編制利潤(rùn)表的結(jié)構(gòu)比較
采用費(fèi)用性質(zhì)法與費(fèi)用功能法編制的利潤(rùn)表在世界各國(guó)得到了廣泛的使用，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2000）對(duì)兩種方法均允許使用，但偏向于費(fèi)用性質(zhì)法；我國(guó)從2001年開(kāi)始要求使用費(fèi)用性質(zhì)法編制利潤(rùn)表。就結(jié)構(gòu)來(lái)看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）1997修訂的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列表（以下簡(jiǎn)稱IAS1）比較具有代表性。
假設(shè)某公司2000年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入400萬(wàn)元，其他經(jīng)營(yíng)收益70萬(wàn)元。產(chǎn)成品和在產(chǎn)品比年初增加30萬(wàn)元。耗用的原材料和易耗品共160萬(wàn)元，其中生產(chǎn)用140萬(wàn)元，管理部門(mén)用10萬(wàn)元，其他業(yè)務(wù)支出10萬(wàn)元；工資費(fèi)用110萬(wàn)元，其中生產(chǎn)部門(mén)90萬(wàn)元，管理部門(mén)10萬(wàn)元，銷售部門(mén)10萬(wàn)元；累計(jì)折舊和待攤費(fèi)用130萬(wàn)元，其中生產(chǎn)部門(mén)60萬(wàn)元，管理部門(mén)35萬(wàn)元，銷售部門(mén)35萬(wàn)元；支付給某廣告公司本期產(chǎn)品廣告費(fèi)用10萬(wàn)元，其他營(yíng)業(yè)費(fèi)用20萬(wàn)元。
根據(jù)以上資料和IAS1的第80款、第82款的規(guī)定，利潤(rùn)表按費(fèi)用性質(zhì)法和費(fèi)用功能法編制，其列示如表1：
表1：1減少為負(fù)數(shù)，此處為增加；2140＋10（生產(chǎn)用和其他業(yè)務(wù)耗用原材料和易耗品）＋90（生產(chǎn)部門(mén)工資）＋60（折舊和待攤費(fèi)用）－30（增加的產(chǎn)成品和在產(chǎn)品）；310（工資）＋35（折舊和待攤費(fèi)用）＋10（支付給某廣告公司的費(fèi)用）；410（工資）＋10（原材料和易耗品）＋35（折舊和待攤費(fèi)用）。
由以上列示可以看出，費(fèi)用性質(zhì)法的1、2、9項(xiàng)與費(fèi)用功能法的1、4、8項(xiàng)完全相同；第7項(xiàng)“其他經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”名同而實(shí)異，它們都是上列其前面項(xiàng)目以外的經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，本例中，支付給某廣告公司的10萬(wàn)元，在費(fèi)用功能法下列入“銷售費(fèi)用”，在費(fèi)用性質(zhì)法下列入“”其他經(jīng)營(yíng)費(fèi)用“。二者最大的區(qū)別是：費(fèi)用功能法中銷售成本和期間費(fèi)用是分別列示；費(fèi)用性質(zhì)法中銷售成本沒(méi)有單獨(dú)列示，而是與期間費(fèi)用混合在一起。
費(fèi)用性質(zhì)法與費(fèi)用功能法列示的費(fèi)用項(xiàng)目雖不同，但兩種方法下所得的費(fèi)用總額和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)完全相等。IAS1第81段指出，“當(dāng)期產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)表示對(duì)生產(chǎn)費(fèi)用的調(diào)整，以反映生產(chǎn)使存貨增加或超過(guò)生產(chǎn)量的銷售使存貨減少的情況�！边@是對(duì)兩種方法能夠得出費(fèi)用總額和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)相等的一種間接說(shuō)明。對(duì)其原理，列式證明如下：
由于：本期制造成本＋（或－）在產(chǎn)品的變動(dòng)=本期完工產(chǎn)品成本 （1）
本期完工產(chǎn)品＋（或－）產(chǎn)成品的變動(dòng)=本期銷售成本 （2）
所以，將（1）式代入（2）式得：
本期制造成本＋（或－）產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)=本期銷售成本 （3）
將（3）式兩邊同時(shí)加上期間費(fèi)用，得：
期間費(fèi)用＋制造成本＋（或－）產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)=本期銷售成本＋期間費(fèi)用
或：經(jīng)營(yíng)費(fèi)用總額＋（或－）產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)=本期銷售成本＋銷售費(fèi)用＋管理費(fèi)用＋其他經(jīng)營(yíng)費(fèi)用
等式左側(cè)是費(fèi)用性質(zhì)法利潤(rùn)表總費(fèi)用的結(jié)構(gòu)；等式右側(cè)是費(fèi)用功能法利潤(rùn)表總費(fèi)用的結(jié)構(gòu)。該證明過(guò)程充分說(shuō)明了兩種費(fèi)用分類方法在分類項(xiàng)目方面的重要區(qū)別和聯(lián)系。由于費(fèi)用總額相等，在收入一定的情況下，所得經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)也必然相等。此外，與費(fèi)用功能法利潤(rùn)表對(duì)比，費(fèi)用性質(zhì)法中之所以設(shè)置“產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)”項(xiàng)目也就容易理解了。
編制利潤(rùn)表的功能比較
IAS1第84段指出“關(guān)于費(fèi)用性質(zhì)的信息，有助于預(yù)測(cè)現(xiàn)金流量�！钡诰幹片F(xiàn)金流量表的情況下，該預(yù)測(cè)作用已被弱化。我們認(rèn)為，與費(fèi)用功能法相比，采用費(fèi)用性質(zhì)法編制利潤(rùn)表除了具有預(yù)測(cè)現(xiàn)金流量的作用外，還具有如下作用：
1.更廣泛的分析預(yù)測(cè)作用，其主要表現(xiàn)為：（1）根據(jù)凈利潤(rùn)及非付現(xiàn)成本預(yù)測(cè)現(xiàn)金流量。由于‘現(xiàn)金凈流量=凈利潤(rùn)＋折舊’，此處的折舊指非付現(xiàn)成本，包括折舊、攤銷等費(fèi)用。所以，依據(jù)該式可以預(yù)測(cè)現(xiàn)金凈流量。（2）產(chǎn)成品和在產(chǎn)品變動(dòng)的預(yù)測(cè)作用。通過(guò)“產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)”及報(bào)告期各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用的比較，對(duì)未來(lái)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)。產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的變動(dòng)，從一個(gè)側(cè)面反映了存貨變動(dòng)的某些情況。（3）雇員成本的預(yù)測(cè)作用。雇員成本在企業(yè)費(fèi)用中的比重大，根據(jù)企業(yè)的工資制度和雇員費(fèi)用，既可分析企業(yè)的工資支出情況和工資水平，又可聯(lián)系收入和收益，分析企業(yè)的勞動(dòng)效率。（4）耗用的原材料和易耗品的預(yù)測(cè)作用。材料費(fèi)用是企業(yè)的重要費(fèi)用，通過(guò)該項(xiàng)目可以分析企業(yè)的材料和易耗品的耗費(fèi)水平，預(yù)測(cè)未來(lái)的支出。
2.提供更加真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。采用費(fèi)用功能法，無(wú)論是銷售成本，還是管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用，都是一個(gè)綜合項(xiàng)目，都是各種耗費(fèi)分配加總計(jì)算的結(jié)果。而在費(fèi)用性質(zhì)法下，對(duì)費(fèi)用具體構(gòu)成項(xiàng)目按性質(zhì)進(jìn)行詳細(xì)的分類，無(wú)需進(jìn)行費(fèi)用的各種分配，減少了大量判斷，能提供更加真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。
3.有利于保護(hù)企業(yè)的商業(yè)秘密，回避競(jìng)爭(zhēng)風(fēng)險(xiǎn)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)十分激烈，商品銷售成本是企業(yè)的商業(yè)秘密。費(fèi)用性質(zhì)法的構(gòu)成項(xiàng)目中沒(méi)有銷售成本項(xiàng)目，而是將銷售成本的具體內(nèi)容分散到經(jīng)營(yíng)費(fèi)用總額之中，即將生產(chǎn)費(fèi)用和期間費(fèi)用混合在一起，然后再按費(fèi)用的性質(zhì)分解，因此，從費(fèi)用性質(zhì)法利潤(rùn)表列示的各項(xiàng)目中很難辨別出產(chǎn)品成本的具體情況。這樣，更無(wú)法從利潤(rùn)表中了解到銷售成本的信息，進(jìn)而達(dá)到保護(hù)銷售成本這一商業(yè)秘密的目的。
通過(guò)以上比較分析，我們認(rèn)為，可行的方案是：費(fèi)用功能法用于企業(yè)內(nèi)部管理，費(fèi)用性質(zhì)法則用于對(duì)外報(bào)告企業(yè)的財(cái)務(wù)信息。
