【摘要】財(cái)政部《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范（征求意見(jiàn)稿）》已出臺(tái)，本文通過(guò)公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系，從強(qiáng)健內(nèi)部控制應(yīng)注意的問(wèn)題、方法和途徑作一探討。

　　公司治理是一組規(guī)范公司相關(guān)各方責(zé)、權(quán)、利的制度安排，是現(xiàn)代企業(yè)中最重要的制度架構(gòu)。近年來(lái)，我國(guó)一系列公司治理法規(guī)的出臺(tái)引人注目，如新《證券法》和《公司法》、中國(guó)證監(jiān)會(huì)《關(guān)于提高上市公司質(zhì)量的意見(jiàn)》和《關(guān)于股權(quán)激勵(lì)意見(jiàn)》等相關(guān)法規(guī)的發(fā)布，標(biāo)志著企業(yè)改革已進(jìn)入到公司專(zhuān)業(yè)化治理的新階段。根據(jù)美國(guó)麥肯錫管理咨詢(xún)公司的調(diào)查證明，重視公司治理對(duì)恢復(fù)投資者信心尤其是增加股本在資本市場(chǎng)的溢價(jià)能力，具有顯著的影響。

　　內(nèi)部控制是公司管理的要件。根據(jù)2007年財(cái)政部《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》征求意見(jiàn)稿（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“意見(jiàn)稿”），內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、管理層和全體員工共同實(shí)施的、旨在合理保證實(shí)現(xiàn)一定目標(biāo)的一系列控制活動(dòng)。從古埃及金庫(kù)管理的內(nèi)部牽制，到今天由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督檢查五大要素交織而成的內(nèi)部控制整體框架，其核心都是不相容職務(wù)相分離，基本目標(biāo)是保證企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，并減少虛假信息，保護(hù)資產(chǎn)安全和完整。

　　公司治理結(jié)構(gòu)是公司制度的核心，良好的公司治理結(jié)構(gòu)是提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理效率的基本要素?？茖W(xué)、有效的內(nèi)部控制制度，是現(xiàn)代企業(yè)實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的有力保證。內(nèi)部控制作為管理當(dāng)局為履行管理目標(biāo)而建立的一系列規(guī)則、政策和程序，與公司治理有著密不可分的關(guān)系。

　　一、公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系

　　（一）二者都追求企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)

　　公司治理的目標(biāo)是保證企業(yè)運(yùn)行在正確的軌道上，防止董事、經(jīng)理等代理人損害股東的利益。內(nèi)部控制的基本目標(biāo)就是保證公司目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在利益相關(guān)者共同治理企業(yè)的邏輯下，公司治理的核心是為了控制內(nèi)部人控制，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。內(nèi)部控制是通過(guò)追求經(jīng)營(yíng)效率來(lái)達(dá)到企業(yè)價(jià)值最大化。要保證公司各利益相關(guān)者的利益，內(nèi)部控制是不可或缺的關(guān)鍵手段。

　?。ǘ┒叨甲裱ハ酄恐坪椭坪獾脑瓌t

　　公司治理就是建立完善的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層之間的相互牽制和制衡關(guān)系，類(lèi)似于西方國(guó)家的立法、司法和行政的“三權(quán)”分立。內(nèi)部控制最初就是內(nèi)部牽制，從管理者角度看，就是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的控制。比如人、財(cái)、物要分離。實(shí)質(zhì)上都反映著一個(gè)“三足鼎立”的思想。

　?。ㄈ┒呦噍o相成、相互促進(jìn)

　　從“意見(jiàn)稿”可以看出，內(nèi)部控制是公司治理中關(guān)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方面的延伸和具體化，內(nèi)部控制的內(nèi)容統(tǒng)一于公司治理的內(nèi)容。公司治理是內(nèi)部控制的制度環(huán)境，內(nèi)部控制能否有效運(yùn)行，與公司治理是否完善有很大關(guān)系。只有在完善的公司治理環(huán)境中，好的內(nèi)部控制系統(tǒng)才能真正發(fā)揮作用，提高經(jīng)營(yíng)效益和效果，并保證財(cái)務(wù)報(bào)告及管理信息的真實(shí)、可靠和完整。企業(yè)各利益相關(guān)主體依據(jù)可靠的會(huì)計(jì)信息對(duì)企業(yè)的董事和經(jīng)理層的業(yè)績(jī)做出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)，從而又推動(dòng)公司治理的不斷完善。

　　二、我國(guó)公司治理中強(qiáng)健內(nèi)部控制應(yīng)注意的幾個(gè)方面

　　由于我國(guó)現(xiàn)階段企業(yè)管理較國(guó)際先進(jìn)水平還有一定的差距，我們要建設(shè)適合自身發(fā)展要求、保證公司戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部控制，建議注意以下幾方面的內(nèi)容。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制制度建設(shè)要更強(qiáng)調(diào)與我們國(guó)家和企業(yè)特定的環(huán)境、文化相適應(yīng)

　　我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)間只有十幾年，企業(yè)的管理基礎(chǔ)還相對(duì)薄弱，內(nèi)控理念和知識(shí)還不太普及。表現(xiàn)在國(guó)有控股公司比非國(guó)有企業(yè)的內(nèi)控制度文字寫(xiě)得好，執(zhí)行得不夠好；國(guó)有大、中型企業(yè)內(nèi)控制度比國(guó)有小型企業(yè)要好；股份制公司、外資企業(yè)比國(guó)有企業(yè)要好。從近年來(lái)實(shí)施內(nèi)控的國(guó)家看，內(nèi)部控制實(shí)施成本過(guò)高問(wèn)題也引起了關(guān)注?；谶@樣的現(xiàn)狀，在內(nèi)控制度建設(shè)中，如果完全照搬照抄國(guó)外先進(jìn)企業(yè)或國(guó)內(nèi)其他企業(yè)的模式，不僅解決不了我們自身的問(wèn)題，反而有可能成為公司今后發(fā)展的負(fù)擔(dān)。因此，建議內(nèi)部控制建設(shè)要象新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一樣，既與國(guó)際趨同，又保留了中國(guó)特色；既緊跟國(guó)際國(guó)內(nèi)內(nèi)部控制的先進(jìn)理念和技術(shù)方法，與國(guó)際發(fā)展趨勢(shì)保持協(xié)調(diào)，又要在具體控制要求方面扎根于我國(guó)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、法律、文化環(huán)境和企業(yè)自身的實(shí)踐，以滿足資本市場(chǎng)監(jiān)管的需要，確保財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)可靠，因此必須對(duì)現(xiàn)有管理制度進(jìn)行全面梳理，該廢止的廢止，該保留的保留，該補(bǔ)充的補(bǔ)充，促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

　　（二）內(nèi)部控制建設(shè)的起點(diǎn)和落腳點(diǎn)一定要放在風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和管理上

　　現(xiàn)實(shí)中發(fā)生的各種案例都告訴我們，風(fēng)險(xiǎn)具有廣泛性和差異性。企業(yè)要建立先進(jìn)的內(nèi)部控制制度必須要加強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范。市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)處不在、無(wú)時(shí)不在，誰(shuí)忽略了風(fēng)險(xiǎn)，誰(shuí)就注定要失敗。企業(yè)關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)控制比關(guān)注操作控制更重要。我國(guó)幾乎所有的公司都有一大套管理制度，且規(guī)定的內(nèi)容事無(wú)巨細(xì)、應(yīng)有盡有。因此, 董事會(huì)和管理層就認(rèn)為, 貫徹執(zhí)行好這些制度就能滿足內(nèi)部控制的所有要求，忽略了企業(yè)的管理水平還不高，還沒(méi)有充分認(rèn)識(shí)到風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和管理的重要意義，沒(méi)有意識(shí)到風(fēng)險(xiǎn)會(huì)給企業(yè)造成不同程度的危害甚至是毀滅性的打擊。以中航油事件為例，中航油公司曾在2003年被新加坡證券監(jiān)督部門(mén)列為最具透明的企業(yè)，說(shuō)明該企業(yè)確實(shí)在細(xì)節(jié)方面的內(nèi)部控制做得非常周到。但是, 從事后暴露出的結(jié)果看，恰恰是在風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)管理上出了問(wèn)題。以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的全面內(nèi)部控制是內(nèi)部控制國(guó)際發(fā)展的趨勢(shì)，一定要從戰(zhàn)略的高度把握這一發(fā)展方向，并在具體制度中加以體現(xiàn)和確立。保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理安全應(yīng)當(dāng)是我國(guó)當(dāng)前內(nèi)部控制建設(shè)的當(dāng)務(wù)之急。

　　（三）內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)對(duì)創(chuàng)新中的風(fēng)險(xiǎn)控制更加關(guān)注

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，創(chuàng)新引領(lǐng)發(fā)展，并帶來(lái)社會(huì)的進(jìn)步，但機(jī)會(huì)和發(fā)展的背后往往隱藏著巨大的風(fēng)險(xiǎn)，且有些風(fēng)險(xiǎn)是在短時(shí)間內(nèi)無(wú)法發(fā)現(xiàn)和覺(jué)察的。但這并不意味著我們對(duì)新事物帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)無(wú)能為力。真正不可避免的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)是很少的，大多數(shù)新業(yè)務(wù)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)屬于非系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，是完全可以規(guī)避的。面對(duì)新業(yè)務(wù)可能帶來(lái)的豐厚回報(bào)不能忘記了風(fēng)險(xiǎn)的存在，否則是致命的。比如2004年全球最大的保險(xiǎn)商美國(guó)國(guó)際集團(tuán)（AIG）爆出財(cái)務(wù)丑聞。公司高層通過(guò)財(cái)務(wù)再保險(xiǎn)這一新業(yè)務(wù)操縱業(yè)績(jī)，使集團(tuán)賬目金額虛增17億美元，以此誤導(dǎo)投資者，提高公司股價(jià)。在對(duì)該集團(tuán)的調(diào)查中，調(diào)查人員發(fā)現(xiàn)對(duì)于再保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中的新型險(xiǎn)種——財(cái)務(wù)再保險(xiǎn)可能造成的人為粉飾報(bào)表行為根本沒(méi)有采取財(cái)務(wù)控制措施。這從一個(gè)側(cè)面說(shuō)明，企業(yè)要獲得成功，就必須要對(duì)創(chuàng)新中的風(fēng)險(xiǎn)管理加以特別關(guān)注，尤其是道德風(fēng)險(xiǎn)的管理。

　　三、公司治理中強(qiáng)健內(nèi)部控制的方法途徑

　　方法和途徑是決定內(nèi)部控制建設(shè)成敗的關(guān)鍵因素，適當(dāng)?shù)娜藛T配備、有效的工作方法對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)尤為重要。

　?。ㄒ唬┏浞职l(fā)揮內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的作用

　　內(nèi)部控制涉及經(jīng)營(yíng)管理的方方面面，從企業(yè)戰(zhàn)略決策的制定、組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)到具體人員的分工及業(yè)務(wù)的牽制，決定了負(fù)責(zé)內(nèi)部控制建設(shè)的部門(mén)必須是對(duì)企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)和崗位都熟悉和了解的機(jī)構(gòu)。內(nèi)部審計(jì)不僅熟悉本企業(yè)的財(cái)務(wù)運(yùn)作、會(huì)計(jì)核算，而且了解企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和管理，容易發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，并有能力參與評(píng)價(jià)企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)。因此，充分發(fā)揮內(nèi)審的作用，把內(nèi)審活動(dòng)當(dāng)作企業(yè)管理的延伸，讓內(nèi)審工作不限于檢查發(fā)現(xiàn)財(cái)會(huì)差錯(cuò)，而是通過(guò)獨(dú)立的檢查和評(píng)價(jià)活動(dòng)，針對(duì)內(nèi)控缺陷、管理漏洞，提出切實(shí)可行、富有建設(shè)性的建議和措施，促進(jìn)企業(yè)進(jìn)一步改善經(jīng)營(yíng)管理，提高綜合實(shí)力。要發(fā)揮內(nèi)審部門(mén)的這些作用，一定要配備具有很高專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)和道德修養(yǎng)的內(nèi)審人員。

　?。ǘ┘涌煨畔⒓夹g(shù)與財(cái)務(wù)管理的融合

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)既要追求高收益，又要增強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范和規(guī)避。把信息技術(shù)與財(cái)務(wù)管理融合在一起，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息與企業(yè)物流系統(tǒng)、生產(chǎn)系統(tǒng)和人事系統(tǒng)的有機(jī)結(jié)合，財(cái)務(wù)信息就不會(huì)再局限于反映和記錄各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，而是通過(guò)對(duì)數(shù)據(jù)的挖掘，增強(qiáng)分析的深度和及時(shí)性，為風(fēng)險(xiǎn)控制提供實(shí)時(shí)信息，提升內(nèi)部控制的價(jià)值。傳統(tǒng)的內(nèi)部控制制度一般是在年末才審計(jì)和檢查財(cái)務(wù)信息，這對(duì)業(yè)務(wù)操作和規(guī)章遵守情況的預(yù)防性控制作用不大。財(cái)務(wù)信息化的發(fā)展可以改造落后的業(yè)務(wù)流程和財(cái)務(wù)運(yùn)作模式，提高實(shí)時(shí)檢查、控制財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性。但需要注意的是，財(cái)務(wù)信息化的高效率可能會(huì)改變財(cái)務(wù)部門(mén)崗位的設(shè)置和分工，減少內(nèi)部控制的組織層次，因此，需要提高財(cái)務(wù)人員的整體職業(yè)道德水平和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

　?。ㄈ┓e極發(fā)揮全體員工的主動(dòng)性，建設(shè)內(nèi)部控制

　　內(nèi)部控制建設(shè)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，不僅關(guān)系到企業(yè)管理層，也不只是內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的工作，它需要企業(yè)全體員工的參與。COSO報(bào)告提出了內(nèi)部控制框架理論，也提出了內(nèi)部控制中人是重要的影響因素，企業(yè)中每一個(gè)人都是內(nèi)部控制的執(zhí)行主體。目前我國(guó)企業(yè)自上而下推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)是必要的，能夠有力保證這項(xiàng)工作的順利進(jìn)行；而且，各部門(mén)、各類(lèi)人員的參加也是必不可少的。公司設(shè)計(jì)和調(diào)整的內(nèi)部控制制度需要征求不同部門(mén)、不同層次員工的意見(jiàn)或建議。為了調(diào)動(dòng)全體員工的主動(dòng)性、積極性，企業(yè)可以出臺(tái)制度，規(guī)定員工對(duì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題提出改善意見(jiàn)的，視同其對(duì)公司增加了效益給予獎(jiǎng)勵(lì)，以激勵(lì)員工對(duì)公司的關(guān)注，增強(qiáng)其工作的責(zé)任心，從而及時(shí)發(fā)現(xiàn)、解決內(nèi)控中存在的問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)企業(yè)預(yù)定目標(biāo)。