中外呆賬準備金制度的比較與啟示

　　我國加入WTO后，外資銀行將被準入，銀行業(yè)的競爭將日益加劇，同時我國的呆賬準備金制度也將逐步向國際慣例靠攏。因此，在對中外呆賬準備金制度進行比較并借鑒國外的先進經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，構(gòu)建適合我國國情的呆賬準備金制度是十分重要的。

　　一、中外商業(yè)銀行呆賬準備金制度的比較

　　之一：呆賬準備金制度。

　　在各國銀行的實踐中，一般計提以下三種呆賬準備金：

　　第一種,普通呆賬準備金。即按照風險貸款余額的一定比例計提，這和我國現(xiàn)行的按照貸款總余額的一定比例(1％)提取的呆賬準備金是相似的。

　　第二種，專項呆賬準備金。即按照貸款分類的結(jié)果，對各類別的貸款根據(jù)其內(nèi)在損失程度，按照一定的風險權(quán)重分別計提。大多數(shù)國家要求商業(yè)銀行同時計提普通呆賬準備金和專項準備金，我國計提此種專項準備金。

　　第三種，特別呆賬準備金。即針對某個地區(qū)、行業(yè)或某一類貸款專門計提，為防范國家風險而計提的呆賬準備金就屬于這一類，我國計提此種準備金。

　　普通準備金是按照貸款余額的既定比例計提的，它針對的是貸款的不確定損失。銀行經(jīng)營貸款總會有一定的損失，應(yīng)當提取一定的準備金，以用于彌補貸款的損失，從這種意義上來講，普通呆賬準備金是彌補貸款將來損失的一種總準備，因此，普通貸款準備金具有資本的性質(zhì)，《巴塞爾協(xié)議》在計算銀行的資本充足率時把銀行提取的普通準備金計入銀行資本基礎(chǔ)。普通準備金的變動與貸款總量直接相關(guān)，而與不良貸款的內(nèi)在損失程度無關(guān)，如果一家銀行的貸款余額保持不變或減少，而不良貸款的損失程度在增加，普通準備金卻保持不變或按貸款余額的一定比例減少。比如，某銀行1995年的貸款余額為1000萬元，按照1％的比例計提普通準備金10萬元，至1996年，由于受經(jīng)濟衰退的影響，該行的貸款余額下降為800萬元，普通準備金相應(yīng)地調(diào)整為8萬元，同時有一筆10萬元的信用貸款按照貸款分類標準應(yīng)當劃為可疑類，估計內(nèi)在損失為2.5萬元，這時，銀行的準備金水平應(yīng)當保持在10.475萬元[(800－2.5)×1％＋2.5]，而實際上準備金卻減少了2萬元。我國商業(yè)銀行目前的貸款呆賬準備金就屬于這種情況，無論“一逾兩呆”貸款占貸款余額的比例如何攀升，而呆賬準備金的變動總是和“一逾兩呆”貸款的變動沒有直接關(guān)系。

　　專項準備金是按照不良貸款的內(nèi)在損失程度計提的，它反映的是評估日貸款賬面價值與實際評估價值的差額，或者說反映的是評估日貸款組合的內(nèi)在損失，因此，在計算資本充足率時，專項準備金是不計入資本基礎(chǔ)的，而要作為資產(chǎn)的減項從貸款總額中扣除；與普通準備金不同，專項準備金的變動與貸款的內(nèi)有損失程度直接相關(guān)，而與貸款組合的總量變化無直接關(guān)系，專項準備金正好可以彌補普通準備金的不足。

　　通過計提專項準備金，使得銀行的貸款呆賬準備金不僅僅與貸款規(guī)模的大小相聯(lián)系，而且與不良貸款的損失程度直接相關(guān)，普通呆賬準備金、專項準備金和特別準備金互為補充，構(gòu)成了商業(yè)銀行貸款呆賬準備金的整體，使得貸款呆賬準備金真正符合了審慎會計原則的要求。各國監(jiān)管當局都要求銀行提取充足的呆賬準備金，但一般不對準備金計提的比例作出統(tǒng)一規(guī)定，而是允許商業(yè)銀行自主決定。監(jiān)管當局內(nèi)部則對呆賬準備金計提比例設(shè)定參考值(見附表)，作為評價商業(yè)銀行準備金是否充足的依據(jù)。這些比例的確定主要依據(jù)對損失概率的測算，具有一定程度的不確定性，因此有的監(jiān)管當局只把評價的重點放在總體水平上，而不十分計較具體某一檔次的專項準備金是否充足。

　　從目前情況看，西方國家普遍對三種準備金都進行了計提，從而使準備金的變動不僅與貸款規(guī)模有關(guān)，而且與貸款的質(zhì)量、投向聯(lián)系起來，保證了準備金對貸款損失的補償作用。面我國目前僅要求商業(yè)銀行根據(jù)貸款余額提取1％的普通準備金，而沒有對貸款提取專項準備金和特別準備金，準備金僅與貸款規(guī)模聯(lián)系卻與貸款實際內(nèi)險程度無關(guān)，因而不能有效的對貸款的內(nèi)在損失進行彌補。

　　之二：國外呆賬準備金的管理和稅務(wù)處理。

　　在大多數(shù)西方發(fā)達國家，具體貸款呆賬準備金如何計提，計提多少，其決定權(quán)不在財政、稅務(wù)部門，而是由商業(yè)銀行按照中央銀行確定的指導(dǎo)原則自主計提，大多數(shù)國家的中央銀行或監(jiān)管當局出于監(jiān)管的考慮，制定準備金的計提指導(dǎo)原則，確定一個計提的最低參照比例，具體計提由商業(yè)銀行視情況而定。有的國家中央銀行不制定準備金指導(dǎo)原則，商業(yè)銀行根據(jù)對貸款損失概率的統(tǒng)計和在貸款分類的基礎(chǔ)上，全權(quán)確定本行普通準備金的計提比例和專項準備金的計提數(shù)量，這樣既提高了貸款呆賬準備金政策的科學性的準確性，又擴大了各商業(yè)銀行的自主經(jīng)營權(quán)，從而提高了防范金融風險的能力。在我國，貸款準備金的具體計提規(guī)定由財政部規(guī)定，同時各級財政會同稅務(wù)、審計以及銀行機構(gòu)的監(jiān)管等部門對呆賬準備金的提取、管理和使用進行監(jiān)督檢查。

　　貸款呆賬準備金是否免稅的稅務(wù)政策的決定權(quán)在財政、稅務(wù)部門。也就是說財政、稅務(wù)部門決定銀行的貸款呆賬準備金是全額免稅、部分免稅或者全額納稅。財政、稅務(wù)部門在作決定時主要考慮的是稅收收入問題。在絕大多數(shù)發(fā)達國家，金融監(jiān)管當局從防范金融風險的角度出發(fā)，制定信貸資產(chǎn)分類和呆賬準備金制度，這已成為國際慣例。在此基礎(chǔ)上，財政、稅務(wù)當局可以決定是否對全部和部分呆賬準備金給予稅收優(yōu)惠。在不能協(xié)調(diào)一致的情況下，則允許監(jiān)管當局和稅收當局按各自的職能依法行政。這是因為，讓金融監(jiān)管的需要服從稅收的需要，會導(dǎo)致銀行體系的風險加劇，從長遠看，也不利于財政稅收，更不用說會損害經(jīng)濟增長潛力。

　　從傾向上看，日本、法國、意大利、英國、比利時等國對普通呆賬準備金不予免稅，但對專項呆賬準備金則允許稅前提��；美國與澳大利亞對其它兩種呆賬準備金都不允許稅前提取�？傮w上看，各國更加重視專項呆賬準備金，并且在稅收上給予優(yōu)惠；而且，西方國家央行和稅務(wù)部門在對準備金的稅務(wù)處理方面協(xié)調(diào)得比較好，對準備金的認識趨同，在稅務(wù)政策上為銀行創(chuàng)造較為寬松的稅收環(huán)境。而在我國目前并沒有對呆賬準備金給予免稅的政策。

　　二、對我國的啟示

　　借鑒國外的先進經(jīng)驗，結(jié)合我國的實際情況，根據(jù)銀行業(yè)現(xiàn)實的成本和財政的承受能力，建議采取“分類計提、分步到位”的政策，建立起我國審慎的呆賬準備金制度，加強呆賬準備金的管理，同時給予積極的稅收政策支持。

　　1、建立審慎的呆賬準備金制度

　　我國商業(yè)銀行應(yīng)當根據(jù)審慎會計原則制定呆賬準備金管理政策，借鑒國外行之有效的經(jīng)驗，建立審慎的呆賬準備金制度。

　　(1)建立貸款風險識別機制。貸款五級分類方法就是一種有效方法，應(yīng)認真研究并應(yīng)用。

　　(2)建立對準備金的評估制度。銀行要定期對準備金的充足性進行評估，及時增提或沖減準備金的數(shù)量，使之與估價貸款的內(nèi)在損失水平相適應(yīng)。對于金額較大的不良貸款或者借款人財務(wù)狀況惡化較快的貸款，應(yīng)當適當增加評估額度。

　　(3)建立貸款沖銷制度。對損失類的貸款，不應(yīng)當長期反映在銀行資產(chǎn)負債表中，應(yīng)當規(guī)定沖銷的適當時限。對貸款的沖銷要建立嚴格的、授權(quán)明確的審批制度，對關(guān)系人、關(guān)聯(lián)企業(yè)的貸款沖銷更應(yīng)嚴格審批。同時應(yīng)當明確，貸款的沖銷并不是銀行對貸款債權(quán)的放棄，而只是銀行內(nèi)部賬務(wù)的一種處理，應(yīng)對債權(quán)繼續(xù)追索。

　　目前我國的呆賬準備金僅限于普通準備金，其計提依據(jù)是貸款余額而與貸款實際風險程度無關(guān)，且提取比例僅為貸款余額的1％，這與我國商業(yè)銀行目前初步估計20％以下的不良資產(chǎn)規(guī)模是不相稱的，而且準備金的管理也不規(guī)范和科學。所以，我國商業(yè)銀行除了提取普通準備金外，要建立專項準備金和特別準備金制度，使普通、專項和特別呆賬準備金互為補充，構(gòu)成我國商業(yè)銀行貸款呆賬準備金制度的整體。

　　2、改革現(xiàn)行的呆賬準備金管理制度

　　我國商業(yè)銀行現(xiàn)行的貸款呆賬準備金計提比例和在稅前計提的政策均是由財政部決定的，財政部決定計提比例考慮的首要因素是保證財政收入的穩(wěn)定實現(xiàn)，總是帶有低估貸款損失的內(nèi)在傾向，而不可能也無法做到充分考慮商業(yè)銀行的資產(chǎn)質(zhì)量狀況和貸款損失的可能程度。對貸款損失可能程度最了解的應(yīng)當是商業(yè)銀行自身，其次是中央銀行。因此，由商業(yè)銀行自主地或者按照中央銀行的指導(dǎo)原則確定貸款呆賬準備金的數(shù)量，才更加符合商業(yè)銀行資產(chǎn)質(zhì)量實際狀況，才更能如實反映商業(yè)銀行的經(jīng)營成果。

　　對準備金的管理，一般應(yīng)由各商業(yè)銀行分支機構(gòu)計提，按規(guī)定時間及時逐級上交各商業(yè)銀行的總行，由總行統(tǒng)一對不同的準備金分賬管理。各銀行還應(yīng)根據(jù)貸款分類結(jié)果的變化隨時對準備金進行調(diào)整,實現(xiàn)動態(tài)管理。同時，由于準備金的使用不是一次性的，對沉淀下來的資金，一般來講，經(jīng)過幾年的觀察，準備金會保持一個最低的沉淀水平，對這個沉淀存量可按基金的模式來運作，在保值和流動性的前提下，以求實現(xiàn)增值(可購買無風險資產(chǎn)、如國債等)，另外，對損失類貸款要及時按規(guī)定核銷。

　　3、給予銀行積極的稅收政策支持

　　給予銀行在呆賬準備金方面積極的稅收政策支持，如可對專項準備金給予免稅的政策，可以鼓勵商業(yè)銀行計提呆賬準備金的積極性，增強商業(yè)銀行防御金融風險的能力。當然，對商業(yè)銀行通過利用加大專項準備金的數(shù)額進行偷逃稅項的行為。稅務(wù)部門可會同銀行監(jiān)管部門定期和不定期的對商業(yè)銀行進行監(jiān)督檢查、堵塞漏洞，而不能因噎廢食。