅的納稅人應(yīng)當(dāng)是“在我國境內(nèi)開采水資源的單位和個(gè)人”。然而，水資源的流動(dòng)性決定了水資源的開采者并非最終使用者。僅僅對(duì)水資源的開采者征稅顯然不能體現(xiàn)稅負(fù)的公平性。因此，在水資源稅納稅人的確定上，我國應(yīng)當(dāng)借鑒法國水資源稅的立法經(jīng)驗(yàn)。把一切水資源的開采者和消費(fèi)者均確定為水資源稅的納稅人。以體現(xiàn)水資源稅的公平性以及其調(diào)節(jié)水資源配置的功效。

　　(2)計(jì)稅依據(jù)。我國現(xiàn)行資源稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售數(shù)量或者自用數(shù)量。依據(jù)資源稅的立法精神，水資源稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)當(dāng)是水資源的開采數(shù)量或者使用數(shù)量。由于水資源是具有極強(qiáng)流動(dòng)性的自然資源，對(duì)其計(jì)稅依據(jù)的確定應(yīng)具有一定的特殊。首先，在開發(fā)水資源的環(huán)節(jié)，應(yīng)就水資源的開采量征收一定數(shù)額的水資源費(fèi)；其次，在消費(fèi)環(huán)節(jié)，應(yīng)當(dāng)和現(xiàn)行水資源費(fèi)采取相同的形式，按照用戶的實(shí)際用水量課征相應(yīng)的稅額。這樣在開采和消費(fèi)兩個(gè)環(huán)節(jié)雙重征收水資源稅能夠較好的起到公平稅負(fù)、促使使用者節(jié)約用水的作用。

　　(3)稅率。由于我國的水資源稅水資源稅尚處于理論研究階段，目前為止尚無具體的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)可供參考。湖北省有望作為第一批試點(diǎn)省份進(jìn)行水資源“費(fèi)改稅”工作的試點(diǎn)，以下對(duì)水資源稅率的探討僅限于理論層面。簡(jiǎn)要分析一下水資源稅稅率設(shè)計(jì)需考慮的主要因素。

　?、倏紤]消費(fèi)者所處地區(qū)的差異性。

　　北方省份對(duì)水資源的保護(hù)較南方省份而言更是刻不容緩。在設(shè)計(jì)水資源稅稅率時(shí)應(yīng)當(dāng)把南北方擁有水量的差異性充分考慮在內(nèi)，北方的稅率應(yīng)適當(dāng)高于南方。以促使北方省份節(jié)約用水，緩解嚴(yán)重缺水的現(xiàn)狀。其次，還應(yīng)當(dāng)把用水者所處地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度考慮在內(nèi)。在我國，經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)的一線城市，如上海、北京、深圳、廣州、天津等城市，工業(yè)以及第三產(chǎn)業(yè)較發(fā)達(dá)，用水量以及對(duì)水資源的污染程度均位于全國前列。國家為這些城市供水以及治理水資源污染負(fù)擔(dān)了較高的治理成本，這些發(fā)達(dá)地區(qū)理應(yīng)承受較高的稅負(fù)來補(bǔ)償國家供水治污的大量指出。

　?、诳紤]使用者所處行業(yè)的多樣性。

　　我國水資源的使用主體較復(fù)雜。居民用戶占到用水者的絕大多數(shù)，其余的為分布在各個(gè)行業(yè)的公司企業(yè)等。我國應(yīng)當(dāng)針對(duì)納稅主體的身份以及所處行業(yè)的不同來確定稅率。居民用戶用水是為了保障正常的日常生活，因而應(yīng)當(dāng)適用較低檔的稅率。公司企業(yè)是以生產(chǎn)經(jīng)營為目的的，應(yīng)統(tǒng)一定義為商業(yè)性質(zhì)的用水單位，適用高一檔的稅率。應(yīng)當(dāng)在居民用水稅率的2—3倍之間。同時(shí)，針對(duì)高污染高消耗的工業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)征收最高檔次的稅收，以規(guī)范該類企業(yè)的用水排污問題，促使其節(jié)水治水。

　　針對(duì)居民用戶設(shè)計(jì)分段稅率。為了促進(jìn)居民用水人節(jié)約用水，在設(shè)計(jì)水資源稅率是可以采取分段稅率的計(jì)稅方法。所謂分段計(jì)稅，即針對(duì)居民納稅人設(shè)定一個(gè)基本的用水量，在基本用水量以內(nèi)實(shí)行較低檔的稅率來計(jì)征水資源稅。超過基本用水量的部分按照基本稅率的1.5—3倍來征稅，以達(dá)到減輕居民納稅人負(fù)擔(dān)。促使其節(jié)約用水的功效。

　　(4)征稅對(duì)象。水資源稅的征稅對(duì)象主要是使用過的水資源。各個(gè)納稅人應(yīng)當(dāng)按照開采或者消費(fèi)的水資源的數(shù)量來繳納相應(yīng)的水資源稅，體現(xiàn)了稅收量能課征、公平稅負(fù)的原則。

　　(5)征稅主體。按照資源稅法的規(guī)定，水資源稅作為全國的地方性稅種，其征稅主體應(yīng)當(dāng)為各地的地方稅務(wù)局，水資源費(fèi)改成水資源稅的形式征收后，征收主體理應(yīng)由原來的水利部門變?yōu)楝F(xiàn)行的地稅部門。這主要是為了規(guī)范水費(fèi)的征收程序，有效劃分稅費(fèi)的征收權(quán)。充分保證了水資源稅的?？顚Ｓ?。同時(shí)，地稅部門征收水資源稅還有利于把征收的稅款用于本地水資源的研究、開發(fā)與保護(hù)。能夠有效體現(xiàn)稅款取之于民、用之于民的功效。

　　(6)征稅環(huán)節(jié)。我國的水資源稅應(yīng)當(dāng)開發(fā)和消費(fèi)兩個(gè)環(huán)節(jié)分別計(jì)征。在開發(fā)環(huán)節(jié)計(jì)征水資源稅能夠很好的做到源頭課征。體現(xiàn)稅負(fù)的公平性。在消費(fèi)環(huán)節(jié)計(jì)征體現(xiàn)了“誰使用，誰負(fù)擔(dān)”的征收原則。這里需要說明的是，在消費(fèi)環(huán)節(jié)課征僅限于初次消費(fèi)，二次及以后的消費(fèi)無需重復(fù)征收水資源稅。以純凈水為例，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)生產(chǎn)廠家已經(jīng)就使用過的水資源繳納了水資源稅，二消費(fèi)者購買純凈水則屬于二次消費(fèi)的環(huán)節(jié)。無需重復(fù)納稅。

　　(7)減免稅。由于開征水資源稅的目的在于節(jié)約用水、提高水資源的使用效率，因此在設(shè)計(jì)水資源稅制時(shí)應(yīng)當(dāng)設(shè)置一定的減免稅條件。以達(dá)到調(diào)整極差收益、公平稅負(fù)的效果。綜合考慮當(dāng)前我國的用水現(xiàn)狀?？梢栽O(shè)置一下幾個(gè)減免稅條件；

　　①對(duì)于農(nóng)村農(nóng)民的生活用水，家畜家禽的養(yǎng)殖用水以及農(nóng)田山林的灌溉用水可以給予免稅；②針對(duì)城市綠化等公益性項(xiàng)目的用水可以給予免稅；③對(duì)于循環(huán)利用的污水可以給予免稅優(yōu)惠；④高等學(xué)校的師生生活用水可以給予適當(dāng)?shù)臏p免稅優(yōu)惠；⑤對(duì)于使用節(jié)水設(shè)備的企業(yè)可以給予低稅率的稅收優(yōu)惠。

　　4 結(jié)論

　　以上針對(duì)我國水資源的現(xiàn)狀、開征水資源稅面臨的挑戰(zhàn)。水資源稅與資源稅的關(guān)系。水資源稅的稅制要素設(shè)計(jì)等三個(gè)方面對(duì)我國開征水資源稅進(jìn)行了理論上的簡(jiǎn)要分析，總體上講，雖然目前在我國開征水資源稅的條件和時(shí)機(jī)尚不成熟，然而，在理論上進(jìn)行更加深入的研究，并隨著不久后開征水資源稅試點(diǎn)工作的全面開展。相信水資源稅在我國的全面開征指日可待。以達(dá)到水資源稅優(yōu)化水資源配置的目的。