某廣告公司會(huì)計(jì)小于最近遇到了一件煩心事。原來，小于供職的廣告公司是由兩個(gè)自然人投資并于2010年3月20日成立的有限責(zé)任公司。4月份開始營業(yè)時(shí)，預(yù)計(jì)該月營業(yè)額1萬元，均需要向客戶提供發(fā)票。為了及時(shí)持票催款，小于按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求填寫了《普通發(fā)票領(lǐng)購申請(qǐng)審批表》，申請(qǐng)領(lǐng)購面值50元的定額發(fā)票2本。經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后，小于按照要求，先到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)指定金融機(jī)構(gòu)繳納了面值1萬元定額發(fā)票的相關(guān)稅費(fèi)，包括按照發(fā)票面值5％計(jì)算的營業(yè)稅500元、按照營業(yè)稅7％計(jì)算的城市維護(hù)建設(shè)稅35元、按照營業(yè)稅3％計(jì)算的教育費(fèi)附加15元，按照發(fā)票面值3％計(jì)算的文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)300元，此外還包括兩本發(fā)票工本費(fèi)9元，各項(xiàng)稅費(fèi)合計(jì)859元。接著，小于憑金融機(jī)構(gòu)繳款單到辦稅服務(wù)廳開具《完稅證》，并據(jù)以領(lǐng)取到了定額發(fā)票和《普通發(fā)票領(lǐng)購簿》。
在月份終了做賬時(shí)，小于卻有點(diǎn)不知所措，因?yàn)轭I(lǐng)取的4份定額發(fā)票雖然是1萬元且已經(jīng)繳納了各項(xiàng)稅費(fèi)，但當(dāng)月實(shí)際用票8000元，即實(shí)際營業(yè)額只有8000元。小于困惑的是，入賬時(shí)，收入是按1萬元還是按8000元確認(rèn)？如果按8000元入賬，納稅申報(bào)表又該如何填寫？利潤表與納稅申報(bào)表不一致該怎么辦？針對(duì)小于提出的問題，筆者認(rèn)為，因?yàn)闀?huì)計(jì)制度與稅法規(guī)范的對(duì)象和目標(biāo)不同，兩者之間的差異無法避免。如本例，稅務(wù)部門為了加強(qiáng)稅收征管，實(shí)行以票控稅，要求納稅人在領(lǐng)購發(fā)票時(shí)就要繳納稅款是必要的；但從會(huì)計(jì)的角度來看，為了保證利潤的真實(shí)性，當(dāng)勞務(wù)形成的營業(yè)收入尚未實(shí)現(xiàn)，則營業(yè)收入和與此相聯(lián)系的稅金及附加就不能確定。因此，納稅人既不能要求以稅法為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，也不能要求以會(huì)計(jì)核算的收入和利潤作為計(jì)算流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)，從而導(dǎo)致稅收職能弱化。
就本案例來說，4月份在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)該按8000元確認(rèn)營業(yè)收入，據(jù)此計(jì)算營業(yè)稅金及附加和會(huì)計(jì)利潤；在納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)該按1萬元作為計(jì)稅依據(jù)，計(jì)算營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)，填寫對(duì)應(yīng)的納稅申報(bào)表。可見，當(dāng)領(lǐng)購的發(fā)票面值與當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入不一致時(shí)，利潤表的營業(yè)收入與營業(yè)稅納稅申報(bào)表的計(jì)稅依據(jù)就會(huì)不一致。如果人為地以領(lǐng)購的發(fā)票面值作為營業(yè)收入，既會(huì)增加會(huì)計(jì)核算的難度，也違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。對(duì)實(shí)行查賬征收的企業(yè)，企業(yè)所得稅的申報(bào)數(shù)應(yīng)該以會(huì)計(jì)利潤為基礎(chǔ)加減納稅調(diào)整數(shù)計(jì)算確定。
筆者建議，對(duì)領(lǐng)取定額發(fā)票時(shí)的納稅環(huán)節(jié)可采取以下方法處理：
一、4月份領(lǐng)購發(fā)票面值1萬元，實(shí)際營業(yè)收入8000元。
1．購買發(fā)票當(dāng)即繳納各項(xiàng)稅費(fèi)時(shí)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 500
——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35
——應(yīng)交教育費(fèi)附加 15
——應(yīng)交文化事業(yè)建設(shè)費(fèi) 300
管理費(fèi)用 9
貸：現(xiàn)金或銀行存款 859
2．提供勞務(wù)，按實(shí)際結(jié)算的勞務(wù)款
借：庫存現(xiàn)金、銀行存款或應(yīng)收賬款 8000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 8000
3．月份終了計(jì)提營業(yè)稅金及附加
借：營業(yè)稅金及附加 680
預(yù)付賬款——預(yù)付稅費(fèi) 170
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 500
——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35
——應(yīng)交教育費(fèi)附加 15
——應(yīng)交文化事業(yè)建設(shè)費(fèi) 300
二、假設(shè)5月領(lǐng)購發(fā)票1萬元，實(shí)際營業(yè)收入1.2萬元。
1．購買發(fā)票當(dāng)即繳納各項(xiàng)稅費(fèi)時(shí)（發(fā)票工本費(fèi)支出同上，從略）
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 500
——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35
——應(yīng)交教育費(fèi)附加 15
——應(yīng)交文化事業(yè)建設(shè)費(fèi) 300
貸：庫存現(xiàn)金或銀行存款 850
2．提供勞務(wù)，按實(shí)際結(jié)算的勞務(wù)款
借：現(xiàn)金、銀行存款或應(yīng)收賬款 12000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 12000
3．月份終了計(jì)提營業(yè)稅金及附加
借：營業(yè)稅金及附加 1020
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 500
——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 35
——應(yīng)交教育費(fèi)附加 15
——應(yīng)交文化事業(yè)建設(shè)費(fèi) 300
預(yù)付賬款——預(yù)付稅費(fèi) 170
通過上述賬務(wù)處理，應(yīng)交稅費(fèi)賬戶借貸方發(fā)生額體現(xiàn)的是按照稅務(wù)部門規(guī)定，應(yīng)交稅費(fèi)已交和應(yīng)交的情況，其數(shù)額的大小取決于領(lǐng)購發(fā)票面值的大�。粻I業(yè)稅金及附加賬戶借方發(fā)生額體現(xiàn)的是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算確定的與企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的稅費(fèi)，其數(shù)額大小取決于實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入的多少；預(yù)付賬款賬戶借貸方發(fā)生額體現(xiàn)的是營業(yè)收入尚未實(shí)現(xiàn)但按照稅務(wù)部門要求必須繳納稅費(fèi)的發(fā)生與轉(zhuǎn)銷的數(shù)額。
如果4、5兩個(gè)月通算，領(lǐng)購發(fā)票的面值總額與實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入達(dá)到一致，都是2萬元，營業(yè)稅金及附加借方發(fā)生額與應(yīng)交稅費(fèi)貸方發(fā)生額之間的差額消失，所以預(yù)付賬款——預(yù)付稅費(fèi)的余額為零。