第一章　總　則

　　第一條　為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)，制定本準(zhǔn)則。

　　第二條　本準(zhǔn)則適用于注冊會計師執(zhí)行歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)（以下簡稱其他鑒證業(yè)務(wù)）。

　　第三條　注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)遵守《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，以及職業(yè)道德規(guī)范和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。

　　第四條　其他鑒證業(yè)務(wù)的保證程度分為合理保證和有限保證。

　　合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

　　有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

　　有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險水平高于合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險水平。

　　第二章　承接與保持業(yè)務(wù)

　　第五條　只有符合下列所有條件，會計師事務(wù)所才能承接或保持其他鑒證業(yè)務(wù)：

　?。ㄒ唬╄b證對象由預(yù)期使用者和注冊會計師以外的第三方負責(zé)；

　　（二）在初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境的基礎(chǔ)上，未發(fā)現(xiàn)不符合職業(yè)道德規(guī)范和《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》要求的情況；

　　（三）確信執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)的人員在整體上具備必要的專業(yè)勝任能力。

　　第六條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)向責(zé)任方獲取書面聲明，以明確責(zé)任方對鑒證對象的責(zé)任。如果無法獲取責(zé)任方的書面聲明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：

　　（一）承接業(yè)務(wù)是否適當(dāng)，法律法規(guī)或合同是否明確了相關(guān)責(zé)任；

　?。ǘ┤绻薪訕I(yè)務(wù)，是否在鑒證報告中披露該情況。

　　第七條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮職業(yè)道德規(guī)范中有關(guān)獨立性的要求，以及擬承接的其他鑒證業(yè)務(wù)是否具備《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》第十條規(guī)定的所有特征。

　　第八條　在某些情況下，鑒證對象要求的專業(yè)知識和技能可能超出注冊會計師通常具有的專業(yè)勝任能力。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮利用專家工作或拒絕接受業(yè)務(wù)委托。

　　第九條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)在其他鑒證業(yè)務(wù)開始前，與委托人就其他鑒證業(yè)務(wù)約定條款達成一致意見，并簽訂業(yè)務(wù)約定書，以避免雙方對其他鑒證業(yè)務(wù)的理解產(chǎn)生分歧。如果委托人與責(zé)任方不是同一方，業(yè)務(wù)約定書的性質(zhì)和內(nèi)容可以有所不同。

　　第十條　在完成其他鑒證業(yè)務(wù)前，如果委托人要求將其他鑒證業(yè)務(wù)變更為非鑒證業(yè)務(wù)，或?qū)⒑侠肀ＷC的其他鑒證業(yè)務(wù)變更為有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮這一要求的合理性。如果沒有合理的理由，注冊會計師不應(yīng)當(dāng)同意這一變更。

　　當(dāng)業(yè)務(wù)環(huán)境變化影響到預(yù)期使用者的需求，或預(yù)期使用者對該項業(yè)務(wù)的性質(zhì)存在誤解時，注冊會計師可以應(yīng)委托人的要求，考慮同意變更該項業(yè)務(wù)。如果發(fā)生變更，注冊會計師不應(yīng)忽視變更前獲取的證據(jù)。

　　第三章　計劃與執(zhí)行業(yè)務(wù)

　　第一節(jié)　總體要求

　　第十一條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)計劃其他鑒證業(yè)務(wù)工作，以有效執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)。

　　計劃工作包括制定總體策略和具體計劃?？傮w策略包括確定其他鑒證業(yè)務(wù)的范圍、重點、時間安排和實施。具體計劃包括擬執(zhí)行的證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍以及選擇這些程序的理由。

　　計劃工作的性質(zhì)和范圍因被鑒證單位的規(guī)模、復(fù)雜程度以及注冊會計師的相關(guān)經(jīng)驗等情況的不同而存在差異。在計劃其他鑒證業(yè)務(wù)工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素：

　　（一）業(yè)務(wù)約定條款；

　?。ǘ╄b證對象特征和既定標(biāo)準(zhǔn)；

　?。ㄈ┢渌b證業(yè)務(wù)的實施過程和可能的證據(jù)來源；

　　（四）對被鑒證單位及其環(huán)境的了解，包括對鑒證對象信息可能存在重大錯報風(fēng)險的了解；

　　（五）確定預(yù)期使用者及其需要，考慮重要性以及鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險要素；

　?。⑴c業(yè)務(wù)的人員及其技能的要求，包括專家參與的性質(zhì)和范圍。

　　第十二條　計劃其他鑒證業(yè)務(wù)工作不是一個孤立階段，而是整個其他鑒證業(yè)務(wù)中持續(xù)的、不斷修正的過程。

　　由于未預(yù)期事項、業(yè)務(wù)情況變化或獲取的證據(jù)等因素，注冊會計師可能需要在業(yè)務(wù)實施過程中修訂總體策略和具體計劃，進而修改計劃實施的進一步程序的性質(zhì)、時間和范圍。

　　第十三條　在計劃和執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，以識別可能導(dǎo)致鑒證對象信息發(fā)生重大錯報的情況。

　　第十四條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解鑒證對象和其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項，以足夠識別和評估鑒證對象信息發(fā)生重大錯報的風(fēng)險，并設(shè)計和實施進一步的證據(jù)收集程序。

　　第十五條　在計劃和執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解鑒證對象和其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項，以便為在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：

　　（一）考慮鑒證對象特征；

　　（二）評估標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性；

　　（三）確定需要特殊考慮的領(lǐng)域，比如顯示存在舞弊的跡象、需要特殊技能或利用專家工作的領(lǐng)域；

　?。ㄋ模┐_定重要性水平，評價其數(shù)量的持續(xù)適當(dāng)性，并考慮其性質(zhì)因素；

　?。ㄎ澹嵤┓治龀绦驎r確定期望值；

　?。┰O(shè)計和實施進一步的證據(jù)收集程序，以將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至適當(dāng)水平；

　?。ㄆ撸┰u價證據(jù)，包括評價責(zé)任方口頭聲明和書面聲明的合理性。

　　第十六條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，確定需要了解鑒證對象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項的程度，并考慮這種了解是否足以評估鑒證對象信息發(fā)生重大錯報的風(fēng)險。

　　第二節(jié)　評估鑒證對象的適當(dāng)性

　　第十七條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估鑒證對象的適當(dāng)性。

　　適當(dāng)?shù)蔫b證對象應(yīng)當(dāng)具備下列所有條件：

　?。ㄒ唬╄b證對象可以識別；

　?。ǘ┎煌慕M織或人員按照既定標(biāo)準(zhǔn)對鑒證對象進行評價或計量的結(jié)果合理一致；

　?。ㄈ┳詴嫀熌軌蚴占c鑒證對象有關(guān)的信息，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，以支持其提出適當(dāng)?shù)蔫b證結(jié)論。

　　第十八條　只有當(dāng)對業(yè)務(wù)環(huán)境的初步了解表明鑒證對象適當(dāng)時，會計師事務(wù)所才能承接其他鑒證業(yè)務(wù)。

　　在承接其他鑒證業(yè)務(wù)后，如果認(rèn)為鑒證對象不適當(dāng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留結(jié)論、否定結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。

　　第三節(jié)　評估標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性

　　第十九條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估用于評價或計量鑒證對象的標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性。

　　適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)具備下列所有特征：

　?。ㄒ唬┫嚓P(guān)性：相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)有助于得出結(jié)論，便于預(yù)期使用者作出決策；

　?。ǘ┩暾裕和暾臉?biāo)準(zhǔn)不應(yīng)忽略業(yè)務(wù)環(huán)境中可能影響得出結(jié)論的相關(guān)因素，當(dāng)涉及列報時，還包括列報的基準(zhǔn)；

　?。ㄈ┛煽啃裕嚎煽康臉?biāo)準(zhǔn)能夠使能力相近的注冊會計師在相似的業(yè)務(wù)環(huán)境中，對鑒證對象作出合理一致的評價或計量；

　?。ㄋ模┲辛⑿裕褐辛⒌臉?biāo)準(zhǔn)有助于得出無偏向的結(jié)論；

　?。ㄎ澹┛衫斫庑裕嚎衫斫獾臉?biāo)準(zhǔn)有助于得出清晰、易于理解、不會產(chǎn)生重大歧義的結(jié)論。

　　第二十條　只有當(dāng)對業(yè)務(wù)環(huán)境的初步了解表明使用的標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)時，會計師事務(wù)所才能承接其他鑒證業(yè)務(wù)。

　　在承接其他鑒證業(yè)務(wù)后，如果認(rèn)為使用的標(biāo)準(zhǔn)不適當(dāng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留結(jié)論、否定結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。

　　第二十一條　標(biāo)準(zhǔn)可能是由法律法規(guī)規(guī)定的，或由政府主管部門或國家認(rèn)可的專業(yè)團體依照公開、適當(dāng)?shù)某绦虬l(fā)布的（以下簡稱公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)），也可能是專門制定的。在通常情況下，只有當(dāng)與預(yù)期使用者的需求相關(guān)時，公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)才是適當(dāng)?shù)摹?/P>

　　如果某鑒證對象存在公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)，而特定的預(yù)期使用者出于特定目的使用其他標(biāo)準(zhǔn)，或?qū)ｉT建立一套標(biāo)準(zhǔn)滿足其特殊需要，在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中指明：

　　（一）使用的標(biāo)準(zhǔn)不是公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)；

　?。ǘ┦褂玫臉?biāo)準(zhǔn)僅供特定的預(yù)期使用者使用，且僅適用于特殊目的。

　　第二十二條　對某些鑒證對象，可能不存在公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)，而需要專門制定標(biāo)準(zhǔn)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮專門制定的標(biāo)準(zhǔn)是否會導(dǎo)致鑒證報告對預(yù)期使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)盡可能使預(yù)期使用者或委托人確認(rèn)專門制定的標(biāo)準(zhǔn)符合預(yù)期使用者的目的。

　　如果未獲得對專門制定標(biāo)準(zhǔn)的確認(rèn)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮這種情況對評估既定標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)性的影響，以及對鑒證報告中有關(guān)該標(biāo)準(zhǔn)的信息的影響。

　　第四節(jié)　重要性與鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險

　　第二十三條　在計劃和執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮重要性和鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險。

　　第二十四條　在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍，評價鑒證對象信息是否不存在錯報時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮重要性。

　　在考慮重要性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解并評價哪些因素可能會影響預(yù)期使用者的決策。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)綜合數(shù)量和性質(zhì)因素考慮重要性。在具體業(yè)務(wù)中，注冊會計師需要運用職業(yè)判斷，評估重要性以及數(shù)量和性質(zhì)因素的相對重要程度。

　　第二十五條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平。

　　在合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

　　由于證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍不同，有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險水平高于合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險水平。但在有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍應(yīng)當(dāng)至少足以使注冊會計師獲得某種有意義的保證水平，以此作為注冊會計師以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

　　當(dāng)注冊會計師獲取的保證水平很有可能在一定程度上增強預(yù)期使用者對鑒證對象信息的信任時，這種保證水平是有意義的保證水平。

　　第二十六條　鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險通常體現(xiàn)為重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險。

　　重大錯報風(fēng)險是指鑒證對象信息在鑒證前存在重大錯報的可能性。

　　檢查風(fēng)險是指注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)存在的重大錯報的可能性。

　　注冊會計師對重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險的考慮受具體業(yè)務(wù)環(huán)境的影響，特別受鑒證對象性質(zhì)，以及所執(zhí)行的是合理保證還是有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的影響。

　　第四章　利用專家的工作

　　第二十七條　在收集和評價證據(jù)時，對于某些其他鑒證業(yè)務(wù)的鑒證對象和相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，可能需要運用特殊知識和技能。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮利用專家的工作。

　　第二十八條　當(dāng)利用專家的工作收集和評價證據(jù)時，注冊會計師與專家作為一個整體，應(yīng)當(dāng)具備與鑒證對象和標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)的足夠的專業(yè)知識和技能。

　　第二十九條　參與其他鑒證業(yè)務(wù)的所有人員（包括專家），都應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的關(guān)注。

　　在執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)時，盡管并不要求專家在所有方面與注冊會計師具備同樣的專業(yè)知識和技能，但注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定專家已充分了解其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，以使專家能夠按照具體業(yè)務(wù)目標(biāo)開展工作。

　　第三十條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施質(zhì)量控制程序，明確執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)人員的責(zé)任，包括專家的工作責(zé)任，以確保其遵守其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。

　　第三十一條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分參與其他鑒證業(yè)務(wù)和了解專家所承擔(dān)的工作，以足以對鑒證對象信息形成的結(jié)論承擔(dān)責(zé)任。

　　在形成鑒證結(jié)論時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮利用專家工作的程度是否合理。

　　第三十二條　盡管并不期望注冊會計師具備與專家相同的專業(yè)知識和技能，但注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備足夠的知識和技能，以實現(xiàn)下列目的：

　?。ㄒ唬┙缍▽＜夜ぷ鞯哪繕?biāo)及其如何與鑒證業(yè)務(wù)目標(biāo)相聯(lián)系；

　?。ǘ┛紤]專家使用的假設(shè)、方法和原始數(shù)據(jù)的合理性；

　?。ㄈ┛紤]專家發(fā)現(xiàn)的問題和得出結(jié)論的合理性。

　　第三十三條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，確定專家的工作是否符合其他鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)。

　　在評估專家提供證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價：

　?。ㄒ唬＜业膶I(yè)勝任能力，包括專家的經(jīng)驗和客觀性；

　?。ǘ＜沂褂玫募僭O(shè)、方法和原始數(shù)據(jù)的合理性；

　?。ㄈ＜野l(fā)現(xiàn)的問題和得出結(jié)論的合理性及其重要性。

　　第五章　獲取證據(jù)

　　第一節(jié)　總體要求

　　第三十四條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，據(jù)此形成鑒證結(jié)論。

　　證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡量。證據(jù)的適當(dāng)性是對證據(jù)質(zhì)量的衡量，即證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。

　　第三十五條　注冊會計師可以考慮獲取證據(jù)的成本與所獲取信息有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)僅以獲取證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的程序。

　　第三十六條　在評價證據(jù)的充分性和適當(dāng)性以支持鑒證結(jié)論時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，并保持職業(yè)懷疑態(tài)度。

　　第三十七條　其他鑒證業(yè)務(wù)通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴嫀熞膊皇氰b定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但?yīng)當(dāng)考慮用作證據(jù)的信息的可靠性，包括考慮與信息生成和維護相關(guān)的控制的有效性。

　　如果在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)作進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作，以評價文件記錄的真?zhèn)巍?/P>

　　第三十八條　在合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過下列不斷修正的、系統(tǒng)化的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)：

　　（一）了解鑒證對象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項，必要時包括了解內(nèi)部控制；

　?。ǘ┰诹私忤b證對象及其他的業(yè)務(wù)環(huán)境事項的基礎(chǔ)上，評估鑒證對象信息可能存在的重大錯報風(fēng)險；

　　（三）應(yīng)對評估的風(fēng)險，包括制定總體應(yīng)對措施以及確定進一步程序的性質(zhì)、時間和范圍；

　?。ㄋ模┽槍ψR別的風(fēng)險實施進一步程序，包括實施實質(zhì)性程序，以及在必要時測試控制運行的有效性；

　?。ㄎ澹┰u價證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。

　　第三十九條　合理保證提供的保證水平低于絕對保證。由于存在下列因素，將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至零幾乎不可能，也不符合成本效益原則：

　　（一）選擇性測試方法的運用；

　　（二）內(nèi)部控制的固有局限性；

　　（三）大多數(shù)證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的；

　　（四）在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結(jié)論時涉及大量判斷；

　?。ㄎ澹┰谀承┣闆r下鑒證對象具有特殊性。

　　第四十條　合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)都需要運用鑒證技術(shù)和方法，收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。與合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)相比，有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間、范圍等方面是有意識地加以限制的。

　　第四十一條　無論是合理保證還是有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)，如果注意到某事項可能導(dǎo)致對鑒證對象信息是否需要作出重大修改產(chǎn)生疑問，注冊會計師應(yīng)當(dāng)執(zhí)行其他足夠的程序，追蹤這一事項，以支持鑒證結(jié)論。

　　第二節(jié)　責(zé)任方聲明

　　第四十二條　注冊會計師在必要時應(yīng)當(dāng)向責(zé)任方獲取聲明。責(zé)任方聲明包括書面聲明和口頭聲明。責(zé)任方對口頭聲明的書面確認(rèn)，可以減少注冊會計師和責(zé)任方之間產(chǎn)生誤解的可能性。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求責(zé)任方就其按照既定標(biāo)準(zhǔn)對鑒證對象進行評價或計量出具書面聲明，無論該聲明作為責(zé)任方的認(rèn)定能否為預(yù)期使用者獲取。如果無法獲取該項書面聲明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)工作范圍受到限制的程度，考慮出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的鑒證報告，并考慮是否需要對鑒證報告的使用作出限制。

　　第四十三條　在其他鑒證業(yè)務(wù)中，責(zé)任方可能主動提供聲明或以回復(fù)注冊會計師詢問的方式提供聲明。當(dāng)責(zé)任方聲明與某一事項相關(guān)，且該事項對鑒證對象的評價或計量有重大影響時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列程序：

　　（一）評價責(zé)任方聲明的合理性及其與其他證據(jù)（包括其他聲明）的一致性；

　　（二）考慮作出聲明的人員是否充分知曉所聲明的特定事項；

　?。ㄈ┰诤侠肀ＷC的其他鑒證業(yè)務(wù)中，獲取佐證性的證據(jù)；在有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，考慮是否有必要尋求佐證性的證據(jù)。

　　第四十四條　責(zé)任方聲明不能替代注冊會計師合理預(yù)期能夠獲取的其他證據(jù)。如果某事項對評價或計量鑒證對象產(chǎn)生重大影響或可能產(chǎn)生重大影響，且對該事項無法獲取在正常情況下能夠獲取的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，即使已從責(zé)任方獲取相關(guān)聲明，注冊會計師應(yīng)將其視為工作范圍受到限制。

　　第六章　考慮期后事項

　　第四十五條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮截至鑒證報告日發(fā)生的事項對鑒證對象信息和鑒證報告的影響。

　　第四十六條　注冊會計師對期后事項的考慮程度，取決于這些事項對鑒證對象信息和鑒證結(jié)論適當(dāng)性的潛在影響。

　　在某些其他鑒證業(yè)務(wù)中，由于鑒證對象性質(zhì)特殊，注冊會計師可能無需考慮期后事項，如對某一時點統(tǒng)計報表的準(zhǔn)確性提出鑒證結(jié)論。

　　第七章　形成工作記錄

　　第四十七條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄重大事項，以提供證據(jù)支持鑒證報告，并證明其已按照其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)。

　　第四十八條　對需要運用職業(yè)判斷的所有重大事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)記錄推理過程和相關(guān)結(jié)論。

　　如果對某些事項難以進行判斷，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)記錄得出結(jié)論時已知悉的有關(guān)事實。

　　第四十九條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)將鑒證過程中考慮的所有重大事項記錄于工作底稿。

　　在運用職業(yè)判斷確定工作底稿的編制和保存范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮，使未曾接觸該項其他鑒證業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗的專業(yè)人士了解實施的鑒證程序，以及作出重大決策的依據(jù)。

　　第八章　編制鑒證報告

　　第一節(jié)　總體要求

　　第五十條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)判斷是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，以支持鑒證結(jié)論。

　　在形成鑒證結(jié)論時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮所有相關(guān)的證據(jù)，包括能夠印證鑒證對象信息的證據(jù)和與之相矛盾的證據(jù)。

　　第五十一條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面報告形式提出鑒證結(jié)論，鑒證報告應(yīng)當(dāng)清晰表述注冊會計師對鑒證對象信息提出的結(jié)論。

　　第五十二條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體業(yè)務(wù)環(huán)境選擇短式報告或長式報告，將信息有效地傳達給預(yù)期使用者。

　　短式報告通常包括本準(zhǔn)則第五十三條所述的鑒證報告基本內(nèi)容。長式報告除包括基本內(nèi)容外，還包括：

　?。ㄒ唬I(yè)務(wù)約定條款的詳細說明；

　?。ǘ┰谔囟ǚ矫姘l(fā)現(xiàn)的問題以及提出的相關(guān)建議。

　　在長式報告中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將發(fā)現(xiàn)的問題及相關(guān)建議與鑒證結(jié)論清楚分開，并以適當(dāng)措辭指出這些問題和建議不會影響鑒證結(jié)論。

　　第二節(jié)　鑒證報告的內(nèi)容

　　第五十三條　鑒證報告應(yīng)當(dāng)包含下列基本內(nèi)容：

　　（一）標(biāo)題；

　?。ǘ┦占?；

　?。ㄈ﹁b證對象信息（適當(dāng)時也包括鑒證對象）的界定與描述；

　?。ㄋ模┦褂玫臉?biāo)準(zhǔn)；

　?。ㄎ澹┻m當(dāng)時，對按照標(biāo)準(zhǔn)評價或計量鑒證對象存在的所有重大固有限制的說明；

　　（六）必要時，對報告使用者和使用目的的限定；

　?。ㄆ撸┴?zé)任方的界定，以及對責(zé)任方和注冊會計師各自責(zé)任的說明；

　　（八）按照其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)的說明；

　　（九）工作概述；

　?。ㄊ╄b證結(jié)論；

　?。ㄊ唬┳詴嫀煹暮灻吧w章；

　?。ㄊ嫀熓聞?wù)所的名稱、地址及蓋章；

　　（十三）報告日期。

　　第五十四條　鑒證報告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)清晰表述其他鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)。

　　第五十五條　鑒證報告的收件人是指鑒證報告應(yīng)當(dāng)提交的對象，在可行的情況下，鑒證報告的收件人應(yīng)當(dāng)明確為所有的預(yù)期使用者。

　　第五十六條　鑒證報告中對鑒證對象信息（適當(dāng)時也包括鑒證對象）的界定與描述主要包括：

　?。ㄒ唬┡c評價或計量鑒證對象相關(guān)的時點或期間；

　　（二）鑒證對象涉及的被鑒證單位或其組成部分的名稱；

　　（三）對鑒證對象或鑒證對象信息的特征及其影響的解釋，包括解釋這些特征如何影響對鑒證對象按照既定標(biāo)準(zhǔn)進行評價或計量的準(zhǔn)確性，以及如何影響所獲取證據(jù)的說服力。

　　如果在鑒證結(jié)論中提及責(zé)任方的認(rèn)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將該認(rèn)定附于鑒證報告后，或在鑒證報告中復(fù)述該認(rèn)定，或指明預(yù)期使用者能夠從何處獲取該認(rèn)定。

　　第五十七條　鑒證報告應(yīng)當(dāng)指出評價或計量鑒證對象所使用的標(biāo)準(zhǔn)，以使預(yù)期使用者能夠了解注冊會計師提出結(jié)論的依據(jù)。

　　注冊會計師可以將該標(biāo)準(zhǔn)直接包括在鑒證報告中。如果預(yù)期使用者能夠獲取的責(zé)任方認(rèn)定中已包括該標(biāo)準(zhǔn)，或容易從其他來源獲取該標(biāo)準(zhǔn)，注冊會計師也可以僅在鑒證報告中提及該標(biāo)準(zhǔn)。

　　第五十八條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體業(yè)務(wù)環(huán)境考慮是否披露：

　?。ㄒ唬?biāo)準(zhǔn)的來源，以及標(biāo)準(zhǔn)是否為公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)；如果不是公開發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)說明采用該標(biāo)準(zhǔn)的理由；

　　（二）當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)允許選用多種計量方法時，采用的計量方法；

　?。ㄈ┦褂脴?biāo)準(zhǔn)時作出的重要解釋；

　?。ㄋ模┎捎玫挠嬃糠椒ㄊ欠癜l(fā)生變更。

　　第五十九條　如果根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)評價或計量鑒證對象存在重大固有限制，且預(yù)期鑒證報告的使用者不能充分理解，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中明確提及該限制。

　　第六十條　如果用于評價或計量鑒證對象的標(biāo)準(zhǔn)僅能為特定使用者所獲取，或僅與特定目的相關(guān)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中指明該鑒證報告的使用僅限于特定使用者或特定目的。

　　第六十一條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中界定責(zé)任方以及責(zé)任方和注冊會計師各自的責(zé)任。

　　對于直接報告業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)指明責(zé)任方對鑒證對象負責(zé)；對于基于認(rèn)定的業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)指明責(zé)任方對鑒證對象信息負責(zé)。

　　注冊會計師的責(zé)任是對鑒證對象信息獨立地提出結(jié)論。

　　第六十二條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中說明，該項其他鑒證業(yè)務(wù)是按照其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行的。如果存在針對該項其他鑒證業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)該準(zhǔn)則的規(guī)定決定是否在鑒證報告中特別提及該準(zhǔn)則。

　　第六十三條　為使預(yù)期使用者了解鑒證報告所表達的保證性質(zhì)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)參照相關(guān)的審計準(zhǔn)則和審閱準(zhǔn)則，在鑒證報告中概述已執(zhí)行的鑒證工作。

　　如果沒有相關(guān)鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則對特定鑒證對象的證據(jù)收集程序作出規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在概述時更具體地說明已執(zhí)行的工作。

　　第六十四條　在有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，為使預(yù)期使用者理解以消極方式表達的結(jié)論所傳達的保證性質(zhì)，注冊會計師對已執(zhí)行工作的概述通常比在合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中更加詳細。

　　在有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，對已執(zhí)行工作的概述應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：

　?。ㄒ唬┲赋鲎C據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍存在的限制，必要時，說明沒有執(zhí)行合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中通常實施的程序；

　?。ǘ┱f明由于證據(jù)收集程序比合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)更為有限，因此，獲得的保證程度低于合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)的保證程度。

　　第六十五條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中清楚地說明鑒證結(jié)論。如果鑒證對象信息由多個方面組成，注冊會計師可就每個方面分別提出結(jié)論。

　　雖然提出這些結(jié)論并非都需要執(zhí)行相同水平的證據(jù)收集程序，但注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)某一方面執(zhí)行的工作是合理保證還是有限保證，決定該方面結(jié)論的適當(dāng)表達方式。

　　第六十六條　在適當(dāng)情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中告知預(yù)期使用者提出該結(jié)論的背景，比如注冊會計師的結(jié)論中可能包括“本結(jié)論是在受到鑒證報告中指出的固有限制的條件下形成的”的措辭。

　　第六十七條　在合理保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以積極方式提出結(jié)論，如“我們認(rèn)為，根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的”或“我們認(rèn)為，責(zé)任方作出的‘根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的’這一認(rèn)定是公允的”。

　　第六十八條　在有限保證的其他鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以消極方式提出結(jié)論，如“基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn)，×系統(tǒng)在任何重大方面是無效的”或“基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，責(zé)任方作出的‘根據(jù)×標(biāo)準(zhǔn)，×系統(tǒng)在所有重大方面是有效的’這一認(rèn)定是不公允的”。

　　第六十九條　如果提出無保留結(jié)論之外的其他結(jié)論，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在鑒證報告中清楚地說明提出該結(jié)論的理由。

　　第七十條　鑒證報告應(yīng)當(dāng)注明報告日期，以使預(yù)期使用者了解注冊會計師已考慮截至報告日發(fā)生的事項對鑒證對象信息和鑒證報告的影響。

　　第七十一條　注冊會計師可以在鑒證報告中增加不會影響鑒證結(jié)論的其他信息或解釋。這些信息或解釋主要包括：

　?。ㄒ唬┳詴嫀熀推渌麉⒓泳唧w業(yè)務(wù)的人員的資格和經(jīng)驗；

　?。ǘ┲匾运剑?/P>

　?。ㄈ┰谠摌I(yè)務(wù)的特定方面發(fā)現(xiàn)的問題及相關(guān)建議。

　　鑒證報告中是否包含此類信息取決于該信息對預(yù)期使用者需求的重要程度。增加的信息應(yīng)當(dāng)與注冊會計師的結(jié)論清楚分開，并在措辭上不影響鑒證結(jié)論。

　　第三節(jié)　保留結(jié)論、否定結(jié)論和無法提出結(jié)論

　　第七十二條　如果存在下列事項，且判斷該事項的影響重大或可能重大，注冊會計師不應(yīng)當(dāng)提出無保留結(jié)論：

　　（一）由于工作范圍受到業(yè)務(wù)環(huán)境、責(zé)任方或委托人的限制，注冊會計師不能獲取必要的證據(jù)將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至適當(dāng)水平，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告；

　　（二）如果結(jié)論提及責(zé)任方認(rèn)定，且該認(rèn)定未在所有重大方面作出公允表達，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提出保留結(jié)論或否定結(jié)論；如果結(jié)論直接提及鑒證對象及標(biāo)準(zhǔn)，且鑒證對象信息存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提出保留結(jié)論或否定結(jié)論；

　?。ㄈ┰诔薪訕I(yè)務(wù)后，如果發(fā)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)或鑒證對象不適當(dāng)，可能誤導(dǎo)預(yù)期使用者，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提出保留結(jié)論或否定結(jié)論；如果發(fā)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)或鑒證對象不適當(dāng)，造成工作范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。

　　第七十三條　如果某事項造成影響的重大與廣泛程度不足以導(dǎo)致出具否定結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提出保留結(jié)論，并在報告中使用“除……的影響外”等措辭。

　　第七十四條　如果責(zé)任方認(rèn)定已指出并適當(dāng)說明鑒證對象信息存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)選擇下列一種方式提出鑒證結(jié)論：

　?。ㄒ唬┲苯訉﹁b證對象和使用的標(biāo)準(zhǔn)提出保留結(jié)論或否定結(jié)論；

　　（二）如果業(yè)務(wù)約定條款特別要求針對責(zé)任方認(rèn)定提出結(jié)論，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提出無保留結(jié)論，并在鑒證報告中增加強調(diào)事項段，說明鑒證對象信息存在重大錯報且責(zé)任方認(rèn)定已對此作出了適當(dāng)說明。

　　第九章　其他報告責(zé)任

　　第七十五條　注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮其他報告責(zé)任，包括考慮就執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中注意到的與治理層責(zé)任相關(guān)的事項與治理層溝通的適當(dāng)性。

　　如果委托人并非責(zé)任方，注冊會計師直接與責(zé)任方或責(zé)任方的治理層溝通可能是不適當(dāng)?shù)摹?/P>

　　第七十六條　如果業(yè)務(wù)約定條款沒有特殊要求，注冊會計師不必設(shè)計專門的程序以識別與治理層責(zé)任相關(guān)的事項。

　　第十章　附　則

　　第七十七條　本準(zhǔn)則自2007年1月1日起施行。