目前，世界上許多國(guó)家的憲法都有關(guān)于稅收的規(guī)定，稅收法定已經(jīng)作為一條極重要的憲法原則得以確立。另外，一些國(guó)家還對(duì)稅收的征收、稅款的使用以及各級(jí)政府之間稅權(quán)的劃分等問(wèn)題作出了規(guī)定。我國(guó)憲法雖然也對(duì)稅收作出了規(guī)定，但是極不完善，亟待解決。
一、稅收立憲的必要性
1、有利于解決稅收的合法性問(wèn)題
稅收是國(guó)家憑借政治權(quán)力，按照預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)制、無(wú)償?shù)南?a href="http://m.jnjuyue.cn/shuishou/" target="_blank" class="bule">納稅人征收貨幣或?qū)嵨锼纬傻奶囟ǚ峙潢P(guān)系。它是政府參與社會(huì)產(chǎn)品分配和再分配的重要手段，是政府財(cái)政收入的主要來(lái)源。在民主國(guó)家，國(guó)家的主權(quán)屬于人民，人民的意志是國(guó)家一切行為的基礎(chǔ)，國(guó)家的行為是否取得人民的同意或認(rèn)可，是其合法與否的重要標(biāo)志。按照私有財(cái)產(chǎn)神圣不可侵犯的法律原則，國(guó)家對(duì)服從國(guó)家主權(quán)者的財(cái)產(chǎn)權(quán)利，原則上不得以公權(quán)力加以限制或侵害。稅收要合法，就必須符合人民的意志，得到人民的許可。
“依法治國(guó)”是我國(guó)的一項(xiàng)基本治國(guó)方略，而法治的根本在于“依憲治國(guó)”。在法治國(guó)家，經(jīng)濟(jì)權(quán)力依靠法律。
稅收是否合法，關(guān)鍵在于其是否合憲。因?yàn)閼椃ㄔ诜ㄖ螄?guó)家中是統(tǒng)治者的權(quán)力基礎(chǔ)，體現(xiàn)了人們對(duì)現(xiàn)在統(tǒng)治秩序采取承認(rèn)的態(tài)度，集中解決了社會(huì)規(guī)范的強(qiáng)制與承認(rèn)。只有在憲法中確立了稅收法定原則，才能對(duì)國(guó)家的征稅權(quán)力進(jìn)行有效的限制，才能確立人民在稅收中的發(fā)言權(quán)，從而使得稅收合法化。
2、有利于保護(hù)人民的基本權(quán)利
在現(xiàn)代國(guó)家，納稅人不是為政府納稅，而是為自己納稅。這一觀點(diǎn)，是按照等價(jià)交換的市場(chǎng)法則來(lái)確定國(guó)家與人民在稅收關(guān)系中的權(quán)利義務(wù)的。在國(guó)家與人民的稅收關(guān)系中，不管是國(guó)家行使稅權(quán)，還是人民承擔(dān)納稅義務(wù)，都包涵了人民的基本權(quán)利。甚至可以說(shuō)，人民承擔(dān)納稅義務(wù)必須是以享有憲法規(guī)定的基本權(quán)利為前提，離開(kāi)了基本權(quán)利的規(guī)定，納稅義務(wù)也失去了存在的基礎(chǔ)。因此，世界上許多國(guó)家在憲法中都對(duì)納稅人的權(quán)利進(jìn)行了專門(mén)的規(guī)定。
憲法中規(guī)定納稅人的人民的基本權(quán)利，是憲政體制下正確處理國(guó)家與公民關(guān)系的必然選擇。社會(huì)、國(guó)家和法律存在的惟一理由是造福于個(gè)人，個(gè)人自由和權(quán)利是整個(gè)社會(huì)、國(guó)家、政府和法律存在的基礎(chǔ)，而法治又是一切自由和權(quán)利得
以確認(rèn)和實(shí)現(xiàn)的保障。因此，憲政的實(shí)施必然要求對(duì)公民的權(quán)利加以保護(hù)，而憲政體制下的稅收和稅法，也必然應(yīng)當(dāng)符合憲政對(duì)公民權(quán)利保護(hù)的要求，必須強(qiáng)調(diào)納稅人權(quán)利的保障。
二、我國(guó)憲法中涉稅規(guī)定存在的主要問(wèn)題
我國(guó)《憲法》第56條規(guī)定，“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)�！边@是我國(guó)憲法對(duì)稅收問(wèn)題作出的唯一規(guī)定，其存在的不足和缺陷是：
（一） 稅收法定原則未得到完全確立
憲法是國(guó)家根本大法，是一國(guó)之母法，是整個(gè)法律體系的基礎(chǔ)。稅收法律的制定必須依據(jù)憲法，我國(guó)現(xiàn)行憲法中有關(guān)稅收規(guī)定的內(nèi)容太少，只有“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)”一條，而對(duì)國(guó)家課稅權(quán)的限制未做具體規(guī)定，對(duì)有關(guān)納稅人應(yīng)享有的稅收權(quán)利、征稅人義務(wù)、稅收立法權(quán)限等事項(xiàng)均未有涉及，以至于實(shí)踐中納稅人與征稅人之間的矛盾日益激化，嚴(yán)重違背了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所具有的法律必須公平、公正原則，影響了稅收法治工作的外部環(huán)境，不符合稅收法定原則。
�。ǘ� 征稅的依據(jù)不明確
我國(guó)的憲法和憲法解釋沒(méi)有對(duì)作為課稅依據(jù)的“法律”做出明確的界定，導(dǎo)致實(shí)際工作中法律地位的弱化和行政法規(guī)及規(guī)章的盛行。按照稅收法定原則，作為課稅依據(jù)的法律應(yīng)該是狹義上的法律，即國(guó)家立法機(jī)關(guān)在其權(quán)限范圍內(nèi)依照法律程序制定的規(guī)范性文件。這是因?yàn)檎n稅是對(duì)人民財(cái)產(chǎn)權(quán)的限制，在法律以外或者違背法律課稅乃屬違法，而必須以法律作為課稅依據(jù)。但是，我國(guó)的課稅依據(jù)主要不是法律，而是行政法規(guī)和規(guī)章。因此，至少?gòu)男问缴峡�，我�?guó)稅法不符合稅收法定原則的要求，甚至很大程度上也不符合憲法的規(guī)定。
�。ㄈ� 征稅權(quán)力的歸屬不明確
國(guó)家“權(quán)力作為權(quán)利的產(chǎn)物，它的正當(dāng)性來(lái)源于權(quán)利”。我國(guó)現(xiàn)行憲法僅強(qiáng)調(diào)納稅主體-公民-的納稅義務(wù)要依照法律產(chǎn)生和履行，并沒(méi)有明確征稅主體-國(guó)家-應(yīng)依照法律的規(guī)定納稅，而后者才是稅收法定原則更為重要的方面。我國(guó)憲法既沒(méi)有規(guī)定誰(shuí)有權(quán)征稅，也沒(méi)有規(guī)定怎樣才可以征稅，更談不上征稅是否需要代議機(jī)關(guān)的同意。憲法的規(guī)定欠缺，難以為基本的稅收法律提供直接的憲法依據(jù)。這種只規(guī)定公民納稅義務(wù)而忽視公民權(quán)利的條款，已經(jīng)不適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和民主政治的要求。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求權(quán)利和義務(wù)相對(duì)稱，只要納稅人依法履行了納稅義務(wù)，就擁有了向政府索取公共物品或服務(wù)的權(quán)利。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)的稅收法律、法規(guī)過(guò)分強(qiáng)調(diào)納稅人的義務(wù)，忽視對(duì)納稅人實(shí)質(zhì)權(quán)利的保護(hù)，這種弊端與憲法中涉稅規(guī)定的不完善有很大的關(guān)系。
（四） 稅收基本制度授權(quán)立法問(wèn)題突出
目前，我國(guó)憲法沒(méi)有明確稅收立法權(quán)的轉(zhuǎn)屬問(wèn)題，但是從公民“依照法律納稅”的規(guī)定中可以看出，稅收立法權(quán)應(yīng)當(dāng)屬于全國(guó)人大及其常委會(huì)。但聯(lián)系《立法法》第九條有關(guān)授權(quán)立法的規(guī)定，有關(guān)稅收的基本制度是可以授權(quán)國(guó)務(wù)院制定行政法規(guī)的。那么，稅收基本制度是否可以授權(quán)立法呢？金子宏認(rèn)為，“基本和一般的事項(xiàng)均由法律規(guī)定，詳細(xì)事項(xiàng)大多由受委任的政令規(guī)定”。從憲法的規(guī)定來(lái)看，公民有“依照法律納稅的義務(wù)”，排除了公民依照行政法規(guī)和行政規(guī)章承擔(dān)納稅義務(wù)的可能性。憲法作為國(guó)家的根本大法，具有最高法律效力，其他任何法律中有關(guān)公民納稅義務(wù)的規(guī)定，都不能與憲法這一原則和精神相違背，否則就應(yīng)當(dāng)屬于違憲。可見(jiàn)，稅收的基本制度是不可以授權(quán)國(guó)務(wù)院制定行政法規(guī)的。但是由于立法上的缺陷，在實(shí)踐中，國(guó)務(wù)院制定了大量的稅收條例，出現(xiàn)了諸如授權(quán)的范圍過(guò)于寬泛、時(shí)間太長(zhǎng)、轉(zhuǎn)授權(quán)的現(xiàn)象十分嚴(yán)重等很多問(wèn)題。一般認(rèn)為，授權(quán)立法中授權(quán)的法律本身應(yīng)明確授權(quán)的目的、內(nèi)容和授權(quán)范圍，授權(quán)不得相當(dāng)不特定以至無(wú)法預(yù)見(jiàn)。
三、完善我國(guó)依憲治稅的思考
憲法之所以作為國(guó)家的根本大法而運(yùn)行于天下，起著法律之上的法律的作用，必須具備一定的實(shí)效性。因此，憲法既要保持其穩(wěn)定性和權(quán)威性，同時(shí)還要根據(jù)社會(huì)現(xiàn)實(shí)的發(fā)展變化，及時(shí)作相應(yīng)的修改和調(diào)整。由于憲法是稅收立法的淵源，我認(rèn)為憲法的涉稅條款應(yīng)作以下修改：
（一） 確立稅收法定的憲法原則
眾所周知，稅收在現(xiàn)代國(guó)家中占據(jù)著越來(lái)越重要的地位，關(guān)系到國(guó)家和納稅人雙方的利益得失。如此重大的問(wèn)題，許多國(guó)家借助憲法來(lái)確立稅收法定原則，其意旨是使公民財(cái)產(chǎn)權(quán)利得到基本的安全保障，同時(shí)也對(duì)政府的侵權(quán)行為營(yíng)造了一個(gè)有效的抗逆機(jī)制。因此，應(yīng)修訂完善現(xiàn)行憲法的涉稅條款，將稅收法定、稅權(quán)劃分的重大原則、規(guī)定寫(xiě)入憲法，使稅法在權(quán)源、立法技術(shù)及內(nèi)在價(jià)值層面獲得善法的品質(zhì)，為依法治稅提供堅(jiān)實(shí)的憲法基礎(chǔ)。
�。ǘ� 制定稅收基本法律
目前我國(guó)憲法與一些單行稅法之間形成空檔，難以銜接，究其原因主要是我國(guó)未制定稅收基本法。稅收基本法作為憲法精神的延伸，它在稅法領(lǐng)域中具有最高法律地位和法律效力。目前世界上一些成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家通過(guò)制定頒布稅收基本法來(lái)統(tǒng)領(lǐng)、指導(dǎo)和協(xié)調(diào)各單行稅收法律、法規(guī)。我國(guó)應(yīng)借鑒他們的有益做法，盡快制定稅收基本法，全面規(guī)范我國(guó)稅收法律體系的基本內(nèi)容，即對(duì)稅法的立法宗旨、原則、治稅思想，國(guó)家與納稅人的權(quán)利義務(wù)，稅收立法、執(zhí)法、司法，稅務(wù)中介等做出明確規(guī)定，發(fā)揮“稅收憲法”的作用，使其對(duì)上能夠與憲法相銜接，對(duì)下能夠統(tǒng)領(lǐng)和指導(dǎo)其他單行稅收法律法規(guī)，使稅收分配活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程做到有章可循。
（三） 合理劃分稅收立法權(quán)限
憲法的重要內(nèi)容之一就是為各級(jí)國(guó)家機(jī)關(guān)所行使的權(quán)力進(jìn)行劃分。按我國(guó)憲法和立法法的規(guī)定，立法權(quán)由全國(guó)人大及其常委會(huì)行使，地方人大可以擁有一定的立法權(quán)限。但從實(shí)際情況來(lái)看，我國(guó)呈現(xiàn)出橫向稅收立法權(quán)限耗散，縱向稅收立法權(quán)限高度集中于中央的現(xiàn)象。從橫向稅權(quán)看，無(wú)論是稅收法案的起草，還是立法中普遍存在的授權(quán)立法，都使得行政機(jī)關(guān)成為稅收立法的實(shí)際操作者，形成了行政主導(dǎo)型的稅收立法體制。從縱向稅權(quán)看，地方稅收立法權(quán)有名無(wú)實(shí)，地方稅收立法和政策制定者是中央立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)，地方只能反映意見(jiàn)，這種狀況已經(jīng)不能適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的要求。因此，我認(rèn)為在稅權(quán)的橫向關(guān)系上，應(yīng)牢固樹(shù)立權(quán)力相互制衡的理念，全國(guó)人大及其常委會(huì)應(yīng)當(dāng)充實(shí)立法力量，切實(shí)履行立法職責(zé)。在縱向關(guān)系上，應(yīng)從我國(guó)實(shí)際出發(fā)，合理劃分中央與地方稅收的立法權(quán)限。按照“適度集中、合理分權(quán)”的原則，以中央集權(quán)為主，同時(shí)適當(dāng)下放部分地方稅的立法權(quán)。在賦予地方適度稅收立法權(quán)的同時(shí)，設(shè)立違憲審查機(jī)制，以防止違憲、違法或不合理的法律法規(guī)損害公民的合法權(quán)益。
總之，憲法是國(guó)家的根本大法，完善我國(guó)的稅收法律體系，首要的任務(wù)就是要完善憲法中的稅收規(guī)定，將依法治稅上升到依憲治稅的高度，從而為稅收法律體系的建立和完善提供憲法依據(jù)。
