一、初衷是好的
我國從1990年起對企事業(yè)單位的會計人員實行行政管理。對從事會計工作的會計人員實施會計證管理。會計人員持證上崗，必須參加由地方政府組織的會計證統(tǒng)一考試，成績合格取得《會計證》后才有資格從事會計工作。非會計專業(yè)人員要想從事會計工作，必須通過統(tǒng)一考試，取得預(yù)備會計證后才能上崗。2000年，政府又公布了從業(yè)資格管理辦法，把《會計證》換成會計從業(yè)資格證書，會計人員必須持會計從業(yè)資格證書才能上崗。從此，會計人員成為了政府的會計人員，而不是企事業(yè)單位的會計人員；政府是會計人員的領(lǐng)導(dǎo)，能不能成為一名會計人員必須由政府說了算，企事業(yè)單位無權(quán)決定。這樣，企業(yè)聘用會計人員必須經(jīng)由政府的“批準(zhǔn)”，否則，就是違背規(guī)定，違背規(guī)定就是違背行政法律，法人就得承擔(dān)責(zé)任。會計人員從此每年必須向主管部門“報到”，接受檢查，否則就取消會計人員的資格。會計證好像會計人員的身份證，沒有了會計證，你就不是中華人民共和國的會計了。誠然，會計資格證書的產(chǎn)生有它的歷史背景，有其暫時的合理性。從新中國成立，到改革開放之前，我國實行高度集權(quán)的計劃經(jīng)濟體制，95%以上的企業(yè)都是國有企業(yè)，企業(yè)的職工是國家的主人，國家實行的是統(tǒng)收統(tǒng)支的制度，企業(yè)職工的工作崗位完全由人事部門統(tǒng)一分配，至于你有沒有財會知識，那是無關(guān)緊要的，分配誰干會計工作就由誰來干，因此，大量會計人員都是非專業(yè)出身，而且由于十年浩劫的影響，會計人員執(zhí)業(yè)水平不高。改革開放后的前幾年，隨著高考制度的恢復(fù)，雖然國家培養(yǎng)了大量的會計人才，但是由于原有的會計基礎(chǔ)薄弱，仍然趕不上形勢需要，尤其是趕不上會計改革的大潮流。在當(dāng)時這種情況下，政府推行會計證制度，對提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)確實起到了一定的作用。但是時過境遷，經(jīng)過多年的改革，不僅我國的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)發(fā)生了重大變化，全國地縣級以下的國有企業(yè)已經(jīng)基本消亡，私人企業(yè)已經(jīng)占了主導(dǎo)地位，而且我國會計教育事業(yè)已經(jīng)取得了飛速的發(fā)展。現(xiàn)在是會計人員過剩，而不是短缺的時候。況且，這些會計人員是在會計改革的環(huán)境下成長，已經(jīng)基本具備了會計的基本技能。這樣，政府實施會計證制度的合理性已在逐漸消失，需要改革了。每個企業(yè)都有自己的業(yè)務(wù)規(guī)范，招聘的職工大都要經(jīng)過上崗培訓(xùn)，許多專業(yè)工種都有上崗證的要求。但這些是企業(yè)本身活動，并非是政府職能。在這種情況下，政府的強行介入，那就是“越位”了，似乎違背了市場經(jīng)濟的游戲規(guī)則。在全國上千種職業(yè)中，如果每種職業(yè)都由政府強制許可，才能從事工作，那么，企業(yè)就不成為企業(yè)了，而是政府的一個輔助物了。從產(chǎn)生制度本身的目的來看，采用會計職業(yè)資格證，是為了提高會計人員的政治素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德水平。照此推理，是否意味著，取得了會計職業(yè)資格證書的會計人員，其政治素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德水平就比以前大大提高了。實證研究表明，會計職業(yè)資格證書與會計人員工作水平幾乎是沒有什么關(guān)聯(lián)的。從理論上，更得不出會計職業(yè)資格證書與會計人員的素質(zhì)的某種必然聯(lián)系。
二、不應(yīng)定位于管理
改革開放以來，政府會計工作雖經(jīng)幾次調(diào)整，但指導(dǎo)思想未徹底轉(zhuǎn)變，仍站在計劃經(jīng)濟思維上，把政府的會計工作定位為管理。政府不僅要管理全國會計工作，還要管理全國會計人員。在會計工作的政府與市場關(guān)系上，哪些應(yīng)由市場機制調(diào)整，哪些應(yīng)由政府介入，有待進一步探討。筆者認為，會計工作是政府部門的一部分，理應(yīng)為公共財政服務(wù)，在公共財政的框架下進行會計觀念的創(chuàng)新，而不應(yīng)停留在原大財政的思想上依然如故。政府的會計工作不應(yīng)定位為“管理”，更不是管理全國的會計人員，而是服務(wù)，是為了履行政府職能為全國會計人員服務(wù)。但這種服務(wù)是一種公共服務(wù)。既然是服務(wù)，為什么又要管理呢？這是我國在從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)換過程中存在的一種悖論。這種悖論導(dǎo)源于法學(xué)家們經(jīng)常討論的在我國目前存在的行政權(quán)力干預(yù)“法權(quán)”的現(xiàn)實。行政權(quán)力是國家最高權(quán)力的象征，這種權(quán)力有得天獨厚的特權(quán)，國家機關(guān)履行這種權(quán)力時在體制轉(zhuǎn)化過程中往往會超越普通法，對客體實施強制的絕對命令，迫使客體就范。因此，行政機關(guān)在履行權(quán)力時常常“越位”，干預(yù)了企業(yè)和個人的自由。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，廣大會計人員受公司領(lǐng)導(dǎo)管理，這種關(guān)系是公司法所保護的。會計人員的工作是按照法律規(guī)定提供合格的會計產(chǎn)品，履行應(yīng)盡的義務(wù)。會計產(chǎn)品的質(zhì)量是否合格，應(yīng)由產(chǎn)品的質(zhì)量檢驗標(biāo)準(zhǔn)來衡量。會計產(chǎn)品的質(zhì)量檢驗標(biāo)準(zhǔn)是什么呢？這種標(biāo)準(zhǔn)就是會計準(zhǔn)則、會計制度和實施指南。政府部門要提供的正是這種服務(wù)，即提供會計業(yè)務(wù)的質(zhì)量規(guī)范指南，作為控制會計產(chǎn)品質(zhì)量的依據(jù)，其他的會計事務(wù)應(yīng)該由市場去完成。也只有這樣，才能分清主管部門的市場職能和政府職能。也只有這樣，才能使政府部門集中搞好制度建設(shè)，使我國的會計工作走向制度化、法制化軌道。政府部門提供的公共服務(wù)不僅要符合政府理性，更要符合公共理性。筆者認為，要使會計工作不“越位”，政府部門應(yīng)該站在服務(wù)觀念而非管理觀念上調(diào)整工作方式。不僅要站在政府的維度，而且更要站在市場和會計人員的維度，對目前的會計管理工作進行反思。政府不是管理會計人員，而是為會計人員提供服務(wù)，這是一種價值觀的改變，它從根本意義上動搖了我們現(xiàn)在的會計工作思維。政府是會計人員的“公仆”，而不是主宰會計人員命運的“上帝”。這種反思是辯證法，是對現(xiàn)行會計人員管理制度的揚棄，也是對現(xiàn)存制度必然變化的理解。從暫時性方面去理解我們現(xiàn)有的會計管理制度，就是要以發(fā)展的眼光去變更我們的制度，目的是要讓制度符合大多數(shù)人的意志。
三、職業(yè)會計師與單位會計
史學(xué)界證實，會計的產(chǎn)生首先是為了滿足私人需要，其次才是為了滿足社會需要。在自然經(jīng)濟時代，不論是生產(chǎn)者、經(jīng)營者，還是國家管理者，其心中都有會計，不管會計是無形的還是有形的，也不管這種會計是低級還是高級的，我們從歷史發(fā)展軌跡中能感覺到。由于當(dāng)時的生產(chǎn)力水平低下，會計不可能形成社會需要，只能是私人需要。這種原始意義上的會計，既沒有形成一種完整意義上的統(tǒng)一規(guī)范，也沒有會計身份的鑒定，誰能干會計，誰不能干會計，完全是私人的事，別人無權(quán)干涉。隨著自然經(jīng)濟的解體，商品經(jīng)濟的出現(xiàn)，在這漫長的歷史演化過程中，物物交換逐漸退出舞臺，以貨幣為媒介的商品交換逐漸出現(xiàn)，最終發(fā)展成以“觀念貨幣”代替金屬貨幣，這時的會計意義也發(fā)生了根本的變化。觀念會計在消逝，現(xiàn)代會計漸漸形成，會計也隨著社會分工的發(fā)展慢慢成為一種專門職業(yè)。會計成為了社會的需要，會計職業(yè)也分成兩大類型：一類是職業(yè)會計師，一類是單位會計。職業(yè)會計師的作用是鑒定和提供保證，單位會計的作用是提供私人信息。職業(yè)會計師就是要把這種私人信息轉(zhuǎn)化為公共信息，保證單位提供的信息既符合規(guī)則要求又符合職業(yè)慣例。這種職業(yè)會計師需要在政府注冊后才能執(zhí)業(yè)，后來社會統(tǒng)稱之為注冊會計師。注冊會計師職業(yè)起源于英國，發(fā)展于美國，而后在許多國家，尤其歐洲大陸國家，紛紛效尤，成為影響社會的著名職業(yè)。由于其社會的影響力比較大，世界上大多數(shù)國家，都對這種職業(yè)的準(zhǔn)入有著嚴格要求，但對無須在審計報告上簽字的助理人員則沒有這種要求。事實上，參加社會審計的人員非常廣泛，有外語人員、工程人員、管理人員、建筑人員、公關(guān)人員等等。對這些人員能否參與社會審計，政府或行業(yè)無限制規(guī)定，完全是由事務(wù)所本身決定。這也是“私法”所賦予的權(quán)利。單位會計，包括企業(yè)、事業(yè)單位和政府部門的會計工作人員，在單位領(lǐng)導(dǎo)下履行自己的專業(yè)職責(zé)。對單位的會計人員，從世界其他各國來看，都沒有限制條件，對什么樣的人能干會計，什么樣的人不能干會計，完全由單位本身決定。否則，在法制國家，單位會運用法律程序向做出行政規(guī)定的部門提出法律訴訟。單位，尤其是公司，它是法律主體，企業(yè)目標(biāo)非常明確，它的生存和發(fā)展完全靠本身的市場競爭能力。員工是企業(yè)的財富，正是這種財富給企業(yè)不斷發(fā)展提供了動力源泉。所以每個單位千方百計尋求優(yōu)秀人員，但對企業(yè)有用的優(yōu)秀人員不是由政府通過某種規(guī)則來鑒定的，而是通過市場競爭、優(yōu)勝劣汰自然形成的。
四、現(xiàn)實與初衷相悖
會計人員的道德觀念自從他們出生，在父母和周圍環(huán)境影響下就開始接受教育了，與會計職業(yè)資格證書沒有因果關(guān)系。這種教育受我國傳統(tǒng)道德觀念影響，受幾千年文明古國文化傳統(tǒng)的影響，就是教育全社會的人要正義、要正直。會計人員長大成人，其價值觀已經(jīng)形成。實際上，我們的會計學(xué)就是一部道德教育學(xué)。會計上的核算原則，就是道德至善的基本體現(xiàn)。像客觀性原則、真實性原則、合法性原則等都包含了道德意義。會計人員只要按照會計準(zhǔn)則、制度的要求去做，就是遵循了會計的職業(yè)道德要求。道德始終在會計人員心中，在會計人員的具體行動之中，并非走上社會崗位以后才需要接受道德教育。目前，社會上對會計職業(yè)道德理解有一種偏差，以為會計職業(yè)道德是單獨的一門學(xué)科，甚至把職業(yè)道德錯誤地理解成為是“調(diào)節(jié)會計人員物質(zhì)關(guān)系的規(guī)范”，似乎通過會計職業(yè)道德的教育，就能促使會計人員擺正物質(zhì)利益關(guān)系。這是一種認識論上的錯誤。這種錯誤導(dǎo)致了社會上所謂以培訓(xùn)會計職業(yè)道德為名義乘機賺取利益之培訓(xùn)班的泛濫。在道德起源問題上，哲學(xué)上有兩大派別：一派認為道德是情操、是情感；一派認為道德是責(zé)任、是義務(wù)。筆者認為，道德是主體和實體的統(tǒng)一，是主觀和客觀理性的統(tǒng)一。道德不僅是情操，而且也是義務(wù)，是情操和義務(wù)的統(tǒng)一。會計職業(yè)道德不是一種物質(zhì)利益關(guān)系，而是一種義務(wù)，一種會計義務(wù)。會計人員履行了會計義務(wù)，就是履行了會計的職業(yè)道德。會計人員的道德基礎(chǔ)是實踐理性，而不是物質(zhì)利益。這種實踐理性主要來自于會計人員的道德自律，而非他律；來自于會計人員自在自為的存在，而非空口說教；來自于會計人員的自覺行動，而非強制。所以，不能說有了會計職業(yè)資格證書就能控制會計人員的職業(yè)道德，更不能說會計職業(yè)資格證書就能提高會計人員的職業(yè)道德水平。
至今，會計證已經(jīng)成了會計職業(yè)的許可證制度，會計證本身也從手段逐步演化了本意，成了目的。會計證制度的意圖是通過會計證這種工具提高會計人員的素質(zhì)，而會計證的形式否認了這種目的，變成了廣大會計人員為了獲取職業(yè)而不得不取證，為了取證而不得不去參加培訓(xùn)班，大大加重了會計人員的負擔(dān)。
綜上所述，筆者認為，應(yīng)該改革目前的會計職業(yè)資格制度。鑒于修改會計法的困難性，作為改革的第一步，建議先取消會計職業(yè)資格年檢制度，等到條件成熟后再取消會計職業(yè)資格制度。取消會計職業(yè)資格年檢制度，不僅反映了廣大會計人員的共同心聲，而且也反映了歷史發(fā)展的大潮流。在新的歷史環(huán)境下，必須堅持用“人民擁護不擁護、贊成不贊成、高興不高興、答應(yīng)不答應(yīng)”來衡量我們的一切決策，堅持用最廣大人民的根本利益作為我們會計工作的依據(jù)。有人說，凡是現(xiàn)存的會計人員管理制度都是現(xiàn)實的，但是，凡是現(xiàn)實的制度都必須是合乎理性的，都必須是合乎會計人員的價值理性的，都必須是合乎會計人員的最大幸福的，凡是違背這一目標(biāo)的會計人員的管理制度都是應(yīng)該調(diào)整或取消的。
作者單位：財政部財政科學(xué)研究所（責(zé)任編輯：廣 大）
